상속세를 무신고한 경우 상속세의 부과제척기간이 10년인지 5년인지 여부

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다.

처분청은 청구외 ○○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 1990.11.20. 사망에 따라 청구인인 5인외 상속인(○○○, ○○○, ○○○, ○○○, ○○○)에게 1998.12.02. 당초 1990년 귀속상속세 147,092,553원을 결정고지하였다가 청구인의 이의신청 제기(신청: 1999.01.22. 결정: 1999.03.12)에 따라 1999.03.19. 당초 고지세액 147,092,553원에서 15,757,084원이 감액된 131,335,469원으로 경정결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.03.31. 이 건 심사청구를 제기하였다.

(청구 1) 국세기본법(1990.12.31 법률 제4277호로 개정된 것) 제26조의2 제1항 제1호 본문에 의하면, 상속세, 증여세는 이를 부과할 수 있는 날부터 5년이 만료 된후에는 부과할 수 없다고 규정하고 있으므로, 1990.11.20 상속개시된 본건의 경우 부과제척기간이 만료되었으므로 이 건 부과처분은 위법부당하고, (청구 2) 청구인은 상속재산을 가분하여 개채적으로 독립한 등기를 하여 상속인 각자 소유로 하였으므로 처분청이 공유라는 전제하에 청구인에게 연대납세의무 통지한 것은 부당하며, (청구 3) 청구인은 피상속인의 채무 80,000,000원(이하 “쟁점채무”라 한다)을 상속 받고 상속재산을 담보로 대출받아 동 채무를 변제한 사실이 당해 상속재산에 대한 등기부등본에 의하여 알 수 있으므로 쟁점채무를 상속재산가액에서 공제하여야 하고, (청구 4) 처분청이 상속세 인적공제 및 물적공제를 함에 있어 직계자녀 2인과 배우자에 대하여만 60.000.00원을 공제하고 동거가족들에 대하여는 전혀 인적공제를 하지 아니함은 부당하며, 주택상속공제를 함에 있어 최소한 53,928,000원을 공제하여야 하나 30,000,000원만을 공제한 것은 위법부당하고, 피상속인이 상속재산 중 농지 및 임야부분에 대하여 사망직전까지 농업에 종사하여 왔으므로 농지, 산립지 등에 대한 상속공제를 하여야 한다는 주장이다.

(의견1) 국세기본법 제26조 의 2 제1항 제1호에 의거 상속개시를 안날로부터 6월이 되는 날의 다음날로부터 5년이 되는 날이 제적기간 만료일이었으나 과세관청이 상속재산을 포착하기 어려운 점을 이용한 상속세 회피행위를 방지하기 위하여 같은 법 부칙 제2조에 따라 1991.01.01 이후 최초로 상속세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 것부터 무신고한 상속세 부과제척기간은 10년으로 개정되었는 바, 무신고한 본건 상속개시일은 1990.11.20로서 제척기간은 10년이 되는날이 제척기간 만료일이므로 당연무효라는 청구주장은 부당하고, (의견 2) 청구인은 연대납세의무 위반이라고 주장하고 있으나, 상속세 긴고없이 법정 상속지분에 따라 부과하였으므로 당초결정은 정당하며, (의견 3) 각종 공과금 및 채무액에 대하여는 당초 상속세 신고가 없었고 결정전 통지문을 받고도 해명치 아니한 것으로 볼 때, 각종 공제금 등에 대하여 공제하지 아니한 당초결정은 정당하고, (의견 4) 각종 상속공제 상황(자녀공제, 주택상속공제, 농지ㆍ초지ㆍ산림지공제등)도 결정결의서를 검토한 바 없이 일방적인 잘못만을 주장만 하고 있으나 각종공제 상황을 상속세법에서 규정하고 있는 내용에 따라 공제하였고, 농지ㆍ초지ㆍ산림지상속공제에 대하여는 상속인이 직접 영농에 종사함이 확인되지 아니하므로 각종 공제배제한 당초결정은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점

(1) 부과제척기간의 만료 여부

(2) 상속인들에게 연대납세의무 통지한 당초 처분의 당부

(3) 쟁점채무가 상속재산가액에서 공제할 수 있는 채무인지 여부

(4) 인적상속공제 및 물적상속공제(주택상속공제, 농지등 상속공제)의 정당성 여부를 각각 가리는데 있다.

