농기계 구입자금으로서 부채로 남아있는 금액을 상속세 과세가액에서 제외시켜야 한다는 주장의 당부

○○세무서장이 1999.01.04자로 청구인들에게 결정고지한 1996년 귀속 상속세 15,273,120원의 부과처분은

1. 상속재산 중 ○○도 ○○시 ○○읍 ○○리 ○○번지외 3필지에 대한 금양임야(9,900㎡) 해당금액 45,600,120원 및 위토에 해당하는 같은 곳 ○○번지 답 1,078㎡에 대한 평가액 7,934,080원, 합계 53,534,200원을 상속재산가액에서 제외하고,

2. 상속개시일 현재 현존하는 피상속인의 채무 11,530,000원(○○대출금 중 미상환액)을 상속세 과세가액에서 공제하여 과세표준과 세액을 경정한다.

청구인들은 1996.07.26. 부인 청구외 유○○(이하 “피상속인” 이라 한다)이 사망함에 따라 상속이 개시되었으나 이 건 상속세를 무신고 하였다. 처분청은 이 건 상속세를 조사결정함에 있어 ○○도 ○○시 ○○읍 ○○리 ○○번지 소재 임야 11,247㎡(이하 “쟁점1토지” 라 한다) 및 같은 곳 ○○번지 소재 답 472㎡(이하 “쟁점2토지” 라 한다) 등 10필지 에 대하여 상속세법상 보충적 평가방법인 개별공시지가로 상속재산가액을 평가(가액:220,910,410원)하고, 인적공제 등을 차감한 75,564,030원을 과세표준으로하여 1999.01.04. 청구인들에게 1996년 귀속 상속세 15,273,120원을 결정고지 하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.03.17. 이의신청(1999.04.15. 기각결정)을 거쳐 1999.06.04. 이 건 심사청구를 제기하였다.

(1) 상속재산 중 제사주재자인 청구외 유○○(피상속인의 장남이나 호적상 백부인 망 유○○의 양자로 입적됨)에게 상속등기된 쟁점1토지 중 9,900㎡ 및 쟁점2토지는 금양임야 및 위토에 해당하며,

(2) 피상속인이 1990.01.01. 트랙터 구입과 1994.06.03. 콤바인 구입자금으로 ○○에서 대출받은 금액 중 상속개시일인 1996.07,26. 현재 미상환한 11,530,000원은 피상속인의 확정된 채무이므로 상속세 과세가액에서 통제되어야 한다는 주장이다.

(1) 쟁점1토지에는 조부모 및 부모, 숙모의 분묘는 위치하지 아니하고. 단지 고조, 증조 등 선조 분표 5기가 위치하며, 상속등기권리자인 유○○은 백부인 망 유○○의 양자이므로 피상속인의 주된 제사주재자로라 할 수 없으므로 금양임야에 해당하지 아니하며,

(2) 농기계 등은 당초 상속가액에 포함되지 아니한 것으로 청구주장은 이유없다는 의견이다.

먼저, 청구(1)에 대하여 본다.

• 가. 쟁점 금양임야 및 위토에 해당하는지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 구상속세법 제8조의 2 제2항 제2호에서 “ 민법 제1008조의 3에 규정하는 재산의 가액은 상속세 과세가액에 산입하지 아니한다.” 라고 규정하고 있고, 같은법 기본통칙 35-2...8의 2에서 “법 제8조의 2 제2항 제2호의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 불산입하는 민법 제1008조의 3에 규정하는 재산의 범위는 다음 각호와 같다.

1. 분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야는 분묘를 기준으로하여 분묘에 수에 따라 계산하지 아니하고 제사를 주재하는 자를 기준으로 1정보 이내로 한정한다.

2. 분묘에 속한 600평 이내의 묘토인 농지는 사실상 묘재용 자원인 위토로서 제사를 주재하는 자를 기준으로하여 600평 이내로 한정한다.” 라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 사실관계

① 쟁점1토지는 1971.08.04. 피상속인이 소유권보존을 원인으로 소유권이전되었고, 피상속인이 1996.07.26. 사망하자 청구외 유○○이 협의분할에 의한 상속을 원인으로 1998.08.26. 상속등기를 경료한 사실이 당해 등기부등본에 의하여 확인된다.

