태양광발전소 건설용역의 공급시기는 일반적으로 건설한 발전소의 전기사용전검사를 받아 산출물인 전기를 생산·공급하는 때라 할 것이나, 계약상 역무제공을 개발행위준공검사까지로 약정한 경우에는 그 약정에 따른 준공검사일을 공급시기로 볼 수 있음
태양광발전소 건설용역의 공급시기는 일반적으로 건설한 발전소의 전기사용전검사를 받아 산출물인 전기를 생산·공급하는 때라 할 것이나, 계약상 역무제공을 개발행위준공검사까지로 약정한 경우에는 그 약정에 따른 준공검사일을 공급시기로 볼 수 있음
YS세무서장이 2021.1.4. 청구인에게 한 2020년 제1기 부가가치세 0,000,000원의 부과처분은, 청구인이 2020.2.29. PM엔지니어링(주)로부터 교부받은 매입세금계산서의 매입세액 00,000,000원을 매출세액에서 공제하여 이를 경정합니다.
○ 태양광발전소 건설용역의 공급시기가 발전소의 전기사용전검사일이 아닌 발전소 준공검사일인지
- 나. 관련법령 1) 부가가치세법 제16조 【용역의 공급시기】
① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.
2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때
② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 1-1) 부가가치세법 시행령 제29조 【할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기】
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.
1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부조건부 또는 그 밖의 조건부로 용역을 공급하는 경우
2. 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우
3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우
4. 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우
② 법 제16조제2항에 따른 용역의 공급시기는 다음 각 호의 구분에 따른다.
1. 역무의 제공이 완료되는 때 또는 대가를 받기로 한 때를 공급시기로 볼 수 없는 경우: 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때 1-1-1) 부가가치세법 시행규칙 제20조 【중간지급조건부 용역의 공급】 영 제29조제1항제3호에서 "기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상인 경우로서 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우 2) 전기사업법 제7조 【전기사업의 허가】(2019.4.23. 법률 제16364호로 일부개정된 것)
① 전기사업을 하려는 자는 전기사업의 종류별로 산업통상자원부장관의 허가를 받아야 한다. 허가받은 사항 중 산업통상자원부령으로 정하는 중요 사항을 변경하려는 경우에도 또한 같다. <개정 2013. 3. 23.> 3) 전기사업법 제9조 【전기설비의 설치 및 사업의 개시 의무】
① 전기사업자는 산업통상자원부장관이 지정한 준비기간에 사업에 필요한 전기설비를 설치하고 사업을 시작하여야 한다. <개정 2013. 3. 23.> 4) 전기사업법 제63조 【사용전검사】 제61조 및 제62조에 따라 전기설비의 설치공사 또는 변경공사를 한 자는 산업통상자원부령으로 정하는 바에 따라 산업통상자원부장관 또는 시ㆍ도지사가 실시하는 검사에 합격한 후에 이를 사용하여야 한다. 4-1) 전기사업법 시행규칙 제31조 【사용전검사의 대상․기준 및 절차 등】
① 법 제63조에 따라 사용전검사를 받아야 하는 전기설비는 법 제61조 및 법 제62조에 따라 공사계획의 인가를 받거나 신고를 하고 설치 또는 변경공사를 하는 전기설비(원자력발전소의 전기설비는 제외한다)로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 사용전검사의 시기는 별표 9와 같다. ※ [별표 9] 10. 태양광발전소에 관한 공사의 경우에는 전체 공사가 완료된 때
5. 신에너지 및 재생에너지 개발․이용․보급 촉진법 제12조의5【신ㆍ재생에너지 공급의무화 등】
① 산업통상자원부장관은 신ㆍ재생에너지의 이용ㆍ보급을 촉진하고 신ㆍ재생에너지산업의 활성화를 위하여 필요하다고 인정하면 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자 중 대통령령으로 정하는 자(이하 "공급의무자"라 한다)에게 발전량의 일정량 이상을 의무적으로 신ㆍ재생에너지를 이용하여 공급하게 할 수 있다. <개정 2013. 3. 23.>
1. 전기사업법 제2조 에 따른 발전사업자
2. 집단에너지사업법 제9조 및 제48조에 따라 전기사업법 제7조제1항 에 따른 발전사업의 허가를 받은 것으로 보는 자
6. 신에너지 및 재생에너지 개발․이용․보급 촉진법 제12조의7【신ㆍ재생에너지 공급인증서 등】
① 신ㆍ재생에너지를 이용하여 에너지를 공급한 자(이하 "신ㆍ재생에너지 공급자"라 한다)는 산업통상자원부장관이 신ㆍ재생에너지를 이용한 에너지 공급의 증명 등을 위하여 지정하는 기관(이하 "공급인증기관"이라 한다)으로부터 그 공급 사실을 증명하는 인증서(전자문서로 된 인증서를 포함한다. 이하 "공급인증서"라 한다)를 발급받을 수 있다. 다만, 제17조에 따라 발전차액을 지원받은 신ㆍ재생에너지 공급자에 대한 공급인증서는 국가에 대하여 발급한다.
② 공급인증서를 발급받으려는 자는 공급인증기관에 대통령령으로 정하는 바에 따라 공급인증서의 발급을 신청하여야 한다. 7) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제56조 【개발행위의 허가】(2019.8.20. 법률 제16492호로 일부개정된 것)
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 대통령령으로 정하는 행위(이하 “개발행위”라 한다)를 하려는 자는 특별시장ㆍ광역시장ㆍ특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장 또는 군수의 허가(이하 “개발행위허가”라 한다)를 받아야 한다. 다만, 도시ㆍ군 계획사업(다른 법률에 따라 도시ㆍ군 계획사업을 의제한 사업을 포함한다)에 의한 행위는 그러하지 아니하다.
1. 건축물의 건축 또는 공작물의 설치
2. 토지의 형질 변경(경작을 위한 경우로서 대통령령으로 정하는 토지의 형질 변경은 제외한다)
4. 토지 분할(건축물이 있는 대지의 분할은 제외한다) 8) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제62조 【준공검사】
① 제56조제1항 제1호부터 제3호까지의 행위에 대한 개발행위허가를 받은 자는 그 개발행위를 마치면 국토교통부령으로 정하는 바에 따라 특별시장ㆍ광역시장ㆍ특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장 또는 군수의 준공검사를 받아야 한다. 다만, 같은 항 제1호의 행위에 대하여 건축법제22조에 따른 건축물의 사용승인을 받은 경우에는 그러하지 아니하다
1. 태양광발전사업의 수입구조 및 청구인의 수입 발생시기은 아래와 같다.
