철거예정 건물을 토지와 일괄양도한 경우 재화의 공급에 해당함

이 건 심사청구는 기각합니다.

내용

• 가. 청구인은 1997.7.7. 부동산임대업을 시작하여 부산 ○○구 ○○동 ○○번지 토지(이하 “쟁점토지”라 한다)에 지하 1층 지상 8층 규모 건물(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 1998.6.10. 취득하였다.
• 나. 청구인은 2020.4.9. 쟁점토지 및 쟁점건물(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 일괄양도가액 2,900백만원, 잔금 청산일 및 인도일 2020.6.8.로 하여 매각한 후 2020.4.30. 폐업하였다.
• 다. 청구인은 2020.5.15. 2020.1기 부가가치세 신고 당시 쟁점부동산 매매계약서 별지 특약사항(쟁점건물이 멸실 예정이므로 쟁점건물 가액을 0원으로 한다.)에 따라 쟁점건물의 양도에 대하여 공급가액이 없다고 보아 부가가치세 과세표준에 반영하지 않고, 공급한 임대용역에 대한 과세표준만 신고하였다.
• 라. 처분청은 양도소득세 신고서의 쟁점건물 양도가액 1,399백만원을 확인하여 쟁점건물 양도가액을 과세표준에서 누락한 것으로 보아 2022.8.19. 청구인에게 2020.1기 부가가치세 210,953,021원의 과세예고통지를 하였다.
• 마. 청구인은 2022.8.30. 처분청에 과세전적부심사청구를 제기하였고, 2022.10.6. 불채택 결정됨에 따라, 처분청은 2022.10.11. 동 세액을 경정·고지하였다.
• 바. 청구인은 2023.1.5.

○○ 지방국세청장에게 이의신청을 제기하였고, 2023.3.22.

○○ 지방국세청장은 쟁점부동산 총 거래가액에 부가가치세가 포함된 것으로 보아 9,708,533원을 감액경정하는 일부인용 결정을 하였다.

• 사. 청구인은 이에 불복하여 2023.6.21. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 건물철거조건부 토지·건물 일괄양도에서 건물의 양도는 재화의 공급으로 볼 수 없다. 1) 구 부가가치세법 제6조 제1항 등에 의하면, 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것을 부가가치세의 과세원인이 되는 재화의 공급이라고 하고, 부가가치세의 성질에 비추어 그 인도 또는 양도는 재화를 사용·소비할 수 있도록 소유권을 이전하는 행위를 전제로 하는 것이다(대법원 1999.2.9. 선고, 98두16675 판결 ; 대법원 1990.2.13. 선고, 89다카11401판결 참조) 2) 대법원 판례(대법원 2007.10.26. 선고, 2007두14350 판결 참조)에서도, “그 건물이 장차 건물로 사용할 수 없게 되고 매수인으로서도 그것을 건물로 사용할 의도가 없었던 이상, 매매계약 당시 건물이 현존하였다고 하더라도 거기에 재화(건물)의 공급이 있었다고 인정하는 것은 사리에 맞지 아니한다”고 하여 부가가치세 취소판결을 내린 바 있다(부산지방법원 2009.6.18. 선고 2008구합3556 판결 참조).

3. 쟁점부동산 매매에 대하여 쟁점건물의 공급행위가 있었는지의 판단은 다음과 같은 사정을 종합하여 보면 부가가치세법에서 규정하는 재화의 공급이 있었다고 볼 수는 없다.

