수필지에 걸쳐있는 금양임야가 9,900㎡을 초과하는 경우 과세가액 불산입액

○○세무서장이 1999. 04. 01.자 청구인에게 결정고지한 상속세 3,348,663,978원은

1. 상속재산 중 지목이 도로인 ○○군 ○○면 ○○리 ○○번지, ○○번지 및 ○○번지, ○○번지의 토지를 금양임야에서 제외하여 상속세 과세가액에 불산입하는 금양임야가액을 재계산한 후 그 과세표준과 세액을 경정하고

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인들은 피상속인 ○○○이 1995.12.13. 사망함에 따라 1996. 06.11. 처분청에 상속세를 신고하였다. 처분청은 상속재산 중 ○○군 ○○면 ○○리 ○○번지외 12필지의 토지 22,057㎡(이하 “쟁점토지” 라 한다)를 감정가액으로 평가하여 평가차액 1,574,698,100원을 상속재산에 가산하고 그 외 과소평가한 자산 등을 합하여 상속재산가액을 6,984,978,560원으로 하여 1999. 04. 01. 상속세 3.353.144.942원을 결정고지하였다가 이 건 심사청구시 청구주장 일부를 받아들여 3,348,663,978원으로 경정결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999. 06.30. 이 건 심사청구를 제기하였다.

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

(1) 상속재산중 【붙임1】의 쟁점토지는 ○○공사가 택지개발사업시행자가 되어 1995.12. 05. 경기도로부터 사업인정고시를 득하여 1996. 03.11. 보상계획공고를 하였으나 보상협의가 이루어지지 아니하여 1996. 09. 09. 중앙토지수용위원회의 수용재결을 거쳐 1996.10.21. 보상금이 공탁되었다가 1997. 02. 06. 수령한 토지로서 처분청은 협의보상 공고일 직전 ○○공사가 개별 보상금액을 협의하기 위하여 절차상 시행한 감정평가한 날이 상속개시후 6개월이내이므로 이를 시가로 보아 과세한 듯 하나, 이는 상속개시일 후에 시가의 변동이 없을 경우를 전제로 하여 시가로 볼 수 있다는 것을 잘못 이해한 것이고 쟁점토지의 경우 상속개시전인 1994. 03.10. 택지개발지구로 지정되어 토지가격이 계속적으로 상승하였고 상승개시 8일전에 사업인정고시가 되어 지가상승추세가 계속 이어졌던 점과 경제적이익을 최대한 얻으려고 감정가액을 높이려는 토지소유자들의 노력이 집중되고 있었던 점에 비추어 상속개시 3개월후의 감정가액을 시가로 보는 것은 과대 평가되어 불합리하다.

(2) 처분청에서는 【붙임2】 금양임야 계산내역과 같이 ○○시 ○○면 ○○리에 소재하는 상속재산 중 전ㆍ답을 제외한 임야와 도로 16필지의 총면적 47,981.5㎡을 금양임야로 보아 이 중 9,900㎡에 해당하는 부분을 안분계산하여 산출된 가액 493,516,170원을 상속재산가액에 불산입하였으나 실제로 금양임야로 사용하고 있는 필지는 고조부, 증조부, 조부, 부친의 분묘가 있는 ○○리 ○○번지의 임야 9,482㎡와 같은곳 ○○번지의 임야793.5㎡ 이므로 이 중에서 9,900㎡에 상당하는 가액을 상속재산가액에 불산입하여야 한다.

위의 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다

(1) ○○공사에 수용된 쟁점토지는 구상속세법 제9조 제2항의 규정에 의한 수용가액을 적용하여 평가하였으며, 수용되지 아니한 토지는 개별공시지가를 적용하여 평가하였는 바 수용된 토지는 1994.03.10. 택지개발지구 지정이후 1996.03.05. 감정평가기관의 감정평가서가 작성되고 1996.03.11.자 협의보상공고하였으므로 감정가액을 시가로 보아 과세한 처분은 정당하다.

(2) 청구인은 실제 금양임야로 사용하고 있는 것은 청구주장 금양임야 뿐이라고주장하고 있으나, 【붙임2】 임야는 1965.06.20.자 피상속인이 부친으로부터 상속받은 임야로 분묘가 인접되어 있고 이용상태가 동일하므로 전체를 금양임야로 보아 과세한 처분은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다

(1) 감정기관의 감정가액으로 상속재산을 평가한 처분의 당부

(2) 청구주장 금양임야가 실제 금양임야인지 여부

• 나. 관련법령 이건 심사청구와 관련된 법령을 살펴보면 다음과 같다

○ 구 상속세법 제2조 【상속세 과세물건의 범위】

① 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다

○ 구 상속세법 제9조 【상속재산의 평가가액】

① 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다

② 제1항의 규정에 의한 상속개시당시 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 다시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다

○ 구 상속세법 시행령 제5조 【상속재산의 평가방법】

① 법 제9조 제2항에서 “대통령령이 정하는 방법” 이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다

② 유형재산(유가증권을 제외한다)의 평가는 다음 각호의 규정에 의한다

• 가. 나목의 경우를 제외하고는 시장ㆍ군수ㆍ구청장이 지가공시 및 토지 등 의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의한다. 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 총리령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

○ 상속세법 기본통칙 39...9 【시가로 보는 범위】

① 다음 각호의 1에 해당하는 경우는 이를 영 제5조 제1항에 규정하는 시가 로 볼 수 있다. 다만, 시가로 보는 것이 지가하락 또는 감가의 요인 등으로 가액에 변동이 있어 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 예외로 하며, 주식평가의 경우에는 이를 적용하지 않는다.

