명의신탁 된 토지 전부를 상속재산으로 보고 상속세를 과세한 처분의 당부

○○세무서장이 1999.06.01 청구인에게 결정고지한 상속세 2,987,622,710원의 부과처분은,

1. 처분청이 상속재산으로 본 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 임야 13,057㎡, 같은곳 ○○번지 임야 13,057㎡, 같은곳 ○○번지 임야 13,058㎡중 4분의 3지분은 상속재산에서 제외하고 나머지 4분의 1지분만을 상속재산으로 하여 상속세 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 기각한다.

청구인은 1993.07.02 김○○ (이하 “피상속인”이라 한다)이 사망함에 따라 1993.12.27 상속세과세표준을 130,152,063원으로 하여 상속세를 신고하였다. 처분청은 이를 조사하여 1999.06.01 청구인에게 상속세 2,987,622,710원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.07.26 이의신청을 거쳐 1999.09.02 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 임야 13,057㎡, 같은곳 ○○번지 임야 13,057㎡, 같은곳 ○○번지 임야 13,058㎡ (이하 “쟁점토지”라 한다)는 청구인의 조모 (청구인중 “김○○”을 기준으로 함. 이하 같다) 박○○ (이하 “위 박○○”라 한다)가 취득하여 청구인의 숙부 김○○ (이하 “위 김○○”라 한다)에게 명의신탁한 재산이고, 1984.01.21 쟁점토지에 선정된 매매예약을 원인으로 한 소유권이전청구권 가등기의 권리자로 피상속인이 등재되게 된 것은 위 박○○가 명의수탁자 위 김○○에 의한 쟁점토지 임의처분을 방지하기 위한 것이었음에도 가등기권리자가 피상속인이라 하여 쟁점토지를 상속재산으로 본 처분은 부당하다고 주장한다.

1984.01.21 쟁점토지 가등기와 관련한 매매예약서에 “1984.12.30 까지 예약증거금 50,000천원과 위약금을 지급하지 않을시 매매완결의 의사표시가 있는 것으로 본다.”라고 기재되어 있으므로 피상속인이 쟁점토지를 1984.12.30 취득한 것으로 모아야 할 것이고, 쟁점토지 소유권이전 청구의 소와 관련한 ○○지방법원 판결문에서 위 소유권이전청구권 가등기의 효력을 인정한 사실이 확인되므로 당초 처분은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구 쟁점은 쟁점토지를 상속재산으로 본 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다.

○ 구 상속세법 제2조 (상속세 과세물건의 범위)

① 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다.

○ 국세기본법 제14조 (실질과세)

① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법중 과세표준의 계산에 과한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 결정한다.

• 다. 사실관계 및 판단

① 쟁점토지는 1968.04.29 위 김○○ 명의로 소유권이전등기되었고, 1984.01.21 피상속인을 가등기권리자로 하여 소유권이전청구권 가등기되었으며, 1993.11.26 청구인이 상속을 원인으로 위 가등기를 이전받아 1999.05.07 동 가등기를 발소등기한 사실이 등기부등본에 의하여 확인된다.

② 1984.01.21 소유권이전청구권 가등기의 원인이 된 부동산 매매예약서 (작성일 1968.04.29, 매수예약자: 피상속인, 매도예약자: 위 김○○)에는 “매도예약자가 쟁점토지 등의 매매예약금 50,000천원과 당사자간에 미리 합의된 손해금 상당액을 1984.12.30까지 매수예약자에게 지급하지 아니하면 당사자 간에 따로 의사표시가 없어도 계약목적물에 대한 소유권이 매수예약자에게 이전된다.”라고 기재되어 있다.

③ 1994.04.17 청구인중 이○○와 위 박○○, 위 김○○는 “쟁점토지를 팔 적에는 이○○, 박○○, 김○○ (청구인의 둘째 숙부, 이하 ”위 김○○“이라 한다)의 본인 김○○를 포함하여 총금액에서 4분의1을 균등하게 나누어 줄 것을 각서한다.”라고 약정한 사실이 확인된다.

④ 1996.06월 청구인과 위 김○○은 위 김○○를 상대로 쟁점토지 소유권이전등기 청구의 소 (96가합 73955)를 ○○지방법원에 제기하였고, 위 김○○는 청구인을 상대로 동 법원에 소유권이전청구권 가등기말소 청구의 소 (96 가합 88322)를 제기한 사실이 확인된다.