• 가) 매수인은 쟁점토지 위에 업무시설 및 근린생활시설을 신축하기 위하여 청구인으로부터 쟁점건물을 매수한 것이므로 쟁점건물은 철거주체가 누구든 철거될 예정이었고, 매수인은 쟁점건물의 사용가치 취득을 목적으로 쟁점건물을 취득한 것이 아니다.
• 나) 청구인은 쟁점부동산매매계약을 체결한 이후 매수인이 쟁점건물을 철거할 수 있도록 폐업하는 등 쟁점건물 철거에 대한 협조의무를 다하였다.
• 다) 청구인이 2020.6.8. 매수인으로부터 잔금을 지급받으면서 쟁점토지 뿐만 아니라 쟁점건물에 대하여도 소유권이전등기를 경료하여 주었으나, 이는 청구인의 쟁점건물에 대한 별도의 처분행위를 막고 소유권을 포기시키는 의미에 불과할 뿐 쟁점건물에 대한 가치 이전을 전제로 한 것이 아니다.
• 라) 청구인이 쟁점건물에 대하여도 양도소득세를 신고·납부하였으나, 이는 쟁점부동산의 취득가액에서 지급받은 부동산가액만큼 증대된 가치 상당액을 소득세로 정산하였다는 의미일 뿐, 쟁점건물 매매의 성격을 결정짓는 것이라 보기 어렵다. 나아가, 소득세법상 ‘양도’의 개념과 부가가치세법상 ‘공급’의 개념이 반드시 일치한다고 보기도 어렵다.
• 마) 구 부가가치세법 시행령 제14조 제4항 (2007.2.28. 대통령령 제19892호로 신설된 것)에서 ‘ 도시 및 주거환경정비법 등에 따른 수용절차에 있어서 수용대상인 재화의 소유자가 해당 재화를 철거하는 조건으로 그 재화에 대한 대가를 받는 경우에는 재화의 공급으로 보지 아니한다’는 규정을 두고 있는 것은 위와 같은 해석상 원칙을 반영한 것으로 보인다.
• 나. 건물철거조건부 토지·건물 일괄양도에서 건물가액을 ‘0원’으로 결정한 것은 조세회피목적이 없다. 1) 부동산매매 당사자가 합리적 경 제인이라면 매도자는 매도가액에 양도소득세 등을 차감한 가처분소득을 극대화하기 위하여 거래가액 협상 시 매도가액을 최대화하고 양도소득세 등을 최소화하기 위하여 노력할 것이며, 매수인은 매수가액과 제세공과금을 포함한 취득부대비용을 최소화하기 위하여 노력할 것이다.

2. 일괄 양도된 토지·건물 등을 매매할 경우 자산별 가액의 임의적 구분으로 장기보유특별공제, 취득가액 환산실가적용 등에 따른 양도소득세 과세표준 산정 시 중요한 차이가 발생하여 조세회피 여지가 많아 이를 방지하기 위해 매도자의 양도소득세 조세회피방지규정을 2015.12.15. 소득세법개정 시 도입하였고, 매수자의 부가가치세 조세회피규정을 2018.12.31. 부가가치세법 개정 시 도입하였다. 3) 국세청도 부가가치세법 제29조 제9항 및 동법 시행령 제64조가 2018.12.31. 개정된 이유로 사업자가 토지·건물 등을 함께 공급하며 계약서상 건물가액을 공사원가에도 미치지 못하거나 근접한 수준에 불과한 가액으로 구분 기재하는 등 통상의 거래관행을 벗어나 합리적인 가액 구분으로 볼 수 없는 경우에도 계약서상 구분·기재하였다는 사실만으로 실지거래가액으로 신고하는 경우가 다수 있어 자산별 가액의 자의적 구분에 의한 조세회피 방지를 위해 법령을 개정하게 되었다고 주장하고 있다(조심 2021서2536, 2021.6.29. 참조) 4) 부가가치세는 사업자가 공급하는 재화와 용역을 과세대상으로 하는 간접세로 부담의 주체는 매수인이며 매도자는 부가가치세를 매수인으로부터 징수하여 과세관청에 납부하므로 일괄 양도된 토지·건물 등 가액의 자의적 구분에 의한 조세회피 의도는 주로 사업자가 아닌 매수인에게 있다. 매수인이 사업자인 경우 건물 취득 후 사업용으로 계속 사용한다면 부가가치세를 매입세액으로 공제받으며, 일정기간 사용한 후에 철거한다면 폐업시잔존재화가 아니므로 매입세액은 공제받고 부가가치세가 과세되지 않아 가액의 자의적 구분의 실익이 적다. 5) 토지·건물의 일괄양도관련 부가가치세 조세회피행위는 일반적으로 오피스텔 등 과세재화를 사업자가 아닌 개인에게 공급 시 일괄공급가액의 자의적 구분으로 건물분부가세를 회피하고자 하는 개인 매수자의 의도에 매도자가 분양을 촉진하기 위해 적극 호응하여 이루어진다. 6) 건물 철거 후 토지만을 사용할 목적으로 일괄취득 후 건물은 즉시 멸실할 계획이라면 매수인의 관점에서 건물의 가치는 없으므로 일괄매수금액의 분할시 건물의 가액을 0원으로 제시하는 것이 통상적이고 합리적이다. 건물 가격을 0원으로 하고 매도가액 전체를 토지가액으로 하자는 매수인의 요청에 매도인이 동의하여 결정된 매매가액은 경제적 합리성을 갖춘 실거래가액이다. 철거될 건물의 실거래가액을 0원으로 결정한 것은 조세회피목적의 자의적 구분이 아니므로 실질과세원칙에 따라 건물의 공급가액은 0원으로 보아야 한다. 7) 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는데 주된 목적이 있다.

