상속개시일전 2년 이내에 처분한 재산 가액 및 채무 인수액을 상속세 과세가액에 산입한 처분

○○세무서장이 1998. 12. 02. 청구인에게 결정고지한 1993년 귀속 상속세 213,611,620원은 1, 상속세법 제7조의 2의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 산입할 금액을 109,271,048원으로 하여 과세표준 및 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

처분청은 청구인들(이하“ 청구인” 이라 한다)이 1993.11.10. 청구외 ○○○의 사망으로 인하여 상속받은 재산을 1994.05.04. 신고한데 대하여 상속개시일전 2년이내에 출금한 예금액 480,000,000원(100,000,000원은 상속개시후에 출금된 금액을 잘못 인식한 것임) 중 사용처가 불분명한 40,000,000원을 상속세 과세가액에 산입하여 1998.08.20. 상속세 28,115,220원를을 결정고지하여 청구인은 이를 납부하였으나

○○국세청의 정기업무감사 결과, ① 1993.11.22. ○○금융() 어음관리계좌 출금액 100,000,000원을 상속재산가액에 산입하고 ② 상속개시일전 처분재산 및 발생 채무의 합계액 576,682,748원 중에서 그 사용처가 확인되는 330,000,000원을 제외한 246,482,748원을 과세가액에 산입하여 상속세를 결정하라는 지적사항에 따라 1998.12.02. 1993년도 귀속 상속세 213,611,620원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999. 02. 05. 이 건 심사청구를 제기하였다.

(1) 처분청에서는 상속개시 당시 ○○금융() 어음관리계좌 잔액 100,000,000원을 신고누락된 상속재산으로 보아 상속재산가액에 산입하였으나, 이는 피상속인과 청구외 ○○○과의 부동산 매매계약 해지에 따른 매매대금 반환금을 그에게 상환한 것으로서 피상속인의 상속재산으로 볼 수 없으며

(2) 피상속인이 1992.02.29. ○○○로부터 채무를 부담하고 받은 금전 97,411,500원은 증여세 연부연납세액을 납부하는데 사용한 사실이 명백하므로 (위 증여세 납부세액은 그 후 법원의 판결에 따라 환급되었으며 ○○금융 예탁금계좌에 입금되어 상속재산으로 신고됨) 사용처가 불분명한 금전으로 보아 과세가액에 산입한 당초처분은 부당하며

(3) 이 건 상속세 과세가액을 결정함에 있어서 당초 결정시 사용처가 불분명한 처분재산이라고 하여 과세가액에 산입한 40,000,000원은 이중으로 과세가액에 산입한 것이므로 이를 제외함이 타당하며, 납부한 당초 고지세액 28,115,122원은 납부할 세액에서 공제하여 세액계산함이 타당하다는 주장이다.

(1) 상속재산가액에 가산한 ○○종금 예금액 100,000,000원은 피상속인이 부동산매매계약을 해지함에 따라 반환할 매매대금을 상환한 것이라는 주장이나, 법원의 판결문(고법 91구 29530, 1993.01.13. 선고, 대법 93누 4441, 1993.05.13. 선고))에 의하면 매매계약 해지가 아니라, 명의신탁 해지에 의한 거래로 확인되므로 부동산 매매대금을 반환한 것이라는 청구주장은 신빙성이 없으며

(2) 피상속인이 채무를 부담하고 받은 금전의 사용처가 명백하다는 주장이나, 설령 그 채무를 증여세 연부연납세액을 납부하는데 사용한 사실이 입증된다고 하더라도 법원의 확정판결에 의하여 환급된 증여세액이 ○○금융 예탁금계좌에 입금되어 상속재산으로 신고되었다는 사실에 대한 직접적인 입증이 없으므로 상속세 과세가액에 산입한 당초처분은 정당하며

(3) 처분청에서 당초 결정고지하여 납부한 세액 28,115,122원은 이 건 상속세액 계산시 고지할 세액에서 차감하여 고지하였으므로 정당하다는 주장이다.