② 청구외 유○○은 위 피상속인의 장남으로 태어나 백부인 망 유○○ 슬하의 아들들(○○ 1942.06월 사망, ○○ 1947.01월 사망)이 일찍 사망함에 따라 1971.04.01. 위 백부의 양자로 입적된 사실이 망 유○○의 제적등본에 의하여 확인되며, 이에 대하여는 처분청도 다툼이 없다.

③ 상속재산 중 분묘 위치 확인현황은 다음과 같다. (단위:㎡) 항목 분묘 소재지 면적 분묘 위치 현황 비고 1

○○리 ○○번지 4,463 9대조 2기 2

○○리 ○○번지(쟁점1토지) 11,247 고ㆍ증조,선조3기(계:5기) 유○○집 앞 3

○○리 ○○번지 4,760 선조 2기 4

○○리 ○○번지 3,967 조부모,부모 등 6기

④ 위 유○○이 모든 제사를 주재하고 있으며, 쟁점2토지는 유○○의 집 앞에 위치하고 있고, 묘토에 해당한다고 처분청의 현지확인복명서에 의하여 인정하고 있으며, 이러한 사실은 청구인이 이 건 심리자료로 추가제출한 진술서(산소사진, 유○○ 진술서, 친적들 및 인근 주민들의 인감증명을 첨부한 연명서)에 의하여도 확인된다.

(2) 판단 [금양임야에 해당여부] 입양한 자의 경우에는 양가 및 생가의 부모 모두의 직계존비속에 해당하는 것(같은 뜻: 민법 제772조)이며, 제사를 주재하는 자를 기준으로하여 분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야는 상속세 과세가액에 불산입하는 것(같은 뜻: 구상속세법 기본통칙 35-2...8의2 제1호)이며, 이 경우 “분묘” 란 피상속인이 제사를 주재하고 있던 선조의 것을 말하는 것이고, 제사를 주재하는 자가 승계한 금양임야가 9,900㎡를 초과하는 경우 그 초과되는 면적은 상속세가 과세되는 것이며, 이 경우 전체 금양임야가액 중 9,9000㎡에 해당하는 금액을 비과세되는 상속재산가액으로 볼 수 있는 것(같은 뜻: 국세청 재삼 46014-2282, 1998.11.24.)인 바, 처분청은 이 건 쟁점1토지를 상속받은 청구외 유○○이 백부인 망 유○○의 양자로 입적되어 있어 피상속인의 주된 제사주재자로 볼 수 없다는 의견이나 첫째, 쟁점1토지를 상속받은 청구외 유○○이 백부인 청구외 유○○의 양자로 입적되어 있다고는 하나 우리 나라의 전통관습에 따라 장남인 장손이 슬하에 자식이 없는 경우에는 차남의 직계비속 중 1인을 형식상 양자로 입적하여 대를 잇게 하고 있으며, 양자로 입적된 자는 실제로는 친부모와 생계를 같이하는 것이 일반적으로 위 사실과계 ②에서 살펴본 바와 같이 백부인 망 유○○는 슬하에 아들이 없어 청구외 유○○을 양자로 입적한 사실이 인정되고, 둘째, 청구외 유○○은 피상속인의 장남으로서 상속재산 소재지에서 조모 및 친부모인 피상속인을 모시고 생계를 같이 하면서 제사를 주재하고 있음은 달리 다툼이 없다고 판단되며, 셋째, 위 사실관계 ③에서 살펴본 바와 같이 상속재산 중 1~4항목 임야에는 선조들의 분묘가 소재하고 있어 금양임야에 해당된다 할 것이나, 상속세기본통칙에서는 비과세되는 금양임야에 대한 면적(9,900㎡)만 규정하고 있을 뿐 그 가액 산정방법에는 명문의 규정이 없으나, 이 건과 같이 금양임야가 4필지로서 그 필지별 가액이 상이하므로 아래와 같이 위 1~4항목 임야 중 안분계산한 면적 9,900㎡에 대한 가액 45,600,120원을 상속세 과세가액에 불산입함이 타당하다고 판단된다.(같은 뜻: 국세청 재삼 46014-2282, 1998.11.24. 심사상속 99-54, 1999.04.23. 심사상속 99-201, 1999.07.23) 항목 분묘 소재지 면적 금양임야 공시지가 금양임야가액 계 4필지 24,437 9,900 45,600,120 1

