면세로 분양한 쟁점오피스텔 분양가액에 부가가치세 포함된 것으로 보아, 분양가액의 100/110를 과세표준으로 할 수는 없음
면세로 분양한 쟁점오피스텔 분양가액에 부가가치세 포함된 것으로 보아, 분양가액의 100/110를 과세표준으로 할 수는 없음
이 건 심사청구는 기각합니다.
1. 조세특례제한법제106조【부가가치세의 면제 등】제1항 제4호는 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, “대통령령으로 정하는 국민주택”은 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택을 말한다(조세특례제한법 시행령제106조 제4항 제1호 및 제51조의2 제3항). 이와 같이 해당 법조문에는 오로지 주택의 규모에 대해서만 규정하였을 뿐 공부상 용도에 대하여 특별히 규정한 것이 없다. 따라서 국민주택 규모 이하의 주택을 공급한 경우에는 공부상 용도와 상관없이 부가가치세가 면제되어야 한다.
2. 청구법인이 분양한 쟁점오피스텔은 전용면적 85㎡ 미만으로서 국민주택 규모 이하인 주택에 해당하므로 조세특례제한법제106조 제1항 4호 및 같은 법 시행령 제106조 제4항 제1호의 규정에 따라 부가가치세가 면제되는 재화의 공급에 해당하므로 처분청의 이 건 부가가치세는 모두 취소되어야 한다.
1. 부가가치세는 간접세로 최종 소비자가 부담하는 조세이므로 사업자가 공급하는 부가가치세 과세재화의 거래금액에는 부가가치세가 포함되어 있다고 보아야 한다. 이는 거래 당사자가 부가가치세 과세재화를 면세재화로 오인하여 거래하였고, 이후 과세재화라고 판명되더라도 거래 당사자 간에 추가로 대금을 수수한 것이 없으면, 면세재화로 거래한 총거래대금에는 부가가치세를 포함하고 있다고 보는 것이 간접세의 과세 원리상 타당하다.
2. 청구법인과 쟁점오피스텔 분양자 간에 체결한 분양계약서를 보면, 수분양자가 주택으로 사용하는 한 추후에 과세관청에서 부가가치세를 과세할 경우 이에 대한 납부 책임은 분양자인 청구법인이 지는 것으로 계약서 특약사항 약정을 하였다. 이와 같이 청구법인이 분양한 가액에는 청구법인에게 차후에 과세될지 모른 부가가치세가 포함되어 있었던 것이다.
3. 부가가치세 과세표준에 관한 법령 등을 보면, 부가가치세법 제29조 제7항 은 사업자가 재화를 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다고 규정하고 있고, ‘부가가치세 기본통칙’ 29-61-1도 같은 뜻으로 사업자가 재화를 공급하고 그 대가로 받은 금액에 공급가액과 세액이 별도 표시되어 있지 아니한 경우와 부가가치세가 포함되어 있는지 불분명한 경우에는 거래금액 또는 영수할 금액의 110분의 100에 해당하는 금액이 공급가액이 된다고 규정하고 있다. 부가가치세는 간접세로서 조세의 부담을 공급받는 자에게 차례로 전가시킴으로서 궁극적으로 최종 소비자에게 부담시키는 조세이다. 부가가치세는 공급받는 자가 지불한 가격에서 공급가액과 세액을 분리하는 구조이다. 즉, 공급받는 자의 총지불액에서 국가에 귀속될 부가가치세를 분리·징수하는 조세이다. (공급받는 자의 지불총액= 공급가액+부가가치세) 그러나 처분청은 쟁점오피스텔을 분양함에 따른 부가가치세를 공급받는 자가 아닌 공급자(청구법인)에 부담시키고 있는 것으로 이는 경제적 실질이 부가가치세 입법 취지에 맞지 않는 것이다. (공급받는 자의 지불총액= 공급가액), (부가가치세=공급자 별도 부담)
4. 공급자가 실수에 의한 것인지 또는 의도적이었던지 간에 부가가치세 과세대상 재화의 거래시 부가가치세 명목의 대가를 받지 않았을 경우에는 결과적으로 부가가치세에 해당하는 금액만큼 할인거래를 하였다고 보는 것이 실질과세원칙에 부합한다. 거래 당사자 간 합의한 가격이 사실과 부합되는지 또는 숨겨진 이면계약 조건이 있는지 여부 등 가격의 사실여부는 과세관청이 조사할 권한이 있다. 그러나 과세관청이 가격결정에 개입하여 총거래가액을 사실과 달리 결정할 권한을 갖고 있지는 않다. 따라서 이 건 처분은 과세관청에 있지 아니한 가격결정권을 행사하여 과세한 것이기 때문에 부당한 것이다.
