아파트 분양대금 사전 증여 여부 (증여세 과세후 상속재산 가산)

먼저, 본안심리에 앞서 청구인이 1999. 03. 25 심사청구한 증여세 건은 이 건과 서로 관련된 청구내용이므로 이를 병합심리한다. 청구인은 청구외 김○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 1997. 01. 25자 상속이 개시됨에 따라 1997. 07. 23 상속재산가액을 4,643,273,140원으로 한 상속세 1,337,475,381원(10억원은 연부연납신청)을 자진신고·납부한 사실이 있다. 이에 대하여 처분청은 서울지방국세청 재산세조사관실의 상속세 조사결과 통보자료에 의하여,

1. 1994∼1996년도 중 청구인 김○○이 ○○시 ○○구 ○동 소재 ○○아파트 ○동 ○호(39평형, 이하 “쟁점1아파트”이라 한다)의 취득에 따른 납입대금 227,000,000원 중 110,059,000원을 피상속인으로부터 증여받은 것으로 보아 증여세 과세한 후 상속세과세가액에 가산하고,

2. 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○동 ○○번지 소재 ○○ 아파트 ○동 ○호(대지: 82.01㎡, 아파트: 141.53㎡,이하 “쟁점2아파트”라 한다)를 상속개시후 6개월 내의 매매가액을 시가로 평가하였으며,

3. 청구인 김○○ 명의의 ○○생명보험(주) 연금보험계좌잔액 183,741,853원(이하 “쟁점보험료”라 한다)을 피상속인 소유의 차명계좌로 보아 상속세과세가액에 산입하고,

4. 상속개시전 1년 이내의 임대보증금 증가액 108,000,000원과 예금인출액 321,755,652원 합계 429,755,652원을 사용처가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 가산하고,

5. 1996. 11. 08자 피상속인의 농협 ○○동 지점 예금출금액 44,028,212원이 상속인인 김○○ 계좌로 입금된 것은 피상속인이 상속인인 김○○에게 증여한 것으로 인정하여 증여세 과제한 후 상속재산에 가산하여,

1998. 10. 04자 청구인에게 1997년 귀속 상속세 1,752,458,460원 및 증여세 85,447,010원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998. 12. 02자 이의신청(1999. 01. 20 일부 경정)을 거쳐 1999. 03. 25자 이 건 심사청구를 제기하였다.

① 쟁점1아파트 취득대금으로 불입한 110,059,000원(1994. 6. 28자 30,000천원, 1994. 09. 29자 19,000천원, 1994. 10. 27자 40,000천원, 1996. 08. 10자 21,059천원)은 김○○의 ○○은행 ○○지점 계좌(000-000000-00-000)와 김○○ 계좌(000-00000-00-000)의 출금액으로서 이를 차명계좌로 보아 피상속인으로부터 증여받은 것으로 모았으나, 동 계좌들은 피상속인과 청구인들이 공동으로 상속받아 부동산업을 영위하고 있던 ○○시 ○○구 ○동 ○○번지 소재 ○○빌딩의 임대수입금을 공동관리하던 통장이고, 청구인 김○○은 위 부동산임대업 외에 1991. 05. 06∼1996. 06. 30까지 ○○시 ○○구 ○동 ○○번지에서 ○○커텐 운영, 1990. 09. 1∼1995. 12. 31까지 ○○시 ○○구 ○○가 ○○번지 종합시장상가 ○○층 ○호에서 부동산임대업을 영위하던 자로서, 1993∼1996년까지의 최근 4년간 신고소득이 137,633천원에 달하여 충분히 쟁점1아파트를 자력으로 취득할 수 있는 능력이 있는 자임에도 단지 피상속인이 모든 통장을 관리하였다는 이유로 쟁점1아파트 취득대금 중 일부인 110,059,000원을 피상속인으로부터 증여받은 것으로 인정하여 증여세 과세하고, 동 가액을 상속세과세가액에 산입함은 부당하고,

② 쟁점2아파트를 기준시가에 의한 평가액(250,500,000원)으로 신고하였으나, 상속개시일인 1997. 01. 25의 시가와 양도일인 1997. 8. 30의 시가가 상이함에도 시가의 변동이 없었던 사실에 대한 입증이 전혀 없이 실지양도가액 435,000,000원으로 평가함은 부당하며,

