증여재산을 신고하지 않아 신고불성실가산세가 적용된 경우 상속세 신고 시 다시 신고불성실가산세를 적용할 수 있는 지 여부

○○세무서장이 1999.02.01.자로 청구인들에게 결정고지한 1996년 귀속분 상속세 138,092,880원은,

1. 상속재산인 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 임야 24,793㎡ 중 9,917.4㎡를 금양임야로 보아 상속세과세가액에서 제외하고, 증여재산을 가결정하여 상속세과세가액에 가산한 ○○도 ○○시 하상 ○○번지 대지 104.166㎡에 대하여는 신고불성실가산세를 적용하지 아니하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

상속인 ○○○, ○○○, ○○○(이하 “청구인들”이라 한다)은 1996.02.04. 피상속인 청구외 ○○○의 사망으로 재산을 상속받고 1996.08.05. 상속세를 신고하였다. 처분청은 위 신고에 대하여 상속재산인 ○○도 ○○시 ○○동 산 ○○번지 임야 24,793㎡(이하 “쟁점임야”라 한다)와 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 답 3,993㎡(이하 “쟁점농지”라 한다) 전부를 상속세과세가액에 산입하고, 상속개시일전 2년 이내 처분재산가액의 용도가 불분명한 금액을 상속세과세가액에 가산하는 등 상속세를 조사결정하여 1999.02.01. 청구인들에게 1996년 귀속분 상속세 138,092,880원을 고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.04.24. 이 건 심사청구를 제기하였다.

(1) 쟁점임야는 선산이며 이곳에는 청구인의 선조묘가 안장되어 있음이 제시된 사진 및 제적등본에 의하여 확인되고, 쟁점농지는 조상대대로 내려오는 ○○씨의 묘제용 재원인 위토로서, 쟁점임야와 쟁점농지가 집안의 종손이자 제사 주재자인 상속인인 ○○○에게 재산상속이 이루어졌다. 따라서 쟁점임야 중 금양임야 부분인 9,917.4㎡와 쟁점농지 중 위토인 1,984㎡(600평) 이내를 상속세법 제8조의 2 제2항 제2호의 규정에 의하여 상속세과세가액에 불산입하여야 한다.

(2) 상속개시일로부터 2년 이내에 처분한 재산가액 중 1995.07.09. 수령일로부터 1996.02.04. 피상속인 사망시까지 7개월간의 가계생활비 21,000,000원(월 3,000,000원정도)은 사용처가 분명한 것으로 보아 추가로 인정하여야 한다. 이는 피상속인이 지병으로 1여년간의 투병 중으로 급기야 볍원에 입원하였으며, 특별한 직업이 없는 피상속인이 사망시까지 부양가족들의 생계를 위한 생활비로 금전을 지출할 수 밖에 없는 것이 분명한 사실이다. 따라서 피상속인이 1여년간의 투병생활과 입원중이었음을 감안하면 공식적으로 드러나는 병원비를 제외 하고라도 그 외 당시의 정황으로 보아 증빙을 정취하지 못한 병치료비를 위하여 지출한 약값 등을 포함하여 가계생활비용이 많이 지출되었는 바, 이는 사회통념상 부인할 수 없다 할 것이므로 상속세과세가액에서 제외하여야 한다.

(3) 신고불성실가산세를 부과함에 있어 신고누락 재산가액에 대하여만 부과하여야 하며, 또한 상속세과세가액에 합산한 그 증여재산가액에 대하여는 증여세부과결정시에 이미 신고불성실가산세가 부과된 경우이므로 합산한 그 증여재산가액이 상속세신고시에 누락되었다 하더라도, 동일한 그 증여재산에 대하여 다시 가산세를 부과하는 것은 납세의무자에게 이중의 부담을 지우는 결과가 된다. 따라서 상속세 신고불성실가산세가 부의 산출기준이 되는 미신고 또는 미납신고금액에 합산한 그 증여재산가액과 이미 신고한 재산가액은 포함되지 아니하는 금액을 기준으로 신고불성실가산세를 부과하여야 한다는 주장이다.