5. 따라서 처분청이 쟁점오피스텔 분양을 과세재화의 공급으로 보아 이 건 부가가치세를 과세하더라도 분양가액에는 건물분 부가가치세가 포함되어 있으므로 이를 차감한 건물분 분양가액을 과세표준으로 삼아야 함에도 건물분 분양가액 전액을 과세표준으로 삼는 것은 부당하다. 그리고 부가가치세 과세표준이 건물분 부가가치세만큼 감액되면, 법인세 수입금액도 자동적으로 감액되므로 건물분 부가가치세만큼 이 건 법인세 과세표준도 감액하여 법인세를 재경정하여야 한다.
1. 조세심판원은 2017.12.20. 합동회의(조심2017서099)에서 조세특례제한법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍·면 지역은 100㎡)이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것인 점, ｢부가가치세법｣ 제15조 제1항 에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것으로 보아 주거용 오피스텔 공급에 대한 부가가치세 부과처분에는 잘못이 없다고 결정하였다. 또한, 같은 취지에서 대법원(2020두44725, 2021.1.28.)은 공급 당시 공부상 용도가 ‘업무시설’인 ‘오피스텔’은 그 규모가 주택법에 따른 국민주택 규모 이하인지 여부와 관계없이 이 사건 면세조항의 ‘국민주택’에 해당한다고 볼 수 없으며, 면세조항의 적용대상이 될 수 없는 ‘오피스텔’에 해당하는지 여부는 원칙적으로 공급 당시의 공부상 용도를 기준으로 판단함이 타당하다고 판결하였다(대법원2020두40914, 2021.1.24. 같은 뜻임).
2. 따라서, 이 건 쟁점오피스텔의 경우 공급 당시 공부상 용도가 ‘오피스텔’에 해당하여 주택법에 따른 주택에 해당하지 않으므로 처분청이 청구법인의 쟁점오피스텔 공급거래를 부가가치세 과세대상으로 보아 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 적법하다.
1. 청구법인이 쟁점오피스텔 분양계약시 수분양자에게 쟁점오피스텔을 주택으로 사용할 것과 수분양자가 부담하여야 하는 쟁점오피스텔 취득세를 청구법인이 부담하기로 약정하는 특약사항을 기재하고 분양계약서상 대금총액에 대하여 계산서를 교부하고 분양대금을 수취하였다. 이는 청구법인이 쟁점오피스텔 분양공급을 면세매출로 오인한 것으로 분양대금 수취액에는 부가가치세가 포함되어 있지 않음이 명백하다.