2. 청구인이 생산한 전기를 한전에 판매하고 세금계산서를 발급한 내역은 다음 <표1>과 같다. <표1> 생산한 전기를 판매하고 발급한 매출세금계산서 내역(생략, 2019.12월분부터 월 평균 0,000,000원 매출)
3. 청구인의 상세한 주장은 다음과 같다.
(1) 청구인의 PS2호 건설 과정 (가) 청구인의 배우자 KK환은 2019.4월 시공사와 쟁점토지에 500KW급 3개와 300KW급 1개의 태양광발전소 4개를 0,000백만원(부가가치세 별도, 한전계통연계비와 제세공과금은 별도)에 건설하는 계약(포괄도급)을 체결하였다가 자금사정으로 계약이 실효되었다. (나) 이후 2019.8월경 청구인, KK환, 며느리 JY선(이하 이들을 함께 “청구인등”이라 한다)은 발전사업을 다시 추진하면서 청구인등의 명의로 다시 허가를 받아 발주자를 청구인등으로 변경하고, 공사금액을 0,000백만원(부가가치세 별도)로 낮추면서 당초 “준공”이란 용어 정의 없이 “준공일”을 공사완료 시점으로 보았으나, 이후 토목공사개발행위 준공까지를 용역제공 범위에 포함하는 등 구체화하여 2019.8.31. 시공사와 발전소 설립 도급계약을 체결(이하 “1차 계약서”라 한다)하였고 청구인등의 발전소별 사업자 및 도급금액 등은 다음 <표2>와 같다. <표2> 태양광발전소별 사업자 및 도급금액 등 (단위: ㎡, kw, 백만원) 구 분 사업자 토지면적 전력생산량 도급금액 비고 PS1호 KK환 0,000 496.8 000 배우자 PS2호 청구인 0,000 496.8 000 PS3호 JY선 0,000 496.8 000 며느리 효명1호 청구인 0,000 297.0 000 계 00,000 1,787.4 0,000 (다) 청구인은 공사비용 대부분을 은행 차입금으로 조달하다 보니 전기시설을 먼저 준공하여, 전기를 생산·판매한 금액으로 차입금 이자를 변제하는 것을 우선하였고, 그래서 전기시설이 들어설 토지부분에 대해서만 토목공사를 한 후 전기시설(그라우팅, 구조물설치, 모듈설치 등)을 완성하여, 사용전검사를 받은 한 후에 다음 <표3>과 같이 진입도로 공사 등 6개 후속공사를 진행하였다. <표3> 사용전검사 후 진행한 후속공사 내역 (단위: 천원) 공정별 계 인건비 자재 및 장비 기타경비
1. 사용전검사후 전기시설의 공사(밀크주입 등) 000,000 00,000 000,000 000
00,000 0,000 00,000 000
00,000 0,000 00,000 000
00,000 0,000 0,000 000
5. 절토면 토사안정화에 따른 복구 공법 변경공사 0,000 0,000 0,000
0,000 0,000 0,000 000 계 000,000 00,000 000,000 0,000
(2) 청구인의 도급계약서 변경 및 처분청에 제출 경위 (가) 청구인은 2019.9.월초 잔금의 지급이 ‘개발행위준공일로부터 7일 이내’로 된 1차 계약서의 계약문구 등이 구체적이지 않아 추후 분쟁이 일어날 수 있다고 생각하여, 계약상 잔금의 지급을 ‘개발행위준공 및 설비인증(REC)후 30일 이내’, 기타사항에 ‘공사수급자가 공사의 설계 및 관청인허가를 모두 포함하여 책임준공’하는 내용 등이 포함된 내용으로 계약서(이하 “2차 계약서”라 한다)를 수정하였다. (나) 그런데, 청구인은 2020.8.4. 처분청이 이 건 관련 부가가치세 환급 서면검토 과정에서 도급계약서의 제출을 요청하자, 처음에는 1차 계약서(3장)을 제출하였고, 10여일 뒤 처분청의 환급 현장확인 시에는 제대로 된 4장의 2차 계약서를 제출하였다. (다) 1차 계약서와 2차 계약서의 주요 내용은 다음 <표4>과 같으며, 두 계약서의 차이는 2차 계약서에 잔금지급 조건 등이 보다 구체적으로 명시되어 있다는 것뿐이다. <표4> 1차 계약서와 2차 계약서의 주요 내용 비교 구 분 1차 계약서 2차 계약서 잔금 지급시기 개발행위준공일로부터 7일 이내 개발행위준공 및 설비인증(REC) 후 30일 이내 ※ 추가된 설비인증(REC)은 신재생에너지인 태양광발전 전기를 입증하는 것으로 크게 어렵지 않으며, 개발행위 준공은 토목공사 등을 최종 완료하여 준공허가를 받아야 사업을 개시할 수 있고, 토지를 분할하여 담보제공을 제공함으로써 금융대출이 일어나는 등 극히 중요하며, 새로 신설한 것이 아니라 그대로 승계하고 있음 계약내용 기타사항
1. “을”의 책임이 아닌 사유 및 행정지연으로 인한 공사 지연시 “을”은 사업기간 연장을 요청할 수 있다.
2. “발주자”와 “을”은 협의후 태양광발전소 명칭을 변경할 수 있다.
3. 대금지급시기 및 금액은 “발주자”와 “을”이 상호 협의하여 지급조건 및 은행대출 시기를 조정할 수 있다.
4. 한전불입금, 등록면허세, 취등록세 등의 제세공과금은 “발주자”의 부담으로 하고, 전기사용전검사비는 “을”의 부담으로 한다.