• 나. 관련 법령

(1) 이 건 상속개시 당시 국세기본법 제26조의2 【국세부과의 제척기간】 제1항 제1호 가목(1990.12.31 법률 제4277호로 개정된 것)에서 “상속세법 제20조의 규정에 의하여 신고서를 제출하지 아니하는 경우에는 이를 부과할 수 있는 날로부터 10년간이 만료된 후에는 부과할 수 없다”라고 규정하고 있고, 같은 법시행령 제12조의3 제1항 제1호에서는 “과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준 신고기한의 다음날을 국세를 부과할 수 있는 날”로 규정하고 있고, 같은 법 부칙(1990.12.31 법률 제4277호로 개정된 것)제2조 【상속세 부과의 제척기간에 관한 적용례】 에서는 “ 제26조의2 제1항 제1호의 가목의 개정규정은 1991.01.01 이후 최초로 상속세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 것부터 적용한다.”라고 규정하고 있다.

(2) 이 건 상속개시 당시 상속세법 제18조 【상속세 납부의무】 제1항에서 “상속인은 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 상속인이 받은 증여재산을 포함한다) 중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있다”라고 규정하고, 같은 조 제2항에서는 “제1항의 규정에 의한 상속세의 연대납세의무에 대한 각자의 책임은 그가 받았거나 받을 재산을 한도로 한다.”라고 규정하고 있다.

(3) 위 상속세법기본통칙 17...4 【채무의 범위】에서는 “법 제4조1항제3호에 규정하는 채무 라 함은 명칭의 여하에 불구하고 상속개시당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무로서 공과금 이외의 모든 부채를 말한다.”라고 규정하고 있다.

