토지와 건물의 소유자 다를 때 토지분에 귀속되는 임대보증금의 인정여부

이건 심사청구는 받아들일 수 없으므로 기각합니다.

처분청은, 이 건 상속세 과세가액을 계산함에 있어, 1995.11.20. 사망한 청구외 ○○○(이하“피상속인”이라한다)이 토지를 소유하고 건물은 청구인 중 ○○○가 소유한 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지소재 대지와 건물 (이하 “쟁점부동산” 이라한다)에 대한 임대보증금 2억4천만원 전부를 건물에 귀속되는 것으로 하여 1998.12.02.자로 청구인 ○○○, ○○○, ○○○(이하 “청구인들”이라한다)에게 이건 상속세 82,046,530원을 결정고지 하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.01.08. 이건 심사청구를 제기하였다.

임대보증금은 건물과 토지의 가치를 함께 임대함에 따라 수령된 채무이므로 토지는 피상속인의 소유이고 건물은 상속인 중 ○○○ 소유인 쟁점부동산의 임대보증금에 대하여 토지와 건물가액으로 안분계산한 토지분에 귀속되는 임대보증금 170,788,488원을 피상속인의 채무로 공제하여야한다는 주장이다.

쟁점부동산 토지상의 건물 임대보증금 중 토지분에 귀속되는 임대 보증금이 피상속인에게 실제로 귀속된 사실에 대한 구체적인 입증이 없으므로, 당해 임대보증금은 건물만의 임대보증금으로 봄이 타당한 것이므로 당초처분 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 토지와 건물의 소유자 다를 때, 토지분에 귀속되는 임대보증금의 인정여부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 구 상속세법 제4조 제1항 본문및 제3호 와 제3항에서 본건과 관련된 법규정을 보면 “상속세 과세가액은 상속세를 부과할 상속재산가액에 증여재산을 가산하고 대통령령이 정하는 방법에 의해 입증된 채무를 공제한 금액으로 한다”라고 규정하고 있다. 또한 같은법 시행령 제2조에서 “법 제4조 제3항에서 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다. 제1호. (생략) 제2호. 제1호이외 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법으로 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 피상속인은 쟁점부동산 중 토지를 1961.12.02. 취득하여 소유하고 있고, 건물은 청구인 중 ○○○가 1991.04.04. 신축하여 소유하고 있는 바, 피상속인이 1995.11.20. 사망함에 따라 처분청에서는 쟁점부동산에 대한 임대보증금 2억4천만원 전부를 건물에 귀속되는 것으로 보고 이건 상속세를 결정고지 하였고, 청구인들은, 임대 보증금은 건물과 토지의 가치를 함께 임대함에 따라 수령된 채무이므로 쟁점 부동산에 대한 임대보증금을 토지와 건물가액으로 안분계산한 토지분에 귀속되는 임대보증금 170,788,488원을 피상속인의 채무로 공제하여야 한다고 주장하고 있다. 이에 대하여 살펴본다. 이건의 경우와 같이 토지소유자와 건물소유자가 각각 다른 경우에 건물소유자는 통상 토지소유자와 건물사용 등에 관한 임대차계약 등을 체결하는 것이 일반적이고, 이건처럼 각각의 소유자가 부자간으로 특수관계에 있어서 임대차계약 등을 체결한 사실이 없었다 하더라도 건물소유자는 토지소유자로부터 토지사용에 관한 명시적 또는 묵시적인 승인하에 건물을 그 임차인에게 임대한 것으로 보아야 할 것이다. 또한, 건물소유자와 토지소유자가 다른 경우 건물임차인은 건물임차권의 범위내에서 건물에 대하여만 사용수익권이 있으며, 이 경우 건물소유자는 건물임차인으로 하여금 건물을 사용수익하게 할 적극적인 의무가 있고 건물소유자와 건물임차인은 채권ㆍ채무관계가 성립되는 반면에 토지소유자는 건물임차인이 건물을 사용수익할 권리에 따른 토지를 사용하게 할 단순한 수익의무만 있을 뿐이고, 건물임차인은 어디까지나 건물소유자의 건물소유권에 대하여만 임차하였지 토지를 사용수익할 수 있는 토지임차권까지 부여받고 있는 것은 아니라고 할 것이므로(국심 92서 3331, 1992.12.09. 합동회의 및 국심 97서 1868, 1998.01.26. 같은 뜻), 쟁점부동산의 토지상 건물의 임대보증금은 건물만의 임대보증금으로 봄이 타당하다 할 것이다. 더구나 이건의 경우는 임대사업에 대한 사업자등록을 건물소유자명의 (청구인 중 박자수)로만 등록되었음이 확인되어 더욱 그렇다 할 것이다. 그러하므로, 쟁점부동산의 토지상 건물 임대보증금 중 일부가 피상속인에게 실제로 귀속된 사실에 대한 구체적인 입증 없이, 토지와 건물가액으로 안분계산한 토지분에 귀속되는 임대 보증금 170,788,488원을 피상속인의 채무로 공제하여 달라는 청구주장은 이유없다고 판단된다. 한편, 청구인의 문집편찬 경비, 산소 망두석 경비, 마을 공적비, 치료비 등 지출 주장은 이건 임대보증금이 피상속인게게 귀속된 것이라는 입증은 아닌 것이어서 이부분 청구주장 또한 이유 없다 할 것이고, 부 소유 토지를 무상사용함으로서 소득세법 제41조 “부당행위계산” 규정에 의거 조세의 부담을 부당히 감소시킨 경우에 해당되는지의 여부는 별론으로 한다. 따라서, 이건 심사청구는 청구주장 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.