8. 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적 안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다고 할 것이다.

9. 2018.12.31. 개정된 부가가치세 조세회피방지 규정을 엄격하게 적용함에 따라 거래의 실질을 반영하지 못하는 과세가 이루어지는 현실을 반영하여 2021.12.8. 부가가치세법을 개정하여 토지와 그 토지에 정착된 건물 또는 구축물 등을 함께 공급하는 경우 사업자가 구분한 실지거래가액을 인정할만한 사유로 건물이 있는 토지를 취득하여 건물을 철거하고 토지만 사용하는 경우에는 실지거래가액을 인정하도록 하였다. 정부가 2012년 이후 생산한 예규 중 2020.11.20. 예규(사전-2020-법령해석부가-1045)를 제외한 나머지는 철거예정부 건물의 공급가액 0원을 인정하였다.

10. 매매계약 체결 후 매수인은 건축물해체허가(2020.6.30.)를 받아 2020.7.1.부터 2020.12.24.까지 해체작업을 진행하여 2021.1.5. 건축물해체공사완료 신고확인증을 발급받았다. 20년이상 경과(1998년 신축)되고 낡아서 경쟁력을 상실(2020.1기 부가세확정신고 수입금액 3,347,131원)하여 철거가 전제된 건물가액을 0원으로 한 쟁점부동산 매매계약은 합리적이고 통상적인 거래이므로 실질과세원칙에 따라 건물가액 0원은 실거래가액으로 인정되어야 한다.

• 가. 건물철거조건부 토지·건물 일괄양도에서 건물의 양도는 재화의 공급에 해당하여 그에 대한 부가가치세 부과는 정당하다.

1. 청구인은 쟁점부동산을 일괄양도하면서 쟁점계약서 별지 특약사항에 쟁점부동산 중 쟁점건물의 멸실이 예정되어 재화의 공급이 아니라고 주장하나,

2. 청구인은 2020.7.31. 쟁점부동산에 대한 양도소득세 신고 당시 쟁점부동산 양도가액 2,900백만원을 기준시가 안분 계산 방법으로 쟁점건물과 쟁점토지 가액을 각각 산정하여 신고서를 제출하였고, 청구인이 제출한 신고서에서 쟁점건물 가액이 1,399백만원으로 확인되었다.

3. 쟁점부동산 중 쟁점건물이 매수인에게 양도될 당시까지 실제로 존재한 점, 2020.4.30.까지 임대사실이 있었던 점, 양도소득세 신고서 제출 당시에 제출한 사업장의 2019.12.31. 재무상태표 상 쟁점건물 가액을 890백만원(장부가액)으로 계상하고 있던 점이 확인된다.

4. 쟁점건물(법인세법 시행규칙[별표5]: 철근콘크리트조 기준 내용연수 40년)이 신축된 지 22년이 경과하였다 하더라도 2020.6.8. 양도 당시 재산적 가치가 없다고 보기 어려운 점(조심 2021서1809, 2021.5.20. 참조)을 고려하면 건물의 양도는 재화의 공급으로 보는 것이 타당하다.