5. (없음)
5. (추가) 공사수급자는 본 공사의 설계 및 관청인허가를 모두 포함하여 책임준공하는 것으로 한다(관청 개발 행위 인허가 및 준공, 전기안전공사 사용전검사, 에너지관리공단 설비인증완료). 공사계약 일반조건 (별첨) 제3조 발전소시공 대금 잔금 000,000,000[개발행위준공일로부터 7일 이내(준공지연시 2020.2.29.까지)] 제6조 시공 및 준공
4. 시공에서 준공까지 공사기간은 6개월 이하로 한다.(단, 우천 및 민원으로 인한 공사 중지, 인·허가 등의 기간을 제외한 수수공사 기간임)
5. “발주자”는 본 사업지 책임시공, 책임준공한다. 제4조 발전소시공 대금 잔금 000,000,000[개발행위준공일 및 설비인증(REC)후 30일 이내(은행대출시 즉시 지급)] 제8조 시공 및 준공
4. 시공에서 준공까지 공사기간은 착공에서 개발행위준공 및 에너지관리공단 설비인증(REC)시까지로 한다.
5. “발주자”는 본 사업지 책임시공, 책임준공한다. [제2조 정의, 제5조 공사금액의 지급] 조문이 추가됨
(3) 태양광발전소 공사 단계별 공사원가 투입에 대한 설명 등 (가) 태양광발전소 공사는 전기시설이 들어설 부지에 먼저 토목공사(부지 정리, 내부도로 건설)를 한 후 전기시설을 완성하여 전기를 생산하고, 이후 나머지 외부진입도로, 배수관 공사 등을 하는데, 전기를 생산하기 전까지 약 85%의 공사원가가 투입된다. (나) 태양광발전소 공사는 ㉠ 전기시설 및 모듈설치관련 구조물공사, ㉡ 토목공사로 크게 2분화 할 수 있으며, 시공사는 도급받은 4개 발전소 공사의 대부분을 전문 건설업자에게 다시 도급하였는데 사용전검사일 이후 4개 발전소 공사 전체에서 발생된 원가는 약 000,000천원이었으며, 당해 금액을 각 발전소의 발전용량으로 나누면 PS2호 해당 금액은 00,000천원이 된다. (다) 태양광발전소는 위치, 시기 등에 따라 공사종류별 투입원가 비율이 다르지만 크게 나누어 통상 전기시설공사와 토목공사의 투입원가 비중은 각 80%와 20%정도인데, 투입원가 비율을 사용전검사일 전후로 나누어 보면 전기시설공사의 경우에는 사용전검사일 이전에 거의 95% 이상 원가가 투입되고 이후에는 나머지 원가를 투입하여 발전효율성을 높이는 추가 및 보수 공사를 하며, 토목공사(내부 및 진입도로, 내부 및 외부 휀스 설치, 석축, 절토면 안정화, 준공허가 등)의 경우에는 사용전검사일까지 공사원가의 약 40%에 해당하는 발전소 내 내부도로, 외부경계 휀스공사를 하고, 검사일 이후에 나머지 60%에 해당하는 외부 진입도로, 발전소 내부 휀스(발전소간, 발전소와 내부도로간) 설치, 석축 쌓기와 절토면안정화 공사, 준공허가 등에 필요한 공사를 한다.
(1) 태양광발전소는 다음 <그림1>과 같이 1단계인 입지선정 부터 발전사업허가 취득, 토목공사, 전기공사를 해야 하고 이후 전기설비에 대해 사용전검사 완료, 인증서 발급 및 토목공사 준공검사를 받아야 정식적으로 발전사업을 개시할 수 있다. 즉, 기초 토목공사, 모듈설치관련 구조물공사, 전기설비공사, 산사태방지 등을 위한 토목공사를 거치면서 동 과정 중간 중간에 각종 인허가업무를 수행해야 한다. <그림1> 태양광발전소 설치 절차 ⇨ ⇨ ⇨ ⇨ ⇨ ⇨
• (4단계까지) 입지선정 및 허가취득(보통 설계비 포함 2천만원 이상 소요), 한전과의 전력수급계약 체결이 주요 업무임
• (5단계) 기초공사, 토목공사, 구조물공사, 전기공사 등 실시
• (6단계) 5단계를 거치면서 이중 전기분야만 전기안전공사로부터 안전검사 및 사용전허가를 받음
• (7단계) 4단계에서 신청한 전력수급계약(PPA)을 체결하고 전신주 등을 설치 후 전기를 생산함
• (8단계) 에너지관리공단으로부터 생산한 전력이 신재생에너지임을 입증하고, 한국전력거래소 등에 판매할 수 있는 인증서(REC) 취득 및 이후 발전설비 고도화, 발전공사로 인한 산사태 방지 등 잔여 토목공사를 마무리 한 후 준공확인을 받아야 정상적으로 발전사업을 개시할 수 있음 (준공허가를 못 받을 경우 발전사업 허가가 취소됨)
(2) 청구인과 시공사 간의 공사계약서를 보면 “공사수급자는 본 공사의 설계 및 관청 인허가를 모두 포함하여 책임 준공하는 것으로 한다(관청 개발행위 인허가 및 준공, 전기안전공사 사용전검사, 에너지관리공단 설비인증 완료).”하여 일괄도급임을 알 수 있고, 공사계약 일반조건 제4조에서는 사용전검사가 완료되고 사용전검사필증이 발급되면 1차로 공사대금 000,000,000원을, 에너지관리공단으로부터 인증서 발급이 완료되고 개발행위준공이 완료되면 잔금금 000,000,000원을 지급하는 것으로 되어 있다.
(3) 부가가치세법제16조제1항에는 용역이 공급되는 시기를 역무의 제공이 완료되는 때나 시설물 또는 권리 등 재화가 사용되는 때로 규정하고 있고, 제2항에 따라 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등은 같은 법 시행령 제29조에 별도로 규정하고 있으므로, 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때가 공급시기이다. 그런데 쟁점용역은 완성도기준지급 등에 해당하지 않은 통상적인 공급에 해당되고 역무의 제공이 완료되는 때에 세금계산서가 교부되어야 하는바 청구인과 시공사는 정상적으로 발전설비뿐만 아니라 토목공사 준공 등이 모두 완료된 2020.2.29. 쟁점세금계산서를 수수한 것이다.