③ 청구인 김○○ 명의의 ○○생명보험의 쟁점보험료잔액 183,741,853원을 차명계좌로 인정하여 상속세과세가액에 산입하였으나, 청구인 김○○은 청구주장①에서 밝힌 바와 같이 1993∼1996년까지의 최근 4년간 신고소득이 137,633천원에 달하는 등 충분히 자력이 있음에도 모든 통장을 피상속인이 관리하였다는 임의진술만을 근거로 하여 쟁점보험료를 상속재산으로 보아 상속세과세가액에 산입함은 부당하며,

④ 상속개시전 1년 이내의 임대보증금 증가액 108,000,000원과 예금인출금 중 321,755,652원 합계 429,755,652원을 사용처가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 가산하였으나,

• 임대보증금 증가액 108,000,000원은 임대빌딩 비치기장장부의 임대보증금 계정에 부채로 계상되어 있고, 또한 현금출납부에 의하여 동 보증금 수령액이 입금기장한 사실이 입증됨에도 이를 사용처가 불분명한 것으로 봄은 부당하고,

• 상속개시전 1년 이내에 처분한 재산이 예금인 경우에는 당해 예금계좌의 인출한 금액에서 입금된 금액을 제외한 금액을 기준으로 사용처 불분명 여부를 판단하여야 함에도 인출금 전액에 대하여 사용처 여부를 판단하여 상속세과세가액에 산입함은 부당함.

⑤ 1996. 11. 08자 피상속인의 농협 ○동 지점 예금출금액 44,028,212원이 상속인 김○○ 계좌로 입금된 것은 채무의 변제임에도 아무런 확인절차 없이 피상속인이 김○○에게 증여한 것으로 인정하여 증여세 과세한 후 상속재산에 가산함은 부당하다.

• 가. 쟁 점

① 아파트 분양대금 사전증여 여부(증여세 과세후 상속재산가산)

② 상속개시후 6개월후 매매가액으로 부동산을 평가한 처분의 당부

③ 상속인 명의의 보험회사 계좌잔액을 차명계좌로 본 처분의 당부

④ 상속개시일전 1년 이내에 증가된 임대보증금 및 예금인출금의 사용처 불분명 여부

⑤ 상속인 계좌에 입금한 피상속인의 예금인출액을 증여로 본 처분의 당부

• 나. 관련법령 먼저, 청구주장 ①, ⑤(상속개시전 사전증여 여부)와 관련한 법규정을 살펴보면, 상속세 및 증여세법 제13조 제1항 에 의하면 “상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액”라고 규정하고 있고, 같은법 기본통칙 13…4 제1항에 의하면 “상속세과세에 합산되는 증여재산이 있을 경우 증여재산에 대한 증여세를 먼저 과세하고, 동 재산가액을 상속세과세가액에 합산과세한다”라고 규정하고 있다. 다음, 청구주장 ②(상속개시후 6개월후 매매가액으로 부동산을 평가한 처분의 당부)와 관련한 법규정을 살펴보면, 상속세 및 증여세법 제60조 제1항 에 의하면 “이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평기기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액은 이를 시가로 본다”라고 규정하고 있고, 그 제2항에는 “제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 또는 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다”라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제49조 제1항에 의하면, “법 제60조 제2항에서 수용·공매가격 또는 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것이라 함은 평가기준일전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간 중 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 포함한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. (단서생략) 2∼3. (생 략)”라고 규정하고 있다. 다음, 청구주장 ③(상속인 명의의 보험회사 계좌잔액을 차명계좌로 본 처분의 당부)과 관련한 법규정을 살펴보면, 상속세 및 증여세법 제1조 제1항 에 의하면 “상속으로 인하여 상속개시일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산

2. 거주자가 아닌 자의 사망의 경우에는 국내에 있는 비거주자의 모든 상속재산”이라고 규정하고 있고, 같은법 제7조 제1항에 의하면 “제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다”라고 규정하고 있다. 다음, 청구주장 ④(상속개시일전 1년 이내에 증가된 임대보증금 및 예금인출금의 사용처 불분명 여부)와 관련한 법규정을 살펴보면, 상속세 및 증여세법 제15조 제1항 에서 “피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시전 1년 이내에 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우”라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제11조 제1항은 “법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액의 계산은 다음 각호의 1에 의한다.

