상속개시일 전 2년 이내 처분한 재산가액을 과세가액에 산입한 처분의 당부

○○세무서장이 1999.01.11.자로 청구인들에게 결정고지한 1996년 귀속분 상속세 754,797,810원은,

1. ○○도 ○○읍 ○○동 ○○번지, ○○번지 대지 87㎡의 양도가액 95,300,000원을 상속세과세가액에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하고 2, 나머지 청구는 이를 기각한다.

상속인 ○○○외 6인(이하 “청구인들”이라 한다)은 1996.12.01. 청구외 ○○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 재산을 상속받고, 1997.05.31. 그에 대한 상속세를 신고하였다. 처분청은 위 신고에 대하여 상속재산 신고누락 26,735,030원 및 평가차액 1,253,797,600원을 상속세 과세가액에 가산하고, 물적공제 146,037,320원을 부인하는 등 상속세를 조사하여 1999.01.11. 청구인들에게 1996년 귀속분 상속세 754,797,814원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.02.09. 이 건 심사청구를 제기하였다.

(1) 피상속인이 자경하던 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 답 3,686㎡에 대한 농지상속공제 및 영농상속공제을 하여야 한다.

(2) ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 대지 469㎡, 같은동 ○○번지 대지 760㎡, 같은동 ○○번지 대지 195㎡는 1994.12.10. 매매계약을 체결하였으나 현재까지 계약금 이외에 잔금을 전혀 받지 못하였으며, 또한 위 부동산이 1999.01.20. 경매되어 상속인은 전혀 상속은 받지 못하였으므로, (가) 상속세를 과세함은 부당하다. (나) 매매계약에 따른 계약금 150,000,000원과 중도금 990,000,000원을 채무 공제하여야 한다. (다) 위 부동산을 담보로 1994.12.30. ○○은행으로부터 ○○건설(주) 명의로 대출받은 채무 500,000,000원은 ○○산업(주)에 1996.10.23. 채무인수계약에 의하여 인계된 사실이 등기부등본에 의하여 확인되고, 위 대출금 중 180,000,000원은 피상속인이 매매대금으로 수령한 바 있으므로, 위 대출금 500,000,000원 중 피상속인이 수령한 180,000,000원은 채무공제하고 나머지 320,000,000원은 물상보증 채무로 주채무자가 변제불능의 상태이고 주채무자에게 구상권을 행사할 수 없으므로 채무로 공제하여야 한다.

(3) ○○보험(주)에서 1988.02.17. ○○여행사 명의로 2억원, 1992.07.21. ○○제지 ○○○ 명의로 3억원을 차입한 것은 실채무자가 피상속인이고, ○○은행에서 1994.05.24. ○○○ 명의로 대출받은 490백만원과 ○○은행에서 1994.12.30. ○○건설 명의로 대출받은 5억원도 실채무자가 피상속인이므로 채무공제하여야 한다.

(4) ○○도 ○○읍 ○○리 ○○번지, 같은리 ○○번지, 같은리 ○○번지, 같은리 ○○번지 지상 건물은 매매계약서상 철거후 양도하도록 되어 있고, 설계변경허가상 1995.12.26. 건축허가가 났음이 확인되고 있는 바, 이는 상속개시일 현재 존재하지 아니하는 상속재산이다.

(5) 상속세 평가조서상 양도자산 95,300,000원은 상속개시일 전 2년 이내에 처분한 재산으로서 재산 종류별로 1억원 이상이 아니므로 상속세과세가액에서 제외되어야 한다.

(1) 상속인들은 농지소재지 및 인접지역에 거주하지 아니하고, 또한 영농에 종사하고 있지도 않으므로 농지공제 및 영농상속공제를 배제한 처분은 정당하다.

(2) ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 대지 469㎡, 같은동 ○○번지 대지 760㎡, 같은동 ○○번지 대지 195㎡는 상속개시일 현재 공부상 피상속인 명의로 되어 있으므로 상속재산에 가산한 처분은 정당하다.

(3) ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 대지 469㎡, 같은동 ○○번지 대지 760㎡, 같은동 ○○번지 대지 195㎡에 설정된 제3자 명의의 채무는 실제로 피상속인의 채무인지 여부를 명확히 가릴 수가 없어 동 채무를 피상속인의 실질채무가 아닌 보증채무로 간주하여 채무공제 부인한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 농지상속공제 및 영농상속공제 인정하지 아니한 처분의 당부

(2) 상속개시 당시 양도계약 체결된 부동산을 상속재산에 포함하여 과세한 처분의 당부 및 계약금과 중도금의 채무공제 여부

(3) 상속재산에 설정된 제3자 명의의 채무가 상속재산가액에서 공제할 피상속인의 채무에 해당되는지 여부

(4) 상속개시일 현재 상속재산 여부

(5) 상속개시일 전 2년 이내 처분한 재산가액 95,300,000원을 과세가액에 산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 구 상속세법(법률 제5193호, 1996.12.30. 개정전의 것) 제11조의 3 【농지ㆍ초지ㆍ산림지 등의 상속공제】 제1항 제1호에서 국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 대통령령이 정하는 피상속인의 상속재산가액에 지방세법의 규정에 의하여 농지세과대상이 되는 29,700㎡이내의 농지가 포함되어 있는 때에는 제4조의 과세가액에서 이를 공제한다라고 규정하고, 같은조 제4항에서 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 과세가액에서 공제한 재산을 상속개시 후 5년 이내에 처분하거나 농업ㆍ축산업ㆍ임업 및 어업에 종사하지 아니하게 된 때에는 그에 상당하는 가액을 당해 과세가액에 산입하여 상속세를 부과한다라고 규정하고 있다.

(2) 같은법 제2조 【상속세과세물건의 범위】 제1항에서 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다라고 규정하고 있다.