2. 청구법인은 쟁점오피스텔 공급을 수분양자 간 부가가치세 부담 약정 여부와 관계없이 면세재화의 공급으로 인식하였기 때문에 분양가액에는 부가가치세가 포함되지 않음이 명백하다. 청구법인은 과세관청에서 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세를 과세할 경우 분양자인 청구법인이 부담하기로 약정하였다고 주장하나, 이에 대한 관련 근거서류를 제출한 사실이 없다. 처분청에 제출한 쟁점오피스텔 분양계약서를 보면, 다음과 같이 부동산 인도일부터 발생한 조세공과금은 수분양자에게 귀속하는 것으로 확인될 뿐이다. 제4조 (수익과 부담의 귀속) 위 부동산에 관하여 발생한 수익과 조세공과금은 부동산 인도일을 기준으로 하되 그 전일까지의 것은 “갑”(청구법인)에게 그 이후의 것은 “을”(수분양자)에게 각각 귀속키로 하며 일수의 계산을 따른다. 부가가치세 부담 약정 유무와 별개로, 청구법인이 당초 쟁점오피스텔 분양 당시 국민주택으로 보아 쟁점오피스텔 공급거래를 면세거래로 인식하였으므로 청구법인이 수취한 쟁점오피스텔 분양가액은 부가가치세가 포함된 금액이 아니며, 수분양자 역시 부가가치세를 부담하지 않았다. 따라서, 계약당사자 간 면세재화의 공급으로 보아 계약금액에 부가가치세를 포함하지 않고 계약하였다면 처음부터 부가가치세가 포함되어 있지 않았으므로 계약금액을 공급가액으로 보아야 하는바(국심2005서1459, 2005.10.25., 심사부가 2020-0032, 2020.9.9. 같은 뜻임), 청구법인이 쟁점오피스텔 분양공급을 면세매출로 하여 분양계약서상 분양가액대로 계산서로 발행하고 분양대금을 수취한 것은 처음부터 부가가치세가 포함되어 있지 않은 분양가액으로 쟁점오피스텔을 분양한 사실이 명백하므로 쟁점오피스텔의 건물분 분양가액 그대로를 부가가치세법상 공급가액으로 봄이 타당하다. 3) 부가가치세법 제29조 및 기본통칙 29-61-1은 “사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 공급가액과 세액이 별도 표시되어 있지 아니한 경우와 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 거래금액 또는 영수할 금액의 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다.”고 규정하고 있다. 그리고 대법원 판례(2017두59291, 2017.11.23.), 심판례 및 유권해석례 등을 반영하여 부가가치세법을 구체적으로 기술한 ‘부가가치세 집행기준’ 29-0-4 제3항은 ‘부가가치세 과세대상거래를 오인하여 영세율 또는 면세거래로 보아 공급가액만을 수수한 경우 공급가액과 세액이 불분명한 것으로 볼 수 없다’고 규정하고 있다. 상기와 같이 쟁점오피스텔 분양가액에는 부가가치세법 제29조 제7항 에서 규정하고 있는 “재화를 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우”에 해당하지 않는바, 처분청이 쟁점오피스텔 건물분 분양가액에 부가가치세가 포함되지 아니한 것으로 보아 부가가치세 과세표준을 계산한 이 건 처분은 적법·정당하다.
① 청구법인이 분양한 쟁점오피스텔은 주택이므로 부가가치세 면제대상이라는 청구주장의 당부
② (예비적 청구) 오피스텔 분양가액에 부가가치세 포함된 것으로 보아 분양가액의 100/110를 과세표준으로 삼아야 한다는 청구주장의 당부
① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가.(단서 생략)
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
3. 폐업하는 경우: 폐업 시 남아 있는 재화의 시가
⑦ 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다. 2) 조세특례제한법 제106조 【부가가치세의 면제 등】 (2017.12.19. 법률 제15227호로 일부개정된 것)
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다.(후단 생략)
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다) 2-1) 조세특례제한법 시행령 제106조 【부가가치세 면제 등】 (2018.1.9. 대통령령 제28575호로 일부개정된 것, 이하 같다)
④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 2-2) 조세특례제한법 시행령 제51조의2 【자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례】
③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란 주택법에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다. 3) 주택법 제2조 【정의】 (2017.8.9. 법률 제14866호로 일부개정된 것) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다
1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
4. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용 가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.
5. "국민주택"이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택으로서 국민주택규모 이하인 주택을 말한다.
6. "국민주택 규모"란 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법 제2조제1호 에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다. 3-1) 주택법 시행령 제4조 【준주택의 종류와 범위】 (2019.2.12. 대통령령 제29549호로 일부개정된 것) 법 제2조 제4호에 따른 준주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.
