임대보증금이 피상속인이 부담할 확정된 채무에 해당하는지 여부

○○세무서장이 1999.03.22. 청구인에게 결정고지한 1995년 귀속 상속세 27,840,770원의 부과처분은

1. 채무공제 부인한 임대보증금 35,000,000원은 이를 채무로 인정하여 상속세과세가액에서 공제하고,

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인은 1995.08.09. 청구인의 부 김○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속이 개시됨에 따라 1996.02.08. 상속세를 자진신고ㆍ납부하였다. 처분청은 이 건 상속세를 조사하면서 채무로 신고한 임대보증금 605,000,000원 중 35,000,000원(이하 “쟁점채무”라 한다)을 신빙성이 없다하여 채무공제 부인하고, 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 도로 13.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)에 대하여 같은 곳 ○○번지 소재 건물의 부속토지로 보아 구상속세법 시행규칙 제5조 제11항의 규정에 의하여 평가한 9,604,800원을 상속재산가액에 가산하여 1999.03.22. 청구인에게 27,840,770원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.05.28. 이 건 심사청구를 제기하였다.

(1) 임차인 강○○은 상속재산인 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지에서 1994.03.15.부터 현재까지 학원을 운영하는 자로서 전세보증금 45,000,000원에 있었으나 임차인의 요구에 따라 1998.05.01.부터 임대보증금 10,000,000원에 월세 700,000원으로 계약을 갱신하였으며, 처분청의 우편질문시 질문내용의 요지를 충분히 알지 못한 임차인 강○○이 갱신된 계약서 내용을 회신하였던 것일 뿐 상속개시일 현재는 전세보증금 45,000,000원이 틀림없으므로 이 건 35,000,000원을 공제부인하여 과세한 처분은 부당하다.

(2) 쟁점토지는 건물과 건물 사이의 도로로서 이 도로를 통하여 인근의 8가구의 가족과 불특정 다수인이 왕래하고 있으며, 정부나 사용인에게 보상이나 매매가 된다는 보장도, 계획도 없는 무용지물의 토지를 재산적 가치가 있다고 보아 과세한 처분은 부당하다는 주장이다.

(1) 상속인이 신고한 채무 중 임대보증금에 대하여 상속개시일 현재 임차인인 강○○에게 임대보증금 확인을 위하여 상속세 신고시 첨부된 전세계약서 내용을 발송한 바, 임차인 강○○은 임대보증금 10,000,000원, 월세 700,000원으로 회신하였음에도 과세적부심사청구시에 당초에 회신내용이 잘못 판단한 것이라고 주장함은 신빙성이 없다고 판단되며,

(2) 청구인은 쟁점토지에 대하여 불특정다수인이 왕래하는 재산적 가치가 없는 도로이므로 평가액을 “0”으로 하여야 한다고 주장하나, 쟁점토지는 같은 곳 ○○번지 소재 토지 및 건물에 접하여 있고, 쟁점토지상에는 시멘트 구조물이 설치되어 있어 불특정다수인의 사용을 금하고, 상속인이 배타적으로 점유하고 있으므로 쟁점토지를 같은 곳 ○○번지의 부속토지로 보아 구상속세법 시행규칙 제5조 제11항의 규정에 따라 평가하여 과세한 당초처분은 정당하다는 의견이다.

먼저, 청구(1)에 대하여 본다.

• 가. 쟁점 피상속인이 부담할 확정된 채무(임대보증금)에 해당하는지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 구상속세법 제2조 【상속세 과세물건의 범위】 제1항에서 “피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다.”라고 규정하고 있고, 같은법 제4조 【상속세 과세가액】 제1항에서 “제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다. 1.~2. (생략)