(4) 위 상속세법 제11조 【상속세 인적공제】 제1항 내지 제4항과 같은 법 시행령 제8조 【인적공제대상자의 범위】 에서 배우자에 대하여는 4천만원을 과세가액에서 공제하며, 자녀 및 동거가족에 대하여는 피상속인이 사실상 부양하고 있던 직계존비속 및 형제자매로서 2인에 한하여 공제하되 자녀 1인에 대하여는 1천만원, 미성년자에 대하여는 100만원에 20세에 달하기까지의 년수를 곱한금액을 공제한다고 규정하고 있고, 위 같은 법기본통칙 63-1...11의2 【주택상속공제방법】에서는 “법 제11조의2 제1항 및 제2항의 규정에 의한 주택상속공제액은 다음 각호의 금액중 적은 금액으로 한다. 제1호. 상속재산가액에 포함된 그 주택의 가액 제2호. 1억원(기초공제액 + 법 제11조의 공제금액)“라고 규정하고 있으며, 또한 위 상속세법시행령 제8조의3 【농지ㆍ초지ㆍ산림지 상속공제】 제1항에서는 “법 제11조의 3 제1항에서 대통령령이 정하는 피상속인이라 함은 농지ㆍ초지ㆍ산림지(이하 ”농지등“이라 함)의 주소지와 동일한 시(○○시와 직할시를 포함함)ㆍ읍ㆍ면에 거주하거나 또는 그 주소지의 인접지역(통상적으로 직접 경작할 수 있는 지역을 말함)에 거주하는 자로서 상속개시일 2년전부터 계속하여 직접 농업에 종사하는 자를 말한다.”라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 쟁점(1) 상속세 부과제척기간만료 여부에 대하여 살펴본다. 청구인은 이 건 상속세 부과제척기간은 5년으로서 이미 부과제척기간이 만료되어 과세할 수 없다는 주장인 바, 살피건대 1990.11.20 상속개시되어 상속세무신고한 사실이 처분청의 이 건 상속세결정결의서 및 조사서에 의하여 확인되는 본건의 경우, 처분청이 앞에서 살펴본 국세기본법(1990.12.31 법률 제4277호로 개정된 것) 제26조의2 제1항 제1호의 가목의 규정에 따라 이 건 상속세의 부과제척기간을 10년(2001.05.20)으로 보아 이 건 상속세를 과세함은 타당하다 할 것이므로 청구인의 주장은 받아들일 수 없다 하겠다. 쟁점(2) 상속인들에게 연대납세의무 통지한 처분의 당부를 본다. 청구인은 상속재산을 가분하여 개체적으로 독립한 등기를 하여 상속인 각자 소유로 하였으므로 처분청이 공유라는 전제하에 청구인에게 연대납세의무 통지한 것은 부당하다는 주장인 바, 앞에서 살펴본 상속세법 제18조 제1항 및 제2항에서 공동상속인은 각자가 맡았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 연대하여 납부할 의무가 있다고 규정하여 상속세의 연대납세의무를 명시하고 있으므로, 이 건의 경우와 같이 공동상속인간의 협의에 의하여 재산을 분할한 경우에는 그 협의분할 내용에 따라 공동상속인은 연대하여 상속세 납부의무를 진다 할 것이다.(국세청 재삼 46014-1648, 1995.07.03. 재삼 46014-2721, 1996.12.06 같은 뜻임) 따라서, 청구인이 공유라는 전제하에 청구인에게 연대납세의무통지한 당초처분이 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 하겠다. 쟁점(3) 쟁점채무가 상속재산가액에서 공제할 수 있는 채무인지 그 여부를 본다. 먼저 사실관계를 살펴보면, 1993.03.30. 상속재산인 ○○구 ○○동 ○○번지 답 453㎡에 대하여 청구인 ○○○을 채무자로 청구외 ○○조합을 근저당권자로하여 채권최고금액 30,000,000원이 근저당권설정된 사실, 1993.10.25.같은 상속재산인인 ○○동 ○○번지 대지 698㎡ 및 동 지상건물 33.60㎡에 대하여 청구인 ○○○을 채무자로 청구외 ○○조합을 근저당권자로하여 채권최고금액 26,000,000원이 근저당권설정된 사실 1989.05.18 같은 상속재산인 위 ○○동 ○○번지 답 1,183㎡에 대하여 비상속인(○○○)을 채무자로, 청구외 ○○○을 근저당권자로 하여 채권최금금액 24,000,000원이 근저당권 설정되었다가 1990.06.11 근저당권말소된 사실이 위 상속재산에 대한 등기부등본에 의하여 확인된다. 살피건대, 위 상속세법기본통칙 17...4에서 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무는 상속재산가액에서 공제되는 것이나, 이 건의 경우 청구인이 피상속인으로부터 상속받았다고 주장하는 쟁점채무에 대한 구체적이고 객관적인 증빙의 제시가 없어 쟁점채무가 상속개시 당시 피상속인의 채무인지 그 존재여부를 확인할 수 없고, 또한 위 사실관계에서와 같이 상속재산의 등기부등본상 상속인을 채무자로하여 상속개시 후 56백만원(상속개시전 1990.06.11 근저당말소된 24백만원은 미포함)의 채권최고금액이 근저당설정된 사실이 있다 하여 동 채권최고금액을 피상속인이 부담할 확정된 채무로 보아 상속재산가액에서 공제할 수 는 없다고 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점채무를 상속재산가액에서 공제하지 아니한 당초 결정에는 달리 잘못이 없다고 판단된다. 쟁점(4) 인적상속공제 및 물적상속공제(주택상속공제, 농지등 상속공제)의 정당성 여부를 살펴본다. 처분청은 상속세 인적공제를 함에 있어 직계자녀 2인과 배우자에 대하여만 60,000,000원을 공제하고 동거가족들이 대하여는 전혀 인적공제를 하지 아니함은 부당하다는 주장인 바, 앞에서 본 상속세법 제11조 제1항 내지 제4항과 같은 법 시행령 제8조에서 배우자에 대하여는 4천만원을 과세가액에서 공제하며, 성년인 자녀 및 동거가족에 대하여는 피상속인이 사실상 부양하고 있던 직계존비속 및 형제자매로서 2인에 한하여 공제하되, 자녀 1인에 대하여 1천만원을 공제한다고 규정하고 있으므로, 처분청이 배우자(연로자공제 중복적용배제) 및 자녀 2인에 대하여 6천만원의 인적공제를 한 당초처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다. 또한 청구인은 주택상속공제를 함에 있어 최소한 53,928,000원을 공제하여야 함에도 30,000,000원만을 공제하여 부당하다고 주장하고 있으나, 위 상속세법기본통칙63-1...11의 2 규정에서 주택상속공제액은 상속재산가액에 포함된 그 주택의 가액과 1억원에서 기초공제액 및 법 제11조의 공제금액을 차감한 가액 중 적은금액을 공제하도록 규정하고 있으므로, 처분청이 위 상속세법기본통칙상 적은 금액인 3천만원 {1억원 - (기초공제 1천만원 + 인적공제 6천만원)} 을 주택상속공제한 당초 결정은 타당하다 하겠다. 그리고 이 건 상속개시 당시 상속세법 제11조의 3 및 같은 법 시행령 제8조의 3 제1항의 규정에 의한 농지ㆍ산림지ㆍ상속공제 라 함은 피상속인의 상속재산 가액에 농지세 과세대상인 농지로서 9천평 이내의 농지나 산림법의 규정에 의한 보전임지 중 영림계획 또는 지정개발사업에 따라 새로이 조림한 기간이 5년 이상인 9천평 이내의 산림지가 포함되어 있고, 피상속인이 상속개시일 2년전부터 계속하여 직접 농업에 종사한 경우에 한하여 동 상속공제가 적용되는 것이나, 본건의 경우 비록 등기부상 농지 또는 임야로 등재된 상속재산이라 하더라도 농지세 과세대상 및 산립법의 규정에 의한 보전임지 중 염림계획 또는 지정개발사업에 따라 새로이 조림한 기간이 5년 이상인 산림지에 해당한다고 보기 어렵고 더욱이 피상속인이 상속개시일 2년전부터 계속하여 직접 농업에 종사한 사실에 대하여 인우보증서외에 달리 객관적인 증빙이 없으므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 보여진다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.