○○리 ○○번지 4,463 1,808 @ 2,770 5,008,160 2

○○리 ○○번지(쟁점1토지) 11,247 4,556 @ 5,890 26,834,840 3

○○리 ○○번지 4,760 1,928 @ 2,590 4,993,520 4

○○리 ○○번지 3,967 1,08 @ 5,450 8,763,600 [위토에 해당여부] 제사를 주재하는 자를 기준으로 분묘에 속한 1,980㎡ 이내의 묘토인 농지는 상속세 과세가액에 불산입하는 것(같은 뜻: 구상속세법 기본통칙 35-2...8의2)인 바, 쟁점2토지는 분묘와 인접하고 있고, 제사를 주재하는 장남 유○○이 단독으로 협의상속받았으며, 유○○이 쟁점2토지의 인근에 거주하고 있고, 선조들의 분묘를 수호하고 있는 점으로 미루어 쟁점2토지를 경작하여 얻은 수확으로 분묘의 수호ㆍ관리비용이나 제사의 비용을 조달하는 자원인 위토에 해당하므로 이건 상속세 과세가액에 불산입함이 타당하다고 판단된다. 다음으로, 청구(2)에 대하여 본다.

• 가. 쟁점 채무공제 여부 및 상속재산가액의 평가여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 구상속세법 제4조 제1항에서 “제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다.

3. 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다.)” 라고 규정하고 있고, 제3항에서 “제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다” 라고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제2조에서 “법 제4조 제3항에서 『대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것』이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다. 1, 국가ㆍ지방자치단체 제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법” 이라고 규정 하고 있다. 한편, 같은법 제9조 제2항에서 “상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다.”라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제5조 제1항에서 “법 제9조 제2항에서 『대통령령이 정하는 방법』이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다.

3. 시설물 기타 구축물(토지 또는 건물과 일괄하여 평가하는 것을 제외한다. 이화 같다)의 평가는 그것을 다시 건축할 때 소요된다고 예상되는 가액에서 그것의 설치시기로부터 상속개시일까지의 감가상각비를 공제한 가액에 의한다.

7. 이 영에 따로 평가방법을 규정한 동산을 제외한 유형고정자산의 평가는 제3호의 규정을 준용한다.”라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 1990.01.01. 트랙터 구입과 1994.06.03. 콤바인 구입자금으로 ○○에서 대출받았던 금액 중 상속개시일 현재 11,530,000원이 미상환되어 부채로 남아있음이 청구인이 제시한 대출금원장에 의하여 확인되며, 이에 대하여는 처분청도 다툼이 없으나, 처분청은 상기 농기계가 상속재산가액에 포함되어 있지 않으므로 청구주장은 이유없다는 의견이나, 전시한 관계법령에서 규정한 바와 같이 상속재산가액의 평가는 이 건 신고누락한 농기계의 경우, 같은법 시행령 제5조 제1항 제7호의 평가방법에 따라 평가하여 상속재산가액에 산입함은 별론으로 하더라도 상속개시일 현재 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 확인됨에도 처분청이 이 건 농기계가 상속재산가액에 포함되어 있지 않다는 이유만으로 청구주장을 배척하여 과세한 당초처분은 잘못이 있다고 판단된다. 위와같이 사실관계 및 관계법령을 모두어 심리한 바, 이 건 심사청구는 청구주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.