(3) 같은법 제4조 【상속세과세가액】 제1항 제3호에서 피상속인의 채무는 상속재산가액에서 공제한다라고 규정하고, 같은조 제3항에서 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제2조 【체무의 입증방법】 제1호 및 제2호에서 법 제4조 제3항에서 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이라 함은 상속개시당시 형존하는 피상속인의 채무로서 상속인 실제로 부담하는 사실이 1. 국가ㆍ지방자치단체ㆍ제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법 2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채무자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법으로 입증되는 것을 말한다라고 규정하고 있다.

(4) 같은법 제7조의 2 【상속세과세가액산입】 제1항에서 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 가액에 산입한다라고 규정하고, 제2항에서 피상속인이 다음 각호의 1에 해당하는 채무를 부담한 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 규정에 의한 과세가액에 산입한다.

1. 상속개시일 전2년 이내에 피상속인이 부담한 채무의 합계액이 1억원 이상인 경우

2. 피상속인이 국가, 지방자치단체, 대통령령이 정하는 금융가관 외의 자에 대하여 부담한 채무로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 피상속인이 변제할 의무가 있다고 확인되는 것이 아닌 경우라고 규정하고, 제3항에서 제1항에서 재산종류별이라 함은 부동산ㆍ동산ㆍ유가증권ㆍ무채재산권ㆍ채권 기타 재산을 말한다라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 쟁점 (1)에 대하여 본다. 처분청의 의견서에 의하면 이 건의 농지의 상속인 중 ○○○ 외4인이 공동상속받은 것으로서 피상속인이 자경하던 사실은 인정되나, 상속인들은 이 건의 농지소재지 및 인접지역에 거주하지도 아니하고, 또한 영농에 종사하고 있지도 아니한다는 의견이다. 그렇다면 상속인들은 상속개시 후 영농에 종사하지 아니하고 있으므로, 처분청이 전시 법 규정에 따라 농지상속공제 및 영농상속공제를 하지 아니한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 쟁점(2)에 대하여 본다. 상속개시전 피상속인이 부동산 매매계약을 체결하고 잔금을 영수하기 전에 사망한 경우에는 동 부동산을 상속재산으로 보고 상속세를 과세하고 이미 영수한 계약금과 중도금은 채무로 공제하는 것이며(상속세법 기본통칙 37...9 같은 뜻임), 상속세법 제7조의 2 제2항의 규정에 의하면 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 부담한 채무의 합계약이 1억원 이상인 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것은 과세가액에 산입하는 것이라고 규정하고 있다. 이 건의 경우 피상속인이 생존시에 부동산 매매계약을 체결한 사실은 제시된 계약서에 의하여 확인되나, 계약금 및 중도금을 영수한 금액과 이에 대한 사용처를 입증할 수 있는 증빙의 제시는 없다. 그렇다면 처분청이 상속개시일 전 2년 이내에 매매계약을 체결하고 잔금을 영수하기 전에 사망한 이 건의 부동산을 상속재산으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 할 것이며, 청구인이 채무공제 주장하는 계약금 및 중도금은 영수한 금액과 이에 대한 사용처가 입증되지 아니하고 있으므로 계약서 내용과 청구인의 주장만으로 이를 받아 들일 수 없다고 할 것이다. 쟁점 (3)에 대하여 본다. 채무라 함은 명칭여부에 불구하고 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무로서 공과금 이외의 모든 채무를 말하는 것으로, 청구인들의 주장과 같이 피상속인의 소유 부동산을 담보로 제공하고 제3자 명의로 대출받은 채무는 피상속인이 실지수령하여 사용한 사실이 금융자료 등에 의하여 구체적으로 확인된다면 이는 상속재산가액에서 공제되어야 할 것이다. 그러나 이 건의 경우 피상속인의 부동산을 담보로 대출받은 채무에 대하여 청구인의 당초 주장과 추가자료 제출시 주장이 서로 상반되고 있으며, 또한 청구주장을 입증할 수 있는 금융거래 자료 등 구체적인 증빙의 제시가 없으므로 청구주장은 신빙성이 없다고 인정되어 이를 받아 들일 수 없다할 것이다. 쟁점 (4)에 대하여 본다. 청구인은 이 건의 건물이 매매계약서 및 1995.12.26. 건축허가 등으로 보아 상속개시일 현존 존재하지 아니하는 건물로 공부상 정리만 되지 아니하였으므로 상속재산에서 제외하여야 한다는 주장이다. 그러나 이 건의 건물은 상속개시일 현재 공부상 존재하고 있음에는 당사자간에 다툼이 없고, 1996.06.28. ○○법원 판사 ○○○이 ○○감정원에 감정의뢰한 평가표에 의하면 이 건의 건물이 감정평가 되었음이 확인되고 있다. 그렇다면 이 건의 건물이 매매계약서 및 1995.01.26. 건축허가 등으로 보아 상속개시일 현재 존재하지 아니하였다는 청구주장은 신빙성이 없다고 인정되어 이를 받아들일 수 없다 할 것이다. 쟁점(5)에 대하여 본다. 먼저 상속재산 평가조서에 의하면 피상속인이 사망전인 1996.08월에 양도한 ○○도 ○○읍 ○○동 ○○번지, ○○번지 대지 87㎡의 양도가액 95,300,000원이 과세가액에 산입되었음이 확인되고 있다. 다음으로 법 규정에 의하면 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 이를 상속세과세가액에 산입한다라고 규정하고 있다. 그렇다면 위 부동산 매매대금은 재산종류별로 계산하여 1억원 이상이 되지 아니하므로, 처분청이 위 부동산 매매대금을 상속세과세가액에 산입한 처분은 법 규정을 오해한 잘못된 처분이라고 판단된다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.