(1) 6단계인 사용전검사는 전기사업법에 의거 허가를 받아야 하고, 동 전기사업법 시행령제31조제4항에서 사용전검사를 받는 시기는 “전체공사를 완료한 때”로 규정하고 있는데, 여기서 “전체의 공사는 전기시설과 관련된 공사”만을 의미한다고 분명히 하고 있다. 이러한 근거로는 같은 법 제63조와 같은 법 시행규칙 제31조에 따른 다음 “<표5>의 (전기사업용전기설비의 검사항목 사용전검사)태양광설비의 검사항목 및 수검자 준비자료”를 보면 검사항목이 전기시설에 한정된 것으로 충분히 알 수 있다. <표5> Ⅰ-6 태양광설비의 검사항목 및 수검자 준비자료 검사항목 세부항목 수검자 준비자료
◦ 공사계획인가(신고)서 ◦ 태양광 발전설비 개요
◦ 일반 규격 ◦ 본체 ◦ 공사계획인가(신고)서 등 ◦ 단선결선도 등
◦ 일반 규격 ◦ 본체 ◦ 보호 장치 ◦ 축전지 ◦ 공사계획인가(신고)서 ◦ 단선결선도 등
◦ 기력발전소 변압기 준비자료에 준함
◦ 기력발전소 차단기 준비자료에 준함
6. 전선로(모선) ◦ 기력발전소 전선로(모선)준비자료에 준함
◦ 기력발전소 접지설비 준비자료에 준함 (이하 생략) 이와 달리 8단계에서는 인증서(REC) 획득 및 5단계에서 시작하였던 기초, 토목, 전기, 구조물공사의 준공검사를 받는바 6단계와는 별개의 공사분야이다.
(2) 6단계 절차(공사)는 전기설비공사가 전력생산이 가능한지 여부를 전기사용전에 검사하고 확인하는 단계에 불과할 뿐이므로 사용전검사를 받았다고 해도 각종 인허가 취득 및 토목 준공검사 등 용역 전부를 제공받은 것은 아니다.
(3) 처분청의 주장대로라면, 종합건설업체가 기초, 토목, 전기, 소방, 구조물 건설용역을 일괄도급을 받은 후 이중 전기공사분야만 전기사업법에 의한 사용전검사를 받은 경우에도 용역이 전부 제공되었다라고 하는 억지주장과 같다.
(1) 청구인은 2020.8월경 쟁점세금계산서 거래와 관련하여 처분청으로부터 부가가치세 환급 현장확인을 받았고 당시 공사개요 및 진행사항, 사용전검사 전후의 공사진행사항 등의 자료를 제출하였다.
(2) 7단계 이후에도 다음 <표6>과 같은 일부 발전설비 보강 및 진입로 공사, 절개지 공사 등을 마무리하여 YS시장으로부터 준공검사를 받았다. <표6> 7단계 이후 공사내역
① 전기실 위치변경
② 그라우팅 공사 보강 (모듈 지지대 고정 작업으로 보강 및 보수작업필요)
③ 에너지관리공단으로부터 태양광발전 허가조건 충족 여부 등을 검토 받은 후 재생설비인증(REC) 취득
④ 산사태 발생 방지 및 거래접근성 등을 확보하고자 진입도록 공사, 휀스 설치공사, 경계부분 석축공사, 절토면 토사안정화 공사 등
(3) 청구인은 처분청의 부가가치세 환급 현장확인 당시 시간이 촉박하여 다음 <표7>과 같이 사용전검사일 기준 이후 실제로 공사원가가 새로 투입된 275,260,668원에 대한 공사내역만 제출하게 되었고, 기 공사원가 투입 후 진행 중이던 내역 및 관청 인허가 취득 용역 등은 객관적인 원가 측정이 곤란하여 일부만 제출되었다. <표7> 사용전검사일(2019.11.18.) 이후 추가 투입된 공사내역 번호 공 사 내 역 공사금액(원) 1 사용전검사 후 전시시설공사(밀크주입 등) 000,000,000 2 진입도로 변경 공사 및 분할 측량 00,000,000 3 발전소별 휀스 설치 00,000,000 4 발전소 경계부분 석축 쌓기 00,000,000 5 절토면 토사안정화에 따른 복구 및 공법변경 공사 0,000,000 6 인증서(REC) 발급까지 사무인력 인건비 0,000,000 계 000,000,000 * 공사금액은 청구인등의 태양광발전소 총 4개의 공사금액임
(4) 청구인이 제출한 작업일보를 보면 모듈 위치변경 및 전기실 위치변경과 태양광발전 지지대를 완전히 고정하는 구조물 그라우팅 공사, 개발행위준공검사를 받기 위해 진입도로 공사, 휀스 설치공사, 경계부분 석축공사, 절토면 토사안정화 공사 등을 한 것을 알 수 있다. 이 입증자료로 시공사 직원들이 단체SNS에서 주고받은 당시 공사현장사진을 제출하였으며, 작업일보상 주요 공사내역은 다음 <표8>과 같다. <표8> 작업일보상 주요 공사내역 일 자 주요 공사 내역 구분 ’19.11.19.~’19.12.14. 구조물 그라우팅 공사 토공 ’19.11.19.~’19.11.30. 전기접지 보강 관련 공사 등 전기 ’19.12.2.~’19.12.14. 전기실 이설 관련 공사 (인버터 및 배전반 재설치 및 전기 연결 공사) 전기 ’19.12.10~’19.12.17 모듈레벨작업 보강 구조물 ’19.12.17. 에너지관리공단 설비인증 접수 전기 ’19.12.18. 단지내 도로 포장 토공 ’19.12.20.~’19.12.24. 절토면 보강 작업, 배수측구 형성작업 토공 ’19.12.25.~’20.1.1. 침사지 석축 쌓기 및 풀륨관 교체 토공 ’20.1.2.~’20.1.7. 배수로 토사 쇠골부분 정리, 풀륨관 파손부위 교 체 및 보수 토공 ’20.1.8.~’20.1.19. 진입도로 포장 공사 토공 ’20.1.20. 휀스 설치공사 토공 ’20.1.26. 발전소 주변 조경수 식재 및 주변정리 토공 ’20.2.1.~’20.2.6. 배수로 토사 쇠골부분 정리 및 풀륨관 파손부위 보수․교체 토공 ’20.2.14.~’20.2.15. 모듈 시멘트 및 오염물질 청소 (사업주 지적사항) 토공 ’20.2.26.~20.2.27. 모니터링을 위한 통신선로 포설 및 카메라 설치 전기 ’20.3.4. 토사측구 다이크 작업, 휀스 이설, 풀륨관 설치 토공 ’20.5.7. 식재 시공작업, 전기실 배수로 보강작업 토공 ’20.7.9. 도로부 우천 대비 배수로 정비작업 토공
(1) 청구인등은 쟁점토지에 총 4개의 태양광발전소를 건설하였는바 청구인에 대한 부가가치세 환급 현장확인 시 사용전검사일 이후 새로이 투입된 원가를 000,000,000원으로 급히 산출하여 제출하였다. 이 원가는 기 공사원가가 투입되어 진행 중인 것과 관공서 등 인허가 관련 용역대가 등은 정확히 산출할 수 없어 상당한 금액이 누락되었음에도 이를 4개 발전소로 나누면 발전소당 약 00,000천원이다.