1. 건축법 시행령 별표 1 제2호 라목에 따른 기숙사
2. 건축법 시행령 별표 1 제4호 거목 및 제15호 다목에 따른 다중생활시설
3. 건축법 시행령 별표 1 제11호 나목에 따른 노인복지시설 중 노인복지법 제32조 제1항 제3호 의 노인복지주택
4. 건축법 시행령 별표 1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔 3-2) 건축법 시행령 제3조의5 【용도별 건축물의 종류】(2017.10.24. 대통령령 제28397호로 일부개정된 것) 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다. [별표 1] <개정 2017. 2. 3.> 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)
1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다] …(중간 생략)…
2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 주택법 시행령 제3조제1항 에 따른 원룸형 주택을 포함한다].(단서 생략)
1. 금융업소, 사무소, 결혼상담소 등 소개업소, 출판사, 신문사, 그 밖에 이와 비슷한 것으로서 제1종 근린생활시설 및 제2종 근린생활시설에 해당하지 않는 것
2. 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다) ※ 조세특례제한법 집행기준 106-0-1 【면제되는 국민주택의 의미】
① 부가가치세가 면제되는 주택이란 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(주거전용면적)이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 100제곱미터 이하의 주택)을 말하는 것이며, 오피스텔은 주택법에 따른 주택에 해당되지 않는다.
② 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급은 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 공급에 한해 적용되는 것으로서 오피스텔(준주택 오피스텔을 말한다)은 주택법에 따른 주택에 해당하지 아니하므로 제1항을 적용할 수 없다. ※ 부가가치세 기본통칙 29-61-1 【세액이 별도 표시되지 아니한 경우의 과세표준 및 세액계산】 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 공급가액과 세액이 별도 표시되어 있지 아니한 경우와 부가가치세가 포함되어 있는지 불분명한 경우에는 거래금액 또는 영수할 금액의 110분의 100에 해당하는 금액이 공급가액이 된다. ※ 부가가치세법 집행기준 29-0-4(세액이 별도 표시되지 아니한 대가의 공급가액) (2018년 신설)
① 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 공급가액과 세액이 별도 표시되어 있지 아니한 경우와 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다.
② 부가가치세를 별도로 수수할 수 있음에도 거래당사자간 무자료 거래를 위하여 공급가액만을 수령하여 부가가치세를 포기한 경우 공급가액과 세액이 불분명한 것으로 볼 수 없다.
③ 부가가치세 과세대상거래를 오인하여 영세율 또는 면세거래로 보아 공급가액만을 수수한 경우 공급가액과 세액이 불분명한 것으로 볼 수 없다.
1. 기초 사실관계
2. 청구법인의 부가가치세 신고 내역 청구법인은 2018년 ‘甲마을 00차’를 분양하고 2018년 제1기 및 제2기 부가가치세를 신고한 내역은 다음 <표3>과 같이 분양가액 전액을 면세매출로 신고하였다. <표3> 2018년 제1기·2기 부가가치세 신고내역
3. 쟁점오피스텔 신축공사
4. 쟁점오피스텔 분양계약서 청구법인이 수분양자와 맺은 쟁점오피스텔(‘甲마을 00차’ 중 일부) 분양계약서를 예시적으로 보면, 다음과 같다.
5. 청구법인의 쟁점②에 대한 항변
(2) 처분청이 제시하고 있는 대법원 판결(2017두59291, 2017.11.23., 심리불속행)의 전심인 부산고등법원(창원)은 “재화를 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 하므로(제29조 제7항), 재화를 공급하고 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있지 않다면, 그 대가가 공급가액으로서 과세표준에 해당한다.”라고 판결(2017누10275, 2017.8.23.)하였는데, 이는 부가가치세 법문에 없는 내용으로서 법률에 근거하여 내린 판결이하 할 수 없고, 오히려 부가가치세법 입법 취지에 위배되는 판결이다. 부가가치세법제29조 제3항에서 “공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.”는 법문을 공급자가 부가가치세를 받은 것이 분명한 경우에는 이를 제외한다는 의미로 해석하는 것은 잘못이며, 이는 법문 해석시 임의로 추가한 개념이어서 문리해석 우선 원칙을 위배한 것이다.