3. 채무(상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다.)“라고 규정하고 있으며, 제3항에서 “제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.”라고 규정하면서, 『대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것』이라 함은 같은법 시행령 제2조 제2호에서 “국가ㆍ지방자치단체ㆍ금융기관 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속개시 당시 현존하는 피상속인의 채무를 상속인이 실제로 부담하는 사실이 입증되는 것”이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 상속재산사액에서 공제될 피상속인의 채무는 명칭여하에 불구하고 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무를 말하는 것(구상속세법 기본통칙 17...4)인 바, 처분청은 이 건 청구인이 상속세 신고시 채무로 신고한 임차인 강○○의 임대보증금 45,000,000원에 대하여 강○○이 임대보증금 10,000,000원, 월세 700,000원이라고 회신한 바 있고, 과세적부심사청구시 제출한 강○○의 사실확인서상 주소지(○○도 ○○시)와 인감증명서상 주소지(○○시)가 일치하지 않는다는 이유로 이 건 쟁점채무를 부인하여 과세하였으나 첫째, 위 임차인 강○○의 사실확인서상 주소지인 ○○도 ○○시는 강○○의 시어머니의 주소지며, 인감증명서상 ○○시는 남편이 사업목적으로 이주한 주소지이며, 이 건 심리일 현재까지도 강○○은 위 임차건물에서 사업을 운영하고 있는 사실이 확인되며, 둘째, 임차인 강○○은 상속개시일 현재 45,000,000원에 세입해 있었으나 남편의 사업자금을 위해 임대보증금 10,000,000원, 월세 700,000원으로 계약을 갱신하고, 나머지 35,000,000원을 돌려 받아 사업투자에 사용하였다는 사실확인서 및 1998.05.01.일자 임대차계약서를 제시하고 있고, 셋째, 청구인은 이 건 심리기간 중에 위 반환 전세금을 계금으로 3차례의 걸쳐 지급하였다고 계주 양○○의 확인서 및 전세금 반환금 영수증을 제시하고 있고, 넷째, 위 임차건물에는 청구외 강○○을 포함한 6인이 임차하고 있었으며, 청구외 강○○외에 나머지 5인의 임대보증금에 대하여는 상속세 신고시 내용이 정당한 것으로 처분청이 조사된 사실이 처분청의 조사복명서에 의하여 확인된다. 사실이 이러하다면, 임차인 강○○이 당초 처분청의 전세보증금의 우편 질문에 대한 회신시 임대보증금 10,000,000원, 월세 700,000원으로 회신하였다고는 하나, 위 금액은 1998.05.01.일자 재계약 내용과 동일한 점, 재계약시점에는 I.M.F로 인하여 전세금 인하의 사회적 현상에 있었던 점, 이 건 심사청구시 임차인 강○○이 당초 처분청의 우편질문서에 대한 회신내용은 질문요지를 충분히 알지 못한 상태에서의 착오였다고 진술하고 있는 점, 또한 청구인이 이 건 심리자료로 전세반환금 영수증을 제시하고 있는 점, 동 건물의 임차인 강○○외에 다른 임차인 5인에 대하여는 당초 부채로 신고한 내용이 정당한 것으로 조사된 점 등 제반 상황을 종합하여 볼 때, 청구인의 주장 및 임차인의 사실확인서는 진실성이 있다고 보여진다. 따라서, 처분청이 이 건 쟁점채무를 부인하고 과세하기 위해서는 과세요건에 대한 구체적 사실을 조사하여 과세하여야 함에도 처분청이 이 건 1998.05.01일자 계약내용과 일치하는 임차인 강○○의 당초 회신내용만을 가지고 이 건 신빙성이 없다하여 쟁점채무를 부인한 처분은 사실조사를 소홀히 한 처분이라고 판단된다. 다음으로, 청구(2)에 대하여 본다.
• 가. 쟁점 도로의 상속재산가액 평가여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 구상속세법 제9조 【상속재산의 가액평가】 제1항에서 “상속재산의 가액 및 상속재산가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다.(단서 생략”라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제5조 【상속재산의 평가방법】 제1항에서 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 時價에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다.”라고 규정하면서 제2항 제1호 가목에서 『토지의 평가』는 “시장ㆍ군수ㆍ구청장이 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 ”개별공시지가“라 한다)에 의한다.(단서 생략)”라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 청구인은 쟁점토지가 불특정다수인이 왕래하는 사실상 도로로서 매매나 보상계획 등이 없으므로 재산적 가치가 없다고 주장하나 청구인이 제시한 쟁점토지의 사진을 살펴보면, 쟁점토지는 지목상 도로로 되어 있다고는 하나 위 지상 시멘트 구조물이 있으며, 이 시멘트 구조물은 같은 곳 ○○번지 소재 건물의 부속된 구조물임이 확인된다. 위의 사실에 볼 때, 쟁점토지는 불특정 다수인이 공용하는 도로라기 보다는 같은 곳 ○○번지 소재 대지 및 건물의 부속토지로 보여지므로 처분청이 이 건 재산적 가치가 있는 것으로 보아 구상속세법 시행규칙 제5조 제11항에서 규정한 평가방법에 의하여 과세한 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장에 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.