(2) 처분청은 투입원가가 미미하다고 주장하나 쟁점용역계약 금액의 11.3%에 달하므로 미미하지 않으며, 세법에는 어느 정도 공사금액이 미미한지에 대한 기준을 규정하고 있지는 않지만, 부가가치세법상 공통매입세액 안분계산시 5% 미만은 고려하지 않고, 소득세법상 양도소득세 관련 고저가 거래에 따른 부당행위계산부인 규정 적용 시 ±5%룰(금액 2억원)을 적용하며, 무역에서 제품수량이 계약수량대비 5% 이내에서 차이가 나는 것은 통상 클레임 적용대상에서 제외하는 것을 고려하면 통상적인 미미한 금액의 기준은 기준금액 대비 5% 미만이어야 할 것으로 생각된다.
(3) 처분청은 구조물을 고정시키는 밀크그라우팅 공사가 사용전검사일 이후인 2019.12.14.에 완료되었음에도 사용전검사일 이후 발생된 비용으로 볼 수 없다고 주장하고 있다. (가) 밀크그라우팅 공사는 모듈설치 전에 1차 공사를 하나, 태양광발전 효율성 등을 높이기 위해 사용전검사일 이후에도 약 2차례 정도 보완공사를 해야 함에도 2차 및 3차 그라우팅공사를 공사용역비를 제외하고 사용전검사일 이후 비용이 미미하다고 하는 것은 잘못된 것이다. (나) 청구인은 시공사가 그라우팅공사를 몇 번 하였는지 언제 하였는지에 대해서는 크게 관심이 없었으며, 어차피 모든 공사가 준공되는 시점이 용역제공 완료 시점이고 동 시점이 세금계산서 교부시기이므로 여러 가지 공사가 연속 또는 보완적으로 계속 이어지는 발전소 건설공사에서 임의로 진행단계를 나누어 공급시기를 단정할 필요가 없었다.
(1) 대전고등법원은 원고가 시공사와 각 발전설비별 공사대금이 아닌 발전설비 전체에 대한 공사대금으로, 발전설비별 공사기간이 아닌 전체에 관한 공사기간으로 정하여 계약을 체결하였고, 전체 공사계약 금액이 정하여지기는 하였으나 특약으로 대금지급 일정에 따라 추후 변동가능이라고 되어 있어 계약 당시 공급가액이 확정되어 있다고 보기 어려운 사정 등이 있는 경우에는, 역무의 제공이 완료되는 때를 공급시기로 볼 수 없는 특별한 경우에 해당하므로, 이러한 계약에 따른 용역의 공급시기는 ‘역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정된 때로 봄이 상당하다고 판결(대전고등법원2016누13142, 2017.3.31.)하였다.
(2) 대법원에서는 “건물에 대한 보수공사를 시행하여 2001.11.23. 소방시설 완공검사필증을 받아 공사를 완료하고, 2001.12.6. 건축주 송○영 명의로 이 사건 건물에 대한 사용승인신청서를 제출하여 2002.1.30. 건물사용승인을 받은 사실을 알 수 있는바, 앞서 본 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 이 사건 건물의 보수공사는 용역제공의 완료시 공급가액이 확정되는 통상적인 용역공급의 경우에 해당하고, 이 사건 보수공사가 2001.11.경 완료되었다고 하더라도 이 사건 보수공사의 제공범위와 계약조건에 의하면 원고에게 사용검사승인을 받게 할 책임이 있는 이 사건 계약상 사용검사승인일까지는 역무의 제공이 완료되었다고 볼 수 없으므로, 결국 이 사건 건물의 사용검사승인일을 역무제공이 완료되는 용역의 공급시기로 보아야 할 것이다.”고 판시(대법원2008두5117, 2008.8.21.)한 바가 있다.
(3) 국세청 해석례(법규부가2014-512, 2014.11.17.)에서도 “신축건물의 사용승인일 후에도 실질적으로 마무리공사가 진행된 경우 실제로 공사가 완성된 때가 역무의 제공이 완료되는 때가 공급시기에 해당한다.”고 해석한 바가 있다.
(4) 따라서 청구인이 시공사와 체결한 쟁점용역계약에 따라 제공받은 용역도 위와 매우 유사하므로 사용전검사일이 아닌 인증서(REC) 발급 및 토목공사와 구조물공사의 준공검사 시점을 용역공급시기로 보아야 한다.
(1) 대법원 판례(대법원2013두22291, 2015.6.11.)를 보면 사용전검사는 2010.1.14.인데 비해 이후 계약서상 공사기간을 임의 수정하여 1년 2개월이 도과한 2011.3.16.에 잔금을 지급한 것으로 하였고, 사용전검사 이후에 이루어진 공사는 2～3일간 8명이 모듈 1개를 교체하고 침하된 지반을 고르게 한 것으로서 준공 이후 통상적으로 이루어지는 유지보수공사에 불과한 경우여서 원고 패소판결을 내린 것이다.