• 가. 쟁점 상속개시일전 2년 이내에 처분한 재산 가액 및 채무를 부담하고 받은 금전중 사용처가 불분명한 것으로 보아 상속세 과세가액에 산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 구 상속세법(1996.12.30. 전면 개정전의 것, 이하 같다)제4조 제1항 본문과 제3호 및 제3항에서 본건과 관련된 법규정을 보면, 상속세 과세가액은 상속세를 부과할 상속재산가액에 증여재산을 가산하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여입증된 채무를 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있고, 같은 법 제7조의 2(상속세 과세가액) 제1항에서 “상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령으로 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다.”라고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제3조(상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위) 제1항은 법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음의 경우를 말한다고 규정하고, 그 제1호에서 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우를, 그 제2호에서 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우를, 그 제3호에서 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우를, 그 제4호에서 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우를, 그 제5호에서 피상속인의 성별ㆍ연령ㆍ직업ㆍ경력ㆍ소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우를 각각 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 전시한 법령에서 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 처분한 재산이나 채무를 부담하고 받은 금전이 있는 경우에 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것은 상속세 과세가액에 산입하도록 규정하고 있다. 위의 상속세법 제7조의2 제1항 및 같은 법 시행령 제3조 제1항의 취지는 피상속인이 사망을 예견하고 상속세의 부담을 부당히 경감시키기 위하여 소유재산을 처분하여 상속인들에게 미리 분배하거나 현금 등 과세관청에서 포착하기 어려운 자산형태로 전환하여 상속할 개연성이 많으므로, 이를 방지하기 위하여 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것은 상속된 것으로 추정하여 상속세 과세가액에 산입하여 과세하기 위한 것이라 할 것인 바, 처분청에서 상속개시일전 2년 이내에 처분한 재산의 가액 및 채무를 부담하고 받은 금전의 가액중 그 사용처가 불분명하다고 보아 이 건 상속세를 과세한 데 대하여 청구인은 증여세 연부연납세액을 납부하는데 사용한 사실이 명백하게 입증되므로 그 납부세액에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 제외하고 상속세를 결정하는 것이 타당하다는 주장이므로 그 사실관계를 살펴보면, 피상속인은 ○○종금 어음관리계좌()에서 1993.04.23. 100,000,000원, 1993.10.26. 280,000,000원, 1993.11.22. 100,000,000원을 출금한 사실, 다른 어음관리계좌()에서 1993.05.25. 99,271,248원을 출금한 사실이 당해 계좌의 거래원장에 의하여 확인되고 있으며 상속개시일전 2년 이내에 청구외 ○○○로부터 채무를 부담하고 받은 금전 97,411,300원은 1993.10.30. 상환된 사실이 확인되는 바, 상속개시일전 2년 이내에 출금한 예금액 및 채무를 부담하고 받은 금전은 모두 576,682,548원이며 상속개시 당시 예금액은 100,000,000원으로서 이에 대한 이견은 없으며 처분청에서는 이에 대하여 상속개시일전 2년 이내에 출금한 예금액과 같은 기간에 채무를 부담하고 받은 금전의 합계액 576,682,548원 중에서 1993.10.30. 청구외 ○○○에 대한 부채 상환액 100,000,000원 및 1993.04.10. 청구외 ○○건설(주)에 지급한 공사대금 230,000,000원, 합계 330,000,000원은 그 용도가 명백하게 입증된다고 하여 인정하고 나머지 246,682,548원은 용도가 불분명하다고 보아 상속세 과세가액에 산입하였으며, 상속개시일 현재 피상속인의 금융자산으로 확인되는 ○○종금() 예금 잔액 100,000,000원을 상속재산가액에 가산하여 이 건 상속세를 과세한 사실이 상속세 결정결의서에 의하여 확인되고 있다. 한편, 피상속인은 1991.04.16. 부과된 증여세 230,366,940원 중에서 1991.04.29. 7,366,930원, 1992.04.30. 1차분 연부연납세액(이자 포함) 97,411,500원을 각각 납부한 사실이 있으며, 동 증여세 부과처분은 대법원 확정판결(대법 93누 4441, 1993.05.11. 선고)에 의하여 1993.06.24. 취소되었으며 동 환급세액 113,923,380원은 1993.07.14. ○○은행 예금계좌(-00-0000-000)에 입금되었다가 1993.07.19. 114,000,000원을 자기앞수표로 출금하여 그 중 100,000,000원(수표번호 00000000)이 1993.07.20. 피상속인의 삼회투자금융 예탁금 계좌(00-0000000)에 입금된 사실이 법원 판결문, 증여세 결정결의서, 보충청구시 제시한 예금통장, ○○은행 ○○동 지점에서 확인한 수표사본 등에 의하여 확인되고 있으며 상속개시일 당시 위 ○○금융 예금계좌의 잔액 100,000,000원은 상속재산으로 신고된 사실이 상속세 결정결의서상 상속재산 내역에 의하여 확인된다. (청구1)의 상속개시 당시 피상속인 명의로 된 ○○종금 어음관리 계좌() 잔액 100,000,000원을 상속재산가액에 가산한 당초처분은 타당한 반면, 당해 예금계좌의 잔액은 청구외 ○○○에게 지급할 채무(○○구 ○○동 ○○번지 소재의 부동산매매계약 해지에 따른 매매대금 반환금)를 상환한 것이라면서 당사자간의 약정서만을 제시하고 있으나 부동산 매매계약이 원천적으로 무효화된 사실에 대한 객관적인 입증사실이 없으므로 청구주장은 받아들일 수 없다 할 것이다. (청구2)의 상속세 과세가액에 산입한 처분에 대하여 살펴보면 처분청에서는 상속개시일전 2년 이내에 출금한 예금액과 같은 기간에 채무를 부담하고 받은 금전의 합계액 576,682,548원 중에서 246,682,548원은 용도가 불분명하다고 보아 상속세 과세가액에 산입하였으나, 피상속인은 1992.02.29. 청구외 ○○○로부터 97,411,500원을 차입한 사실 및 1993.10.30. 동 차입금을 상환한 사실이 영수증 등에 의하여 확인되며, 1992.04.29. 증여세 연부연납세액 97,411,500원을 납부한 사실이 인정되는등 상속재산을 처분한 사실이 명백하게입증되는 바, 이는 피상속인의 소유재산 및 채무를 부담하고 받은 금전으로 자신의 증여세액을 납부하는데 사용한 것으로서 상속세 부담을 부당히 경감시키기 위하여 소유재산을 처분하여 상속인들에게 미리 분배한 것으로 보아 사전 상속한 것으로 볼 수는 없으므로 피상속인이 채무를 부담하고 받은 금전 97,411,500원의 용도가 불분명하다고 보아 이를 과세가액에 산입한 처분은 사실관계를 소홀히 한 처분이라고 판단된다. 또한, 위 증여세 부과처분은 헌법재판소의 위헌결정(90헌바 21호, 1992.12.24.) 및 대법원의 확정판결에 의하여 취소됨에 따라 청구인이 납부한 세액은 ○○은행 예금계좌를 통하여 ○○금융 예탁금계좌에 입금된 후, 상속개시 당시 예금잔액 100,000,000원은 사속재산가액으로 결정된 사실이 입증되므로 동 환급세액에 대한 사용처가 불분명하다고 볼 사안은 아니라고 판단된다. (청구3)의 상속세 과세표준 및 고지세액이 적정하게 산정되었는지를 살펴보면, 처분청에서 1998.08.20. 상속세를 결정하는 과정에서 상속개시일전 2년이내에 처분한 재산 및 부채중 사용처가 불분명한 재산 가액 40,000,000원 및 신고누락된 금융자산 18,454,075원, 합계 58,454,075원을 상속재산가액에 합산하여 상속세를 결정고지한 사실이 있으며