⑤ 위 소송사건 (본소 및 반소)에 대한 1998.08.26 ○○지방법원 판결문 내용을 요약하면 아래와 같다. ㉮ 위 박○○는 1968.04.19 위 김○○를 통해 쟁점토지의 분할전 토지 등을 매수한 후, 같은해 04.29 또는 05.09 위 김○○ 명의로 소유권이전등기를 경료하였고 위 토지는 1980.08.29 등에 쟁점토지 등으로 공유물분할 되었다. ㉯ 1971년경 위 박○○는 투병중인 피상속인으로 하여금 요양하게 할 목적으로 과수원으로 이용되던 쟁점토지 등의 관리를 맡겼고, 피상속인은 1974년에서 1980년에 걸쳐 자신의 비용으로 쟁점토지 지상에 건물을 신축하였다. ㉰ 1984.01.21 위 박○○는 위 김○○가 쟁점토지 등을 처분하는 것을 막으려고 1968.04.29 매매예약을 원인으로 하고 피상속인을 가등기권자로 한 소유권이전청구권 가등기를 경료하였다. ㉱ 청구인과 위 김○○, 위 김○○ 및 위 박○○는 피상속인 사망후, 위 박○○가 매수하여 피상속인 또는 위 김○○ 명의로 등기를 경료해 둔 각 토지 및 건물의 배분을 둘러싼 분쟁 끝에 1994.04.17 “위 김○○가 쟁점토지 등을 매도하는 경우 그 매도대금을 청구인, 위 김○○, 위 박○○, 위 김○○에게 균등배분하고 청구인은 소유권이전 청구권가등기 말소에 필요한 서류를 교부한다.”라고 약정하였다. ㉲ 원고중 청구인의 매매예약완결 (1996.09.07 본소 청구취지 및 청구원인 변경신청서 부본송달일의 매매예약완결), 1968.04.29 양도약정 또는 1984.01.21 양도약정을 원인으로 한 소유권이전등기 이행청구는 갑호증 기재만으로서는 위 주장사실을 인정하기 부족하며 달리 그 증거가 없다. (1994.04.17 약정에 이르게 된 경위와 그 내용에 비추어 볼 때 위 소유권이전 청구권가등기에 기한 본등기를 청구하지 아니하기로 하는 취지를 포함하고 있다고 봄이 상당하므로 위 매매예약완결을 원인으로 한 소유권이전등기 절차의 이행을 구하는 청구는 이 점에서도 이유없다) ㉳ 1994.04.17 약정내용은 위에서 본 바와 같으므로 위 김○○는 쟁점토지 등을 청구인에게 4분의 1지분 (이○○ 3/28, 김○○ 2/28, 김○○ 2/28)에 관하여 위 약정을 원인으로 한 소유권이전등기 절차를 이행할 의무가 있으며, 청구인은 쟁점토지의 소유권이전청구권가등기 말소등기 절차를 이행할 의무가 있다. ㉴ 쟁점토지 지상건물은 피상속인이 원시취득하였으므로 청구인의 소유이다. ㉵ 위 김○○는 쟁점토지 등을 본인이 매수한 것인데 위 박○○가 임의로 위 각 토지에 관하여 소유권이전청구권 가등기를 경료하였다고 주장하면서 청구인에 대하여 그 말소를 구하나 을호증 각 기재만으로는 위 주장사실을 인정하기 부족하며 달리 그 증거가 없다.

⑥ 원고와 피고 등은 ○○지방법원의 판결에 불복하여 ○○고등법원에 항소(98나 51796, 98나 51802)하였다가 1999.05월 소송당사자간의 합의에 의하여 항소를 취하 (항소 취하로 위 소송사건은 1998.09.15 소 확정됨)한 사실이 확인되며 위 합의서 내용을 요약하면 아래와 같다. ㉮ 위 김○○는 청구인중 이○○에게 514,285,714원, 김○○, 김○○에게 각각 342,857,143원 (합계 1,200백만원)을 지급하고, 청구인은 쟁점토지에 경료된 가등기말소 등기절차에 필요한 일체의 서류를 위 김○○에게 교부하며 쟁점토지 지상건물에 대하여 일체의 권리를 주장하지 않기로 한다. ㉯ 쟁점토지와 관련하여 부과되는 조세는 위 김○○가 모두 부담한다.

⑦ 위 합의에 따라 청구인은 1999.05.08 쟁점토지에 대하 소유권이전청구권 가등기를 말소하였고, 위 김○○로부터 받기로 약정한 1,200백만원을 증여받은 것으로 1999.08.06 ○○세무서에 증여세 187,135,700원을 신고납부하였다.

⑧ 위와 같이 쟁점토지 등기부등본상 등재내역 및 1994.04.17 각서내용, ○○지방법원 판결내용, 1999.05월 합의서 내용을 종합하여 볼 때, 쟁점토지는 위 박○○가 취득하여 위 김○○에게 명의신탁하였고, 이 중 1/4지분은 1984.01.21 (쟁점토지 가등기일) 실질소유자 위 박○○가 피상속인에게 사전 증여한 것으로 보여지므로 쟁점토지중 1/4지분은 국세기본법 제14조 실질과세 규정에 근거하여 피상속인의 재산으로 보아야 할 것이다.

⑨ 따라서 처분청이 쟁점토지 전부를 상속재산으로 보고 이 건 상속세를 과세한 처분은 잘못이라 할 것이므로 쟁점토지중 3/4지분을 상속재산가액에서 제외하여 이 건 상속세과세표준과 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.

⑩ 다만, ○○지방법원 판결문에 기록된 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 소재 토지 (이하 “청구외 토지”라 한다)중 1/4지분이 상속재산에 해당하는지 여부 및 1994.04.17 약정에 의하여 위 박○○가 위 김○○ 및 위 김○○에게 분배하기로 합의한 쟁점토지 및 청구외 토지 각각의 지분이 증여 (또는 부동산 실권리자 명의 등기에 관한 법률 위반)에 해당하는지 여부를 재조사하여 상속세 및 증여세를 과세하는 것과 1999.05월 김○○가 쟁점토지 및 청구외 토지 각 1/4지분과 쟁점토지 지상건물의 반환을 대신하여 청구인에게 현금지급한 것에 대한 양도소득세를 과세하는 문제 등은 별론으로 한다. 앞에서 살펴 본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구인의 주장중 일부가 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.