1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시전 1년 이내에 실제 수입한 금액

2. 피상속인이 금전 등의 재산을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일전 1년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전 등이 총리령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일전 1년 이내에 인출한 금전의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전의 합계액을 차감한 금전으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌 등에서 인출한 금전이 아닌 것을 제외한다”라고 규정하고 있으며, 그 제2항에는 “법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 채산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 제26조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우

5. 피상속인의 연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우”라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 먼저, 청구주장 ①(아파트 분양대금 사전증여 여부)에 대하여 살펴보면, 쟁점1아파트 취득대금의 일부로 불입한 110,059,000원은 금융조사를 통한 직접 증여부분을 확인하여 과세한 것으로서 증여추정한 것이 아니므로, 청구인 김○○의 신고 소득금액 등으로 취득할 자력이 있다고 하여도 증여로 인정함이 정당하다 할 것이고, 다만, 피상속인과 상속인이 공동으로 영위하던 부동산 임대업의 수입금액 중 김○○ 명의의 통장에 입금된 금액 중 청구인 김○○의 지분(6/23)에 해당되는 소득금액 14,502,000원까지 피상속인으로부터 증여받은 것으로 봄은 잘못이므로, 1994. 06. 28자 증여한 것으로 인정한 가액 30,000,000원 중 3,521,000원을 차감한 26,479,000원만을 증여가액으로 하고, 1996. 08. 21자 증여한 것으로 인정한 가액 21,059,000원 중 10,981,000원은 차감한 10,078,000원만을 증여한 것으로 보아 증여세 과세하고, 이를 상속세과세가액에 산입하여야 할 것으로 판단된다. 다음, 청구주장 ②(상속개시후 6개월후 매매가액으로 부동산을 평가한 처분의 당부)에 대하여 살펴보면, 앞에 적은 상속세 및 증여세법 제60조 및 같은법시행령 제49조 제1항에 의하면, 평가기준일전 6월부터 상속세과세표준 신고기간 중 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액을 시가로 보는 것이며, 이 경우 평가기준일 전·후 6월 이내인지 여부는 거래가액이 확정되는 계약일을 기준으로 하는 것인 바, (상속세 및 증여세법 기본통칙 60-49…2) 이 건의 경우, 상속개시일(1997. 1. 25)로부터 6월 이내인 1997. 6. 17 상속세 납부를 위하여 쟁점2아파트를 청구외 황○○에게 양도하기로 매매계약을 체결하였음이 확인되므로 동 매매계약서상의 거래가액 435,000,000원을 쟁점2아파트의 시가로 보아 상속재산 평가한 처분청의 당초 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다음, 청구주장 ③(상속인 명의의 보험화사 계좌잔액을 차명계좌로 본 처분의 당부)에 대하여 살펴보면, 처분청은 청구인 김○○ 명의의 ○○생명보험의 쟁점보험료 183,741,853원을 피상속인의 차명계좌로 인정하여 상속세과세가액에 산입하였는 바, 청구인 김○○은 붙임 종합소득세 신고상황과 같이 1993∼1996년까지의 신고소득금액이 69,350,000원에 불과하고 더욱이 이는 쟁점1아파트 취득자금으로 전액 사용한 것으로 보아야 할 것이고, 쟁점보험료를 납입할 여력이 없어 보이므로, 피상속인이 청구인 김○○의 명의를 빌린 것으로 인정하여 쟁점보험료를 상속세과세가액에 산입한 처분청의 당초 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 인정된다. 