(3) 부가가치세법제29조 제3항에서 “부가가치세는 포함하지 아니한다.”는 것은 구매자가 지불한 가격에서 이미 부가가치세가 포함되어 있다는 전제 하에서 이를 과세표준에서 제외해야 한다는 의미로 해석하는 것이 간접세 원리에 합당하고 무리가 없는 해석이다.
(4) 공급자가 면세재화로 보아 부가가치세를 받지 아니한 것은 통상가격에서 110분의 100을 할인하여 공급한 공급자와 거래의 실질이 동일하다. 재화의 거래금액 결정은 당사자 간 합의로 자유롭게 결정할 수 있는 것이 헌법이 보장하고 있는 권리인바, 부가가치세법에서도 과세표준은 거래 당사자가 결정한 가격을 기초로 하여 산정하도록 규정하고 있을 뿐 국가가 거래 가격의 결정에 개입하여 얼마에 거래하여야 한다고 주장할 수 있는 권한이 부여되어 있지 않다. 과세관청은 거래 가격의 사실여부는 조사할 권한이 있으나, 재화나 용역의 거래가격을 최종적으로 결정하는 것은 거래 당사자의 고유 권한으로 당사자 간에 거래한 가격이 사실과 부합하는 경우에는 과세관청이 이에 개입하여 총거래가액을 사실과 달리 결정할 권한은 없다. 처분청 의견처럼 부가가치세를 포함하여 거래하지 않았을 경우에는 부가가치세만큼 거래 총액이 올라가야 한다고 주장하는 것은 국민의 기본권을 침해하는 것이다.
(5) 간접세 제도는 재화 또는 용역이 생산자에게 소비자에게 이전되는 경제흐름에 자연스럽게 편승하여 조세저항을 최소화하려는 조세제도이다. 만약 현행 부가가치세 제도가 과세관청에서 소비자의 구매가격이 부가가치세가 포함된 가격인지 아니지 일일이 따져가며 과세 행정을 집행해야 하는 제도라면, 이는 국민의 경제활동에 국가가 지나치게 간섭하는 것으로 기본권 침해에 해당될 뿐만 아니라 간접세 제도의 기본원리를 거스르는 것이다.
(1) 부가가치세 기본통칙 29-61-1은 1981.10.1. 최초 제정된 때부터 현재까지 내용의 변경 없이 일관되게 유지되어 오고 있는 규정인바, “사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 공급가액과 세액이 별도 표시되어 있지 아니한 경우와 부가가치세가 포함되어 있는지 불분명한 경우에는 거래금액 또는 영수할 금액의 110분의 100에 해당하는 금액이 공급가액이 된다.”는 내용이다. 이 통칙은 “과세표준 계산시 부가가치세는 포함하지 아니한다.”는 것에 대한 구체적인 계산방법으로서 ⅰ) 공급가액과 세액이 별도 표시되어 있지 아니한 경우, ⅱ) 부가가치세가 포함되어 있는지 불분명한 경우 두 개의 사례를 들고 이때에는 거래금액 또는 영수할 금액의 110분의 100에 해당하는 금액이 공급가액이 된다는 규정이다. (가) 여기서 ⅰ) 공급가액과 세액이 별도 표시되어 있지 아니한 경우란, 부가가치세 과세표준 결정에 대한 객관적 판단 기준을 정한 것으로서 거래증빙서류나 당사자 간의 계약(구두 또는 묵시적 포함)에서 공급가액과 세액을 별도로 표시하지 않았다면 거래금액의 110분의 100을 과세표준으로 한다는 것이다. 이는 별도 표시라는 객관적 판단기준을 모든 사례에 적용하는 것이므로 조세법률주의 구성요소인 과세요건 명확주의에 부합하며, 거래금액에 부가가치세가 포함되었는지 또는 포함되어 있지 않는지 여부와 같은 주관적 요소가 개입될 여지가 없다. 