○○청의 업무감사 지적사항에 따라 1998.12.02. 이 건 상속세를 재결정하는 과정에서 ① 상속개시일전 2년 이내에 처분한 재산 및 부채 가액중 사용처가 불분명한 재산이라고 하여 246,682,548원을 상속세 과세가액에 산입하고 ② 신고누락된 금융자산 100,000,000원을 상속재산가액에 가산하여 이 건 상속세를 결정고지한 사실이 있는 바, 당초 결정시 사용처가 불분명하다고 본 처분재산 가액 40,000,000원은 상속세 과세가액에 산입하여야 할 항목이나 상속재산가액에 가산한 것으로서 재결정시 사용처가 불분명한 재산가액으로 본 246,682,548원에는 당초 결정시 사용처가 불분명한 재산 가액으로 본 40,000,000원이 포함되어 있는 것이므로 이를 감안하지 아니하고 그 전액을 상속세 과세가액에 산입한 것은 중복계상한 것이라고 할 것이다. 위에서 살펴본 바와 같이 처분청에서 사용처가 불분명한 처분재산 가액이라고 보아 상속세 과세가액에 산입한 246,682,548원 중에서 1992.04.29. 증여세를 납부하는데 사용한 것으로 확인되는 97,411,500원과 당초 결정시 과세가액에 산입한 40,000,000원을 공제한 109,271,048원을 상속세 과세가액에 산입함이 타당하다고 판단된다. 따라서 이 건 심사청구는 청구주장 이유있으므로 국세기본법 제65조제1항 제3호 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.