1. 상속개시일 전후 6개월 내에 상속재산에 대한 공신력있는 감정기관의 감정가액이 작성되어 있어 확인되는 경우는 그 가액

○ 구 상속세법 제8조의 2 【상속세 과세가액 불산입】

② 다음 각호의 계기하는 재산의 가액은 상속세 과세가액에 산입하지 아니한다.

제1008조의 3에 규정하는 재산

○ 민법 제1008조의 3 【분묘 등의 승계】 분묘에 속한 1정보이내의 금양임야와 600평 이내의 묘토인 농지,족보 와 제구의 소유권은 제사를 주재하는 자가 이를 승계한다.

○ 상속세법 기본통칙 35-2...8의 2 【금양임야 및 묘토의 범위】 법 제8조의 2 제2항 제2호의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 불산입하면 민법 제1008조의 3에 규정하는 재산의 범위는 다음 각호와 같다

1. 분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야는 분묘를 기준으로하여 분묘의 수에 따라 계산하지 아니하고 제사를 주재하는 자를 기준으로하여 1정보 이내로 한정한다.

2. 분묘에 속한 600평 이내의 묘토인 농지는 사실상 묘제용 자원인 위토로서 제사를 주재하는 자를 기준으로하여 600평 이내로 한정한다

• 다. 사실관계 및 판단 [ 쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단]

① 청구인이 ○○공사에 양도한 【붙임 1】의 토지는 1994. 03. 10. 택지개발지구로 지정되었으며 1995.12. 05 경기도에서 사업인정고시를 하였고 대한주택공사가 1996. 03. 05. 감정기관(○○○ 감정평가법인 및 ○○감정평가법인)의 감정평가를 받아 1996. 03.11 협의보상공고를 하였음이 관련기관의 자료에 의하여 확인된다.

② 청구인은 보상협의기간인 1996.03.11부터 1996.04.16까지 보상협의에 응하지 아니하였고 ○○공사가 쟁점토지에 대하여 ○○토지수용위원회에 재결신청을 하여 결정된 보상금을 1996.10.21 공탁하였으며, 청구인이 공탁된 보상금을 1997. 02. 06 및 1997. 02. 27.에 수령한 사실이 확인된다.

③ 구상속세법 (1996.12.30 법률 제5193호로 전면 개정되기 전의 것)제9조 제1항 및 제2호의 규정에 의하면 상속재산의 가액은 상속개시일 당시의 시가에 의하고 시가를 산정하기 어려울 때는 대통령령이 정하는 방법에 의하도록 하였고, 동 법 기본통칙 39...9 【시가로 보는 범위】 제1호에서는 상속개시일 전후 6개월 내에 공신력 있는 감정기관의 감정가액이 작성되어 있는 경우 이를 시가로 볼 수 있도록 규정하고 있어 처분청이 위 2개 감정기관의 감정가액을 토대로 산정한 수용가액을 쟁점토지의 시가로 보아 상속재산의 가액을 평가한 데에는 잘못이 없어 보인다

④ 쟁점토지가 상속개시전인 1994. 03. 10. 택지개발사업지구로 지정되었으므로 지가가 계속적으로 상승하였으리라고 판단되나 상속개시일 8일 전에 사업인정고시가 된 점을 고려할 때 보상금이 지급될 때까지 쟁점토지를 포함한 당해지역의 토지거래는 거의 없었을 것이고 당해 토지의 지가상승요인은 사업인정고시전에 반영되었다고 봄이 타당하다 할 것이다(국심 99광 47, 1999. 10. 12. 참조)

⑤ 토지혐의매수과정에서 청구인이 ○○토지수용위원회에 보상액 재결신청을 하고 보상금이 공탁된 사실로 보아 감정가액이 과대계상되었다는 청구인의 주장은 선뜻 받아들이기 어렵다 할 것이다.

⑥ 1996년도 공시지가 기준일이 1996. 01. 01.인 점을 감안하면 불과 17일전인 상속개시일(1995.12.13)의 지가는 1996. 01. 01. 기준 공시지가와 거의 같다 할 것이고, 1997. 01. 01. 기준 공시지가가 1996. 01. 01 기준 공시지가에 비하여 하락 또는 약간 상승한 것으로 나타나 상속개시일 이후 감정평가기준일까지 약 3개월간 쟁점토지의 가격이 현저한 상승추세가 이어졌다고 보기는 어렵다 하겠다 따라서 처분청이 쟁점토지의 감정가액을 상속개시당시의 시가로 보아 과세처분한 것은 정당한 것으로 판단된다 [ 쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단]

① 처분청이 금양임야로 보아 상속세 과세가액에서 제외한 【붙임2】의 토지는 도로를 제외한 전체필지에 선조의 분묘가 산재되어 있음이 확인되고 있어 일부필지만 금양임야로 사용하고 있다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

② 앞에서 살펴본 관련법령에서 3,000평 이내의 금양임야는 상속세과세가액에 산입하지 아니한다고 규정하고 있으므로 수필지에 걸쳐있는 금양임야가 3,000평을 초과하는 경우 전체 금양임야가액 중 3,000평에 해당하는 금액을 상속세 과세가액에 산입하지 아니하는 것이 합리적이라 하겠다(국세청 재삼 46014-2282, 1998. 11. 24.참조) 따라서 도로를 제외한 전체 금양임야 중 3,000평에 해당하는 가액을 재계산하여 상속세 과세가액에 불산입함이 타당하다고 판단된다 앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구인의 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3조의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다