(2) 대법원 판례(대법원2014두35553, 2016.4.12.)에서도 “사용전검사일 이후 제공된 용역이 도급받은 공사범위에 포함된 것인지 불분명할 뿐만 아니라, 이와 관련하여 원고가 사용전검사일 이후 추가로 지출한 금액이 총 공사금액에 비해 극히 일부분으로 통상적으로 뒤따르는 마무리 작업이나 유지, 보수 등을 위한 것으로서 그 규모의 대가의 액수 등이 전체 역무와 비교하여 미미한 정도에 불과한 경우에는 용역의 공급시기에 영향을 미치지 아니한다.”고 판시하였는바, 청구인의 경우는 사용전검사일 이후 제공용역 크기가 크고, 반드시 제공하여야 할 추가 공사인 경우이므로 이를 원용할 수 없는 것이다.
(1) 2018년 이후 집중호우기간에 태양광발전 사업부지에 수십 건의 산사태가 발생하였는데 언론에서는 그 원인이 태양광발전용도로의 무분별한 개발이라고 보도하였고, 이로 인해 많은 규제 정책 및 조건이 추가되었다.
(2) 2018.7.1. 이전에는 임야 소재 태양광발전소만 매우 까다로웠으나 그 이후에는 전체 태양광발전소로 범위가 확대되었고, 신재생에너지센터에 공급인증서 등록시 안전성과 관련된 서류가 대폭 늘어났으며, 처리 소요기간 또한 1개월 이내에서 2개월 이상으로 연장되었는데 그 내용은 다음 <표9>와 같다. <표9> 2018.7.1. 전후 태양광발전소 사업 여건 주요 변동 내역 관련용역 ’18.7.1. 이전 ’18.7.1 이후 비고 공급인증서처리기간 1개월 정도 2∼3개월 소요 등록기준적용 사용전검사일 이후 발생원가 증가 전체 공사금액의 5% 이내 전체 공사금액의 10% 이상 안전성확보 강화 개발행위준공 절차 (준공검사) 일반적 승인 엄격한 안전성검사 승인 후 사업개시 신고 및 개시가능
(3) 이로 인해 이 건 공사의 경우에도 2회에 걸친 추가공사 명령을 수행하고서야 인증서 발급 및 준공검사를 받을 수 있었다.
4. 처분청의 상세한 주장은 아래와 같다.
(1) 청구인은 시공사와 작성한 공사계약서에서 “공사수급자는 본 공사의 설계 및 관청 인허가를 모두 포함하여 책임 준공하는 것으로 한다.”고 계약을 하여 일괄도급임을 알 수 있다고 주장한다.
(2) 그러나 위 청구인의 주장 내용은 처분청의 환급 서면검토 시인 2020.8.4. 제출된 1차 계약서에는 없던 내용이며, 처분청의 환급 현장확인 때인 2020.8.12. 사용전검사 후 공사내역에 대한 자료를 요청하자 2020.8.18. 작업일보, 사용전검사 후 공사내역 등 소명자료와 함께 제출한 2차 계약서에 기재된 내용이다.
(3) 청구인의 주장 내용은 다음 “<표10>의 1·2차 계약서 비교”에서 보는 바와 같이 1차 계약서상에는 청구인을 “발주자”로 표기하고 시공사를 “계약상대자”로 표기하여 계약서 전체 조항에 걸쳐 일관성이 있게 “발주자”와 “계약상대자”가 기재되어 있는 반면에, 2차 계약서에는 1차 계약서 내용과 동일한 부분은 “발주자”와 “계약상대자”라는 표기를 그대로 유지하고 그 외 문구를 추가한 조항들에서만 그전에 표기하지 않았던 “공사수급인”과 “도급인”이라는 문구를 사용한 사실과 2차 계약서에 추가된 문구내용에서 ① 공사수급인의 역무제공범위를 좀 더 명확히 다시 표기한 점, ② 신재생에너지 발급이 완료되고 개발행위준공필증이 완료되었을 때 대금지급을 청구할 수 있다는 규정을 추가로 표시한 점으로 미루어 볼 때, 1차 계약서 제출(2020.8.4.) 후 약 2주가 지나서 제출한 2차 계약서가 2019.8.31. 계약당시 작성된 계약서가 아닌 환급 현장확인 착수일 이후 이미 교부받은 쟁점세금계산서상 공급시기에 맞춰 청구인에게 유리하게 다시 작성한 계약서로 판단된다. <표10> 1·2차 계약서 비교 구 분 1차 계약서 2차 계약서 계약일자 2019.8.31 좌동 계약금액 00,000,000원 좌동 발주자 PS2호 좌동 계약상대자 시공사 좌동 잔금 부분 개발행위준공일로부터 7일 이내 개발행위준공 및 설비인증(REC)후 30일 이내 계약내용의 기타사항 (첫 페이지) (없음) 5번 추가 공사수급자 는 본 공사의 설계 및 관청인허가를 모두 포함하여 책임 준공하는 것으로 한다(관청 개발행위인허가 및 준공, 전기 안전공사 사용전검사, 에너지관리공단 설비인증완료) 공사계약 일반조건 (없음) 제2조[정의] 추가 (없음) 제5조[공사금액의 지급] 추가
1. 수급인은 이 계약이 체결된 후 자금집행조건이 충족된 경우 공급가액의 50% 범위 내의 기성금의 지급을 도급인에게 청구할 수 있고, 도급인은 위와 같은 청구를 받은 날로부터 30일 이내에 공사대금을 수급인이 지정하는 계좌에 입금하는 방법으로 이를 지급하기로 한다.
2. 수급인은 아래 각호의 조건으로 하여 계약금의 지급을 청구할 수 있다. 도급인은 위와 같은 청구를 받은날로부터 30일 이내에 계약금을 수급인이 지정하는 계좌에 입금하는 방법으로 이를 지급하기로 한다. 1) 전기안전공사의 사용전검사가 완료되고 그에 따라 사용전검사필증이 발급된 사실이 확인될 것
2. 본 건 사업시설의 상업운전이 개시될 것 (사업개시 신고완료)
3. 수급인은 다음 각 호의 요건이 충족되는 것을 전제로 전체 공급가액에서 계약금을 제외한 나머지 금액의 지급을 청구할 수 있다. 도급인은 위와 같은 청구를 받은 날로부터 30일이내에, 잔금을 수급인이 지정하는 계좌에 입금하는 방법으로 이를 지급하기로 한다.