다음, 청구주장 ④(상속개시일전 1년 이내에 증가된 임대보증금 및 예금인출금의 사용처 불분명 여부)에 대하여 살펴보면, 앞에 적은 상속세 및 증여세법 제15조 제1항 에 의하면, 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액 또는 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 상속세과 세가액에 산입하며, 앞에 적은 상속세 및 증여세법시행령 제11조 제1항 에 의하면, 재산의 처분금액 및 인출금액의 계산에 있어서, 피상속인이 금전 등의 재산을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일전 1년 이내에 실제 인출한 금전 등으로 하되, 이 경우 당해 금전 등이 총리령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일전 1년 이내에 인출한 금전의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전의 합계액을 차감한 금전으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌 등에서 인출한 금전이 아닌 것을 제외한다. (재삼 46014-849, 1996. 4. 1 ; 재삼 46014-965, 1996. 4. 12, 국심 96광 3734, 1997. 4. 14 외 다수 같은 뜻임) 위에 적은 상속세 및 증여세법 제15조 제1항 및 같은법시행령 제11조 제1항의 취지는 피상속인이 사망을 예견하고 상속세의 부담을 부당히 경감시키기 위하여 소유재산을 처분하여 상속인들에게 미리 분배하거나 현금 등 과세관청에서 포착하기 어려운 자산형태로 전환하여 상속할 개연성이 많으므로, 이를 방지하기 위하여 상속개시일전 1년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 용도가 명백하지 아니한 것은 상속된 것으로 추정하여 상속세과세가액에 산입하여 과세하기 위한 것이라 할 것인 바, 비록 그 용도가 구체적으로 입증되지 아니한다 하더라도 객관적으로 보아 사전에 상속재산을 은폐하기 위하여 재산을 처분한 것으로 인정되지 아니하고 상속인들에게 상속된 것으로 추정되지 아니하는 경우에는 이를 상속세과세가액에 산입하지 아니하여야 할 것이다. (헌법재판소 93헌바 9, 1994. 6. 30 ; 국심 94부 810, 1995. 7. 22 ; 국심 95서 2168, 1995. 12. 27 ; 국심 95서 1996, 1996. 9. 5 등 같은 뜻임) 이 건의 경우 사실관계를 살펴보면, ­먼저, 상속개시전 1년 이내에 증가된 임대보증금 108,000,000원의 경우, 현금출납부상에 입금된 것으로 기재되어 있으나, 입금즉시 대표자인출금 상환액 명목으로 출금되었고, 1996년말 인출금잔액을 자본금과 대체시킴으로써, 피상속인이 인출해 간 것과 같은 효과가 있으므로 이 역시 사용처가 구체적으로 확인되지 아니하는 한 상속세과세가액에 산입하여야 할 것이다. 다만, 1996. 8. 1자 입금된 임대보증금 인상분 중 다음날 출금된 90,000,000원 중 87,000,000원은 ○○은행 ○○가 지점의 김○○의 계좌(000-000000-00-000)에 46,000,000원, 같은 은행 김○○ 계좌(000-00000-00-000)에 41,000,000원 입금되었음이 확인되므로, 이를 차감한 21,000,000원만을 사용처 불분명한 임대보증금으로 보아 상속세과세가액에 산입하여야 할 것으로 판단된다. ­다음, 상속개시전 1년 이내의 예금인출금의 경우, 상속개시일전 1년 이내의 피상속인(처·자 명의의 차명계좌 포함) 은행계좌의 입·출금현황을 검토한 바, 당해 예금계좌에서 인출한 금액 936,234,000원에서 재입금된 금액 449,515,000원(같은 기간에 별도로 조성된 부동산임대 수입금액 378,843,000원은 차감)과 조사시 사용처로 인정한 196,579,000원, 적부심사청구시 사용처로 인정한 261,050,000원(임대관련 경비: 160,636,000원, 재산세 등 납부: 33,592,000원, 생활비: 42,000,000원, 차량구입비: 24,822,000원)을 차감하면 29,090,000원임이 확인되므로, 이는 특별히 그 사용처가 확인되지 아니하는 한 현금상속한 것으로 보아 상속재산에 가산함이 정당하고, 상속개시일전 1년 이내의 출금액 중 321,755,662원을 구체적인 사용처가 확인되지 아니한다 하여 상속재산에 가산한 처분청의 당초 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단된다. 마지막으로 청구주장 ⑤(상속인 계좌에 입금한 피상속인의 예금인출액을 증여로 본 처분의 당부)에 대하여 살펴보면,

1996. 11. 08자 피상속인의 농협계좌에서 출금되어 상속인 김○○의 계좌로 입금된 44,028,212원이 채무의 변제라고 주장하나, 이에 대한 구체적인 입증을 제시하지 아니하고 있고 김○○이 피상속인의 자인 점으로 볼 때 청구주장은 믿기가 어려우므로, 상속개시일전 상속인에게 현금으로 증여한 것으로 보아 증여세 과세하고 이를 상속세과세가액에 산입함은 정당한 것으로 보여진다. 위와 같이 심리한 바, 이 건 심사청구는 청구주장에 일부 이유 있으므로, 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.