• 나. 기준시가에 따라 안분 계산한 금액을 토지와 건물의 가액으로 해야하므로, 쟁점건물 가액을 1,399백만원으로 한 것은 정당하다.

1. 청구인은 매수인과 합의하여 쟁점건물 가액을 0원으로 약정하여 정한 것이므로, 이를 실지거래가액으로 보아야 하고 2020.1기 부가가치세 과세표준에 쟁점건물 가액을 1,399백만원으로 포함한 것은 부당하다고 주장하나, 2) 부가가치세법 시행령 제64조 (2022.2.15. 대통령령 제32419호로 개정되기 전의 것)에는 토지와 건물 또는 구축물 등에 대한 소득세법 제99조 에 따른 기준시가가 모두 있는 경우 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분 계산한 금액이 있는 경우에는 그 가액을 토지와 건물의 가액으로 한다고 규정하고 있다. 3) 쟁점건물 실지거래가액을 0원으로 본다 하더라도 해당 가액이 기준시가로 안분 계산한 가액과 30% 이상 차이가 있어 기준시가로 안분 계산한 가액을 쟁점건물 가액으로 하여 부과한 2020.1기 부가가치세 고지 결정은 타당하다. 4) 청구인이 주장하는 내용은 부가가치세법 시행령제64조(2022.2.15. 대통령령 제32419호로 개정된 것) 제2항이 신설된 현행법상의 내용이나, 쟁점부동산의 인도일은 2020.6.8. 이므로 양도 당시 법령에 따르면 위와 같은 규정이 존재하지 않았으므로 당시 법령에 따라 기준시가로 안분계산하는 것이 타당하다. 5) 따라서 쟁점건물의 양도를 부가가치세법상 재화의 공급으로 보아 안분계산한 금액에 대하여 2020.1기 부가가치세를 결정·고지한 처분은 타당하다.

• 가. 쟁점 토지와 일괄양도한 철거예정 건물을 재화의 공급으로 보아 기준시가로 안분계산하여 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 1) 국세기본법 제14조【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

2. 부가가치세 법 제9조【재화의 공급】 (2019.7.1. 법률 제16101호로 개정된 것)

① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도하거나 양도하는 것으로 한다.

3. 부가가치세 법 제15조【재화의 공급시기】

① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때 4) 부가가치세법 제29조 【과세표준】

⑨ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 또는 구축물 등을 함께 공 급하는 경우에는 건물 또는 구축물 등의 실지거래가액을 공급가액으로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분 계산한 금액을 공급가액으로 한다.

1. 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우

2. 사업자가 실지거래가액으로 구분한 토지와 건물 또는 구축물 등의 가액이 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분 계산한 금액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우. 4-1) 부가가치 세법 시행령 제64조【토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산】 (2020.2.18. 대통령령 제30423호로 개정된 것) 법 제29조 제9항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 항 제2호에 따른 안분 계산한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다.

1. 토지와 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서“건물등”이라 한다)에 대한 소득세법제99조에 따른 기준시가(이하 이 조에서 “기준시가”라 한다)가 모두 있는 경우:공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액. 4-2) 부가가치 세법 시행령 제64조【토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산】 (2022.2.15. 대통령령 제32419호로 개정된 것)

① 법 제29조 제9항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 항 제2호에 따른 안분 계산한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다.

1. 토지와 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)에 대한 소득세법 제99조 에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안 분(按分) 계산한 금액

② 법 제29조제9항제2호 단서에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 건물등의 실지거래가액을 공급가액으로 한다. <신설 2022.2.15.>

1. 다른 법령에서 정하는 바에 따라 토지와 건물등의 가액을 구분한 경우

2. 토지와 건물등을 함께 공급받은 후 건물등을 철거하고 토지만 사용하는 경우

• 다. 사실관계

1. 다툼이 없는 사실관계

• 가) 일자별 사실관계 요약(생략) 나) 2018.1기～2020.1기 부가가치세 신고내역(생략)
• 다) 증여세 결정·고지 내용(생략)