1. 본 건 사업시설에 대한 에너지관리공단의 공급인증서 발급대상 설비확인서 발급이 완료되었을 것 2) 개발행위 준공필증이 완료되었을 것
(1) 청구인은 다음 <표11>의 사용전검사 후 공사내역과 같이 전기시설공사 등 000,000,000원의 공사를 사용전검사 이후에 진행하였고 전체 공사금액의 11.3%에 해당하여 공사가 미미하지 않으므로, 준공검사가 완료된 2020.2.29.자가 용역의 공급시기라고 주장하면서 공사 관련 증빙서류로 공사개요 및 진행상황이 기재된 서류와 작업일보, 현장 공사사진 등을 제출하였다. <표11> 사용전검사 후 공사내역(이 건 청구 시 제출) (단위: 원) 공사금액(청구인 제출) 공사내역 총 공사금액 PS2호(28%) *
1. 사용전검사 후 전기시설공사(밀크주입 등) ① 000,000,000 00,000,000 ㉠
측량 00,000,000 00,000,000 ㉡
00,000,000 0,000,000 ㉢
4. 발전소 경계부분 석축 쌓기 ② 00,000,000 0,000,000
복구 및 공법 변경 공사 0,000,000 0,000,000
6. REC공급인증서 발급시까지 사무인력 인건비 0,000,000 0,000,000 합 계 000,000,000 00,000,000 * PS2호 공사금액: 사용전검사 후 공사금액을 4개 태양광발전소 총 공사금액 중 PS2호의 공사금액이 차지하는 비율(28%)로 분배한 금액임
• ㉠, ㉡, ㉢의 금액과 관련하여 2020년 2월 제출된 견적서상 총 공사금액은 ㉠과 관련하여 그라우팅 공사비 0,000천원, 전기실 판넬설치비 0,000천원, ㉡과 관련하여 내부도로 0,000천원, 외부진입도로 0,000천원, ㉢과 관련하여 외부 휀스 포함 00,000천원으로 기재되어 있음
(2) 그러나, 청구인이 제출한 다음 <표12>의 공사진행상황도를 보면 준공검사일인 “20.2.14.”이 기재되어 있어 최종공사가 완료된 이후에 작성된 것임에도, 2019.11.18.부터 2020.2.14.까지의 공사진행상황에는 (외부)도로포장공사와 발전소간 구획용 휀스 설치공사 그리고 3종류의 보강공사를 포함하여 총 5가지의 공사만을 언급하고 있을 뿐 전기시설공사로 주장하는 그라우팅 관련공사와 전기실 위치변경공사(위 “<표11>의 ①”) 및 그 외 경계부분 석축 쌓기 공사(위 “<표11>의 ②”) 등은 전혀 기재되어 있지 않아 실제 공사를 하였는지 의심스럽다. <표12> 공사진행상황도(청구인 제출 서류)(생략)
(3) 전기시설공사는 청구인이 사용전 검사후 추가공사로 주장하는 총 000백만원 중 50% 이상을 점유하는 000백만원으로 이렇게 큰 금액의 추가공사가 있었다면 위 “<표12>의 공사진행상황도”에 해당 내용의 기재가 누락될 수 없다고 판단된다.
(4) 또한, 청구인의 “그라우팅 공사를 사용전검사일 전에 1차 시공을 한 후에 사용전검사 후 2, 3차 시공을 하였다.”는 주장에 대하여 사용전검사일 이후에 할 수 있는지에 대해 한국전기안전공사 YS지사와 타 태양광설비업체 등에 문의한바, 모듈 설치 후 구조물 고정작업을 하면 기둥의 흔들림 등으로 인해 상판 모듈이 파손되거나 태양빛을 받는 각이 변경될 수 있어 모듈 설치 후에 그리우팅공사를 한다는 것은 위험하다는 답변을 들은 바 있고, 인터넷에서 발췌한 태양광발전공사 진행사진에 따르면 기둥을 매립하고 기둥을 연결한 후 그라우팅을 하여 기둥이 단단히 고정되지 않으면 상부의 철구조물과 모듈을 지탱할 수 없다는 것을 알 수 있으며, 1차 시공 후 2, 3차 시공을 나눠서 하면 그만큼 기둥을 잡아주는 강도가 약해질 수밖에 없어 그라우팅공사를 1, 2, 3차로 나눠 시공했다는 청구인 주장은 타당성이 떨어진다고 사료된다.
(5) 따라서 만약 청구인의 주장처럼 추가로 타설을 했다고 하더라도 구조물의 안정성 때문에 1차에 대부분의 공사가 이루어지고 2, 3차는 1차 콘크리트 타설물 일부가 지면에 흡수되어 높이가 약간 낮아진 부분에 대한 일부 보강공사가 이루어졌을 것으로 판단된다.