따라서 과세재화를 면세재화로 착각하거나 또는 고의로 거래한 경우에도 거래시 공급가액과 세액을 별도로 표시하지 않았다면 거래금액의 110분의 100을 과세표준으로 결정하여야 한다. (나) ⅱ) 부가가치세가 포함되어 있는지 불분명한 경우란, ⅰ)의 보충적 규정으로서 별도 표시라는 객관적 기준에 의하여도 판단하기 어려운 경우에 대비한 규정이다. 거래 당사자의 주장이 서로 일치하지 않거나(공급자는 불포함, 공급받는자는 포함된 것으로 주장 등) 또는 일방이 착오에 의한 표시로 주장하거나, 한 거래에 두 가지 이상의 거래증빙서류들이 작성되었거나 서로 상이하여 부가가치세가 포함된 것인지 포함되지 않았는지가 불분명한 경우에도 거래금액의 110분의 100을 과세표준으로 산출한다는 것이다. (2) 부가가치세법 제29조 제7항 은 2013.6.7. 부가가치세법을 전면 개정하면서 부가가치세 기본통칙 29-61-1(옛, 5-1-1…3)을 입법화한 것이다. 따라서 기본통칙의 내용을 법문으로 격상시켜 과세표준 결정의 적법성을 높이고자 하였는데, 법문의 문리해석이 기존의 해석과 달라지면 안 될 것이다. 청구주장과 같이 과세관청이 과세표준에서 제외되는 부가가치세를 “공급자가 거래징수한 부가가치세만이 해당된다.”고 해석하는 것은 무리한 확장·유추해석이고, 창설적 해석이어서 조세법률주의를 위배한 것이고, 간접세의 기본원리와 부가가치세 입법 취지에 어긋한 해석이다.
(1) 처분청 의견과 같이 과세재화 거래시 총대가에 부가가치세가 포함되어 있는지 여부에 따라 과세표준을 달리한다면, 동종 사업을 하는 납세의무자 간 동일한 성격의 거래에 대하여 탈세하기로 마음먹은 적극적·의도적 탈세자를 우대하는 결과를 초래한다. 그 이유는 과세관청은 거래시 부가가치세가 포함된 금액으로 거래하였다면 공급받는 자가 당연히 세금계산서 교부를 요구할 것이라고 예상하지만, 현실적으로 공급받는 자도 세금계산서 수취를 꺼리는 경우가 종종 있으므로 부가가치세가 포함된 가격으로 거래하였더라도 최종에는 당사자 간의 이해관계 일치로 세금계산서를 교부하지 않는 경우가 다수 있기 때문이다. 즉, 의도적으로 부가가치세를 탈세하기로 마음먹고 신고누락한 사업자의 과세표준을 과세관청이 받은 대가에서 부가가치세를 차감한 금액을 과세표준으로 하고, 과세거래를 면세거래로 오인하여 면세로 신고한 사업자는 받은 대가 전액을 과세표준으로 하면 적극적·의도적 탈세자를 우대하는 결과가 초래되고 만다. 이는 과세의 공평을 침해하는 것일 뿐만 아니라 신고의무를 이행한 납세자가 무신고한 납세자보다 불이익을 받은 것이어서 납세자의 성실납세 의지를 해하는 것이다.
(2) 과세관청이 이 건 처분이 정당하다는 의견을 펼치려면, ⅰ) 처음에 제시한 금액에서 10/110을 할인해 주겠다는 거래와 ⅱ) 부가가치세만큼 거래금액에서 할인해 주겠다는 거래, ⅲ) 부가가치세를 받지 않겠다는 거래, ⅳ) 면세품목으로 오인하여 부가가치세를 받지 않는 거래가 법률적으로 어떻게 다르며 납세자가 부가가치세 신고시 또는 수정신고시 어떠한 구분에 따라 신고하여야 적법한지에 대한 명확한 입장을 표명하여야 할 것이다. 거래당시 면세품목으로 오인하여 부가가치세를 받지 않았으나 추후에 부가가치세 신고시 과세품목임을 알고 거래금액의 100/110을 과세표준으로 신고한 경우에도 과소 신고로 볼 것인지에 대하여 과세관청의 입장표명이 있어야 한다.