2. 청구인이 제출한 증빙 가) 부동산 매매 계약서(생략) 나) 쟁점부동산 매매계약서 별지(생략) 다) 건축물대장 변동사항에 2021.1.5. 해체완료신고가 기재되었다.(생략) 라) 건축물 해체공사 완료 신고확인증의 2021.1.5. 발급이 확인된다.(생략)

3. 처분청이 제출한 증빙 가) 청구인 사업장 재무상태표(생략) 나) 청구인 사업장 지분명세표(생략) 다) 2020.1기 청구인의 쟁점건물 외 부가가치세 과세표준 내역(생략)

• 라) 매매계약 당시 쟁점건물에서 영업 중이던 사업자 정보(생략)
• 라. 판단

1. 관련 법리

• 가) 부가가치세법제29조 제9항 제2호는 사업자가 실지거래가액으로 구분한 토지와 건물 또는 구축물 등의 가액이 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분 계산한 금액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우 에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분 계산한 금액을 공급가액으로 한다고 규정하고 있다. 나) 부가가치세법 시행령 제64조는 부가가치세법 제29조 제9항 제2호에 따른 안분 계산한 금액은 토지와 건물 또는 구축물 등에 대한 소득세법제99조에 따른 기준시가가 모두 있는 경우 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액이라고 규정하고 있다.
• 다) 한편,

2021. 12. 8. 법률 제18577호로 부가가치세법 제29조 제9항 제2호 단서 및 같은 법 시행령 제64조 제2항의 규정이 신설되었으나, 그 부칙 제7조에 의하면, 개정 부가가치세법의 시행(2022. 1. 1.) 전에 토지와 건물 등을 함께 공급한 경우의 공급가액에 관하여는 종전의 규정에 따르도록 규정되어 있고, 부가가치세법 시행령 제64조 제2항 은 2022. 2. 15. 신설되어 그때부터 시행되는 규정인바, 위 각 법률 규정의 문언에 비추어 보면 2019년에 이루어진 이 사건 토지 및 건물의 양도에 위 개정 부가가치세법령이 적용된다고 해석할 수 없다(서울고등법원 2023.6.30. 선고 2023누30989 판결 참조). 2) 토지와 일괄양도한 철거예정 건물을 재화의 공급으로 보아 기준시가로 안분계산하여 부가가치세를 과세한 처분은 부당한지에 대한 판단 가) 관련 법리와 사실관계 및 다음과 같은 사정에 비추어 쟁점건물 양도를 재화의 공급으로 보아 기준시가로 안분계산한 것은 부당하다고 보기 어렵다.

(1) 쟁점부동산 중 쟁점건물이 매수인에게 양도될 당시까지 실제로 존재하였고 폐업일(2020.4.30.)까지 임대사실이 있었고 임차인은 쟁점건물에서 실제로 사업을 영위하고 있었다.

(2) 사업장의 2019.12.31. 재무상태표상 쟁점건물 장부가액을 890백만원으로 계상하고 있고, 쟁점건물의 내용연수가 40년에 해당하여 신축된 지 22년이 경과하였다 하더라도 2020.6.8. 양도 당시 재산적 가치가 없다고 보기 어렵다. (3) 매매계약 체결 당시 건물 가액을 고려하지 않았다거나 그 경제적 가치를 고려할 필요가 없었다고 단정하기 어렵고, 쟁점건물가액이 단순히 철거 예정 건물의 소유권을 포기 하는 것에 대한 보상의 의미라고 보기도 어렵다. (4) 2018.12.31. 법률 제16101호로 개정된부가가치세법제29조 제9항에서는 사업자가 실지거래가액으로 구분한 토지와 건물의 가액이 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산한 금액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산한 금액을 건물의 공급가액으로 하도록 규정되어 있다. (5) 청구인이 주장하는 실지거래가액 0원과 안분계산한 금액 1,399백만원은 100분의 30 이상의 차이가 있고, 2020년에 이루어진 이 사건 토지 및 건물의 양도에 2022년 시행된 개정 부가가치세법령이 적용된다고 해석할 수 없다.

• 나) 따라서 처분청이 쟁점 건물 양도를 재화의 공급으로 보아 기준시가로 안분계산하여 부가가치세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.