(1) 쟁점임야는 당초 피상속인의 조부인 ○○○으로부터 1994.12.02. 법률제4502호에 의거 단독상속받았다가 1995.03.28. 피상속인의 동생인 ○○○(형과 이름이 같다. 이하 “동생”이라 한다)와 1/2씩 공유로 경정등기 하였으며, 피상속인의 사망으로 상속인 ○○○에게 단독으로 협의상속되었다. 쟁점 농지는 1963.07.16. 피상속인 박성태가 매매로 취득하였다가 피상속인의 사망으로 상속인 ○○○에게 단독으로 상속되었다. 피상속인의 모(현재 생존)는 동생이 계속하여 고향인 ○○시 ○○동 ○○번지에서 모시고 살고 있으며, 상기 임야에 대하여 동생과 1/2지분으로 등기한 사실 등을 감안하면 피상속인의 선조의 제사도 동생이 주제ㅏ였다고 판단되며, 묘토라고 주장하는 상기 답은 피상속인이 상속받은 것이 아니고 매매로 취득하였으며 분묘와 인접하여 소재하지 않고 있고 실제로 묘제용 재원으로 사용하는지 여부가 불분명하므로 당초 처분은 정당하다.

(2) 당초 결정시 처분재산에 대한 사용처로 생활비 등 6,000처원(월 1,000천원)을 일부 증빙첨부하여 신고하여 인정하였으며, 구체적인 증빙이 ㅇ벗는 21,000천원(월 3,000천원)을 추가로 인정한다는 것은 부당하다.

(3) 신고불성실가산세를 부과함에 있어 당초 미달로 신고하였기 결정과세표준 전체에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 당초 처분은 정당하다. 다만, 기결정하여 합산한 증여재산(○○ 하상 ○○번지 대지 104.166㎡)35,989,581원에 대하여는 신고불성실가산세 부과대상에서 제외하여야 한다는 의견이다.

• 가. 쟁점

(1) 금양임야 및 위토 여부

(2) 상속개시전 2년이내의 처분계산 중 증빙이 없는 월 평균 3,000,000원 상당액을 사회통념상 생활비ㆍ의료비 등으로 보아 그 사용처가 확인되는 금액으로 볼 수 있는지 여부

(3) 신고불성실가산세를 ㅈ거용한 처분의 당부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 상속세법(1996.12.30. 법률 제5193호로 개정되기 전) 제8조의 2 【상속세과세가액불산입】 제2항 제2호에서 민법 제1008조의 3에 규정하는 재산의 가액은 상속세과세가액에 산입하지 아니한다라고 규정하고, 민법 제1008조의 3 【분묘 등의 승계】 의 규정에 의하면 분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야와 600평 이내의 묘토인 농지, 족보와 제구의 소유권은 제사를 주제하는 자가 이를 승계한다라고 규정하고 있다.

(2) 같은법 제7조의 2 【상속세과세가액산입】 제1항 및 제2항에서 상속개시 일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 또는 채무를 부담하는 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 규정에 의한 과세가액에 산입한다라고 규정하고 있다.