(3) 청구법인이 쟁점오피스텔은 같이 신축한 다세대주택과 동일한 내부구조로서 주거 전용으로 건축하였고, 분양자와 분양계약시 주거용으로만 사용하기로 약정하였기 때문에 분양계약서에서도 주택으로 표시하였다. 만약 분양 이후 과세관청이 쟁점오피스텔을 업무시설로 보아 부가가치세를 과세할 경우에는 부가가치세는 분양자인 청구법인이 부담하기로 약정하였다. 이는 수분양자에게 확인해 보면 쉽게 확인할 수 있고, 분양계약서에 기재된 금액이 최종 거래총액이고 청구법인에 사후 부가가치세가 부과된다고 하여 이를 수분양자에게 청구할 구상권이 없는 것은 분양계약서의 내용에 의하여도 확인된다. 이와 같이 청구법인의 쟁점오피스텔 분양가액에는 청구법인에게 추후 과세될지 모르는 부가가치세 부담의무가 포함되어 있으므로 처분청이 이 건 부가가치세를 과세함에 있어 분양가액에 포함되어 있는 부가가치세를 차감하지 아니하고 건물분 분양가액 그대로를 과세표준을 삼아 과세하는 것은 부당한 처분이다.
1. 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점오피스텔은 사실상 주거용으로 사용하기 위해 건축되었고 전용면적 85㎡ 미만으로서 주택법상 국민주택규모 이하인 주택에 해당하므로 조세특례제한법제106조 제1항 제4호 및 같은 법 시행령 제106조 제4항 제1호에 따라 쟁점오피스텔 공급은 부가가치세가 면제되는 것으로 보아야 한다고 주장한다. 그러나 조세특례제한법제106조 제1항 제4호와 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호가 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택에 대해서만 부가가치세 면제대상이라고 규정하고 있고 주택법제2조 제4호 및 같은 법 시행령 제4조 제4호에서 건축법 시행령에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있는 점을 고려하면 특별한 사정이 없는 한 공급 당시 공부상 용도가 업무시설인 오피스텔은 그 규모가 주택법에 따른 국민주택 규모 이하인지 여부와 관계없이 조세특례제한법제106조 제1항 제4호의 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다고 볼 수 없고 이후 실제로 주거 용도로 사용되고 있더라도 이와 달리 볼 수 없다고 할 것이다(대법원 2021.1.14. 선고 2020두40914 판결, 대법원 2021.1.28. 선고 2020두44725 판결, 같은 뜻임). 청구법인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나는 점, 실제 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받고 사용승인을 받은 이상 언제든지 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔 공급이 부가가치세가 면제되지 아니하는 것으로 보아 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(심사부가2018-0069, 2018.12.17., 조심2000〇0000, 2000.00.00. 외 다수, 같은 뜻임).
2. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점오피스텔 분양가액은 건물분 부가가치세가 포함된 것이므로 그 금액의 100/110을 부가가치세 과세표준으로 하여야 한다고 주장하나, 부가가치세법 제29조 제7항 에서 “사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다”고 규정하고 있고, 납세자가 부가가치세를 납부할 의사가 없이 과세대상 물품 거래시에는 부가가치세가 제외된 금액으로 거래한 것으로 보아야 하는바(부산고등법원(창원) 2017.8.23. 선고 2017누10275 판결 상고심 대법원 2017.11.23. 선고 2017두59291 판결 참조), 청구법인은 쟁점오피스텔의 분양을 부가가치세가 면제되는 거래로 인식하여 부가가치세를 제외한 것으로 보이므로 이를 공급가액과 세액이 별도 표시되지 않은 경우라고 할 수 없는 점(부산고등법원(창원) 2017.8.23. 선고 2017누10275 판결 참조), 청구법인은 쟁점오피스텔 분양가액 그대로 계산서를 발급하였고 이에 대하여 면세매출로 신고한 사실로 볼 때 그 분양가액에 부가가치세가 포함되어 있지 않음이 명백해 보이므로 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에 해당하지 아니한 것으로 보이는 점(심사부가2020-0032, 2020.9.9., 국심2005서1459, 2005.10.25. 같은 뜻임) 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.