(3) 같은법 제26조 【가산세 등】 제1항에서 세무서장은 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산되는 증여재산을 포함한다)을 제20조의 규정에 의한 신고기한내에 신고하지 아니하였거나, 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차아로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세산출세액에 가산한다라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 쟁점(1)에 대하여 본다. 청구인은 쟁점임야와 쟁점토지가 금양임야 및 위토라고 주장하며 묘지사진, 재적등본, 등기부등본을 제시하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 현장 사진에 의하면 쟁점임야에 소재한 분묘 3기의 묘비는 매장자가 ○○지묘, ○○지묘, ○○지묘로 표시되어 있고, 그외 묘비가 없는 묘가 다수 있다. (나) 재적등본에 의하면 ○○박공 창달의 자는 ○○○(청구인의 조부)이고, ○○○의 장남은 ○○○(피상속인)이며, ○○○의 장남은 상속인인 ○○○으로 확인되고 있다. (다) 쟁점임야에 대한 등기부등본을 보면 청구인의 증조분인 청구외 ○○○이 1961.05.12. 소유권보존한 후 1994.12.02. 피상속인인 청구인의 부가 상속받고, 부의 사망으로 1996.04.05. 청구인이 단독으로 재산상속을 원인으로 소유권이전하였다. (라) 쟁점농지에 대한 등기부등본을 보면 1963.05.23. 피상속인인 청구인의 부가 매매를 원인으로 소유권이전하고, 부의 사망으로 청구인이 단독으로 재산상속을 원인으로 소유권이전하였다. (마) 피상속인의 동생이 선조의 제사를 주재하였다는 처분청 의견에 대하여 보면 재적등본상 피상속인이 호주로 등제되어 있고, 처분청은 피상속인의 동생이 선조들의 제사를 주재하였다는 구체적인 입증의 제시는 못하고 있다. 그렇다면 건전한 사회통념상으로 보아 특별한 사정이 없는 한 선조의 제사는 장남이 주재한다고 봄이 타당하다 할 것이다. 위와 같은 사실관계를 종합하여 볼 때, 쟁점임야가 청구인들의 선조묘가 안장되어 있는 선산이라는 청구인들의 주장에 그 신빙성을 인정할 수 있으므로, 쟁점임야를 전시 민법에서 규정한 분묘에 속한 금양임야에 해당된다고 볼 수 있다 할 것이다. 다만, 청구인이 위토라고 주장하는 쟁점농지는 피상속인이 상속받은 것이 아니고 매매로 취득한 토지로, 묘제용 재원으로 사용이 가능한 인접거리에 있지 아니하고, 묘재용 재원으로 실제 사용하였는지 여부가 입증되지 아니하고 있으므로 청구주장은 이를 받아들일 수 없다 할 것이다. 쟁점 (2)에 대하여 본다. 청구인은 피상속인이 처분재산가액 수령일부터 사망일까지 7개월간의 가계생활비ㆍ병원비 등으로 월 평균 3,000,000원 상당액씩 지출하였으므로 이를 사용처가 분명한 것으로 보아 사용처가 확인되는 금액으로 인정해야 한다고 주장하고 있으나, 처분청의 의견에 의하면 생활비 등 지출사실이 확인되는 금액은 상속세 결정시 처분청에서 이미 인정하였고 나머지 금액에 대해서는 청구인이 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으므로, 사회통념과 청구인의 주장만으로는 이를 용도가 명백한 것으로 인정하기는 어렵다고 할 것이다. 위 사실들과 관련법령을 종합하여 보면 청구인이 주장하는 생활비ㆍ병원비의 용도가 객관적으로 명백하지 않은 것으로 보아 이를 상속재산가액에 가산한 처분청의 당초 처분은 정당한 것으로 판단된다. 쟁점(3)에 대하여 본다. 구 상속세법 제4조 규정에 의하여 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 상속재산에 합산함에 있어서 증여재산을 신고하지 아니함에 따라 신고불성실가산세가 적용된 경우에는 상속세 신고시 당해 증여재산을 신고하지 아니하였더라도 당해 재산에 대하여 다시 신고불성실가산세를 적용하지 아니하는 것이며(국세청 재삼 46014-191, 1996.01.25. 같은 뜻임), 또한 이 건과 관련하여 처분청의 의견에 의하면 기결정하여 합산한 증여재산(○○시 하상 ○○번지 대지 104.166㎡)에 대하여는 신고불성실가산세 부과대상에서 제외하여야 한다는 의견이므로, 청구주장은 이유있다 할 것이다. 따라서 이 건 심사청구는 청구주장 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.