(6) 또한, 청구인이 2020.2.6. 2019년 제2기 확정 부가가치세 환급신고 검토와 관련하여 제출한 PS2호 전체 견적서(공사금액 000,000,000원) 중 다음 <그림2>의 구조물공사 견적내역서에는 그라우팅 비용이 총 0,000,000원으로 기재되어 있음을 감안할 때 그라우팅 추가 작업을 했다고 하더라도 그 금액은 미미했을 것으로 생각된다. <그림2> 구조물공사 견적내역서(생략)
(7) 전기실 위치변경공사 관련해서 한국전기안전공사 YS지사에 방문하여 문의한바, 사용전검사 시 각 태양광시설별로 전기발전용량이 정해져 있어 사용전검사 이후 전기실 위치를 변경하기는 어렵다는 답변을 들었고, 청구인으로부터 전기실 위치변경공사와 관련하여 어떠한 증빙서류도 제출된 바 없으며, 청구인이 2020년 2월 제출한 PS2호 전체 견적서 중 다음 <그림3>의 전기공사 견적내역서를 보면 전기공사비용 00백만원 중 전기실 판넬제작설치 비용이 0,000,000원 정도로 미미하고 전기실 이전 관련 추가원가 발생에 대한 변경계약서가 없는 점 등으로 미루어 사용전검사 전에 공사원가가 기 반영되었거나, 노무비 등 소액만 추가 발생되었을 것으로 판단된다. <그림3> 전기공사 견적내역서(생략)
(8) 위 검토내용과 같이 PS2호 전체 견적서상 그라우팅 공사비용이 0,000,000원이고 전기실 설치비가 0,000,000원임을 감안할 때, PS2호의 사용전검사 이후에 2, 3차의 그라우팅 공사나 전기실 위치변경공사 등으로 앞의 “<표11>”과 같이 00,000,000원이란 고액의 공사금액이 발생하였다는 것은 지나친 것으로 보여 청구인이 제출한 사용전검사 후 공사내역은 임의로 작성된 서류로 판단되고, 앞 “<표11> 사용전검사 후 공사내역”상 공사내역별 공사금액의 적정여부를 검토한바 사용전검사 후 공사 예상액은 다음 <표13>과 같이 00,000천원(총 공사금액 000,000천원의 3.7%)에 불과한 것으로 판단된다. <표13> 처분청이 검토한 사용전검사 후 공사 예상액 (단위: 천원) 공사 내역 금액 근거(이유) 인정여부
① 전기시설공사 00,000 앞 “(3)∼(7)” 내용에 따라 ×
② 외부진입도로 0,000 ’20.2월 제출된 견적서상 금액에 포함되어 있음
○ ③ 휀스 설치금액 0,000 앞 “<표4> 공사진행상황도”에서 언급되었음
○ ④ 발전소 경계부분 석축 쌓기 0,000 앞 “<표4> 공사진행상황도”에서 언급되지 않았음 ×
⑤ 절토면 복구공사 등 0,000 앞 “<표4> 공사진행상황도”에서 언급되었음
○ ⑥ REC공급인증서 발급 관련 인건비 0,000 사용전검사 후 공사금액으로 봄
○ 인정금액 합계 00,000
○ (9) 그리고, 앞 “<표8> 작업일보상 주요 공사내역”을 보면 공사들 대부분이 보강작업 및 재설치작업, 교체작업, 보수작업으로 언급되어 유지보수공사임을 알 수 있고, 그 외 나머지공사는 사용전검사 이후에 통상적으로 뒤따르는 미미한 정도의 마무리공사로, 공급시기에 영향을 줄 정도의 공사는 아닌 것으로 판단된다.
- 다) 작업일보와공사현장사진 비교 검토
(1) 청구인이 사용전검사 이후 공사 내용의 입증을 위해 2020.8.18. 제출한 작업일보의 진위 여부 판단을 위해 “작업일보의 내용, 현장사진”과 “공사현장 단체SNS 및 현장사진”의 공사내역을 비교한 내용 및 판단 내용은 다음 <표14>·<표15>와 같으며, 그 외 작업일보와 공사현장 단체SNS 및 현장사진에 기록된 공사를 일자별로 비교한 다음 <표16>과 같이 공사 내용이 전혀 일치하지 않는다. <표14> 작업일보와 공사현장 단체SNS 및 현장사진 공사별 내역 비교(생략) <표15> 공사내용 비교에 따른 판단내용 일자 작업일보 공사현장 단체SNS 사진 등 ’19.12.3. 구조물 밀크그라우팅, 전기실 건축시공 도로부지 토공 정리 ’19.12.11. 구조물 밀크그라우팅, 모듈레벨작업 보강, 인버터 및 배전반 결선 등 배수로 공사 ’19.12.16. 단지내도로 포장을 위한 평탄작업, 모듈레벨작업 보강, 접지보강을 위한 터파기 등 분할경계 현황 측량 ’19.12.24. PS3호 발전소 하단부 배수측구 설치 작업(풀륨관 매설) 진입도로 콘크리트 타설 ’19.12.27. 침사지 석축 쌓기 및 풀륨관 교체 진입도로 콘크리트 타설 ’19.12.31. 내용 없음 진입도로 콘크리트 작업 완료 <표16> 작업일보와 공사현장 단체SNS 및 현장사진 일자별 공사내역 비교 공사내용 판단내용 단지내 도로 포장 작업일보에서 2019년 12월 15일부터 18일 사이에 공사를 했다고 기재되어 있으나 공사현장 단체SNS 및 현장사진에서는 2019년 12월 16일 사업장 입구까지 포장공사가 이미 완료되어 있으며, 공사진행상황도에서 2019년 11월 19일 이전 공사인 “1차 도로개선공사” 평면도를 보면 내부도로와 사업장 입구까지가 1차 도로개선공사임을 볼 때 내부 도로는 사용전검사일 이전에 이미 완공되었을 것으로 추정됨 외부진입 도로 포장 작업일보에 2020.1.8. 공사를 시작해서 2020.1.19. 레미콘을 타설했다고 기재되어 있으나 공사현장 단체SNS 및 현장사진을 보면 2019.12.24. 콘크리트를 타설해서 12.31. 작업 완료되었음 휀스 설치 작업일보에 2020.1.21. 휀스가 입고되어 1.25. 설치가 완료하였다고 기재되어 있으나 공사현장 단체SNS 및 현장사진의 2019.12.3. 사진과 2019.12.16. 사진에는 외각부분에 대한 휀스가 이미 설치되어 있음이 확인되고, 내부에 휀스를 추가로 설치했다고 하더라도 PS2호 태양광발전소 토목공사 견적내역서 휀스 설치 공사비 12백만원의 극히 일부라고 판단됨 배수로 정비 작업일보에 2020.7.9. 공사를 하였다고 사진을 첨부하였으나 공사현장 단체SNS 및 현장사진에서는 동일 사진이 2019.12.11. 공사로 확인됨
(2) 위와 같이 작업일보와 현장사진 공사내역이 완전히 다르고, 사용전검사 후 공사내역에 첨부된 일용근로자 노무비대장과 작업일보상 인부 인원을 비교해 보면 일자별 근무인원이 전혀 일치하지 않는 점 등으로 미루어 볼 때, 청구인이 제출한 2차 계약서와 증빙서류인 작업일보 등은 2020년 1월 이후에도 많은 공사를 했다고 주장하기 위해 환급 현장확인일인 2020.8.12. 이후 임의로 작성한 것으로 판단되며, 공사현장 단체SNS 및 현장사진들을 보면 청구인이 주장하는 공사 중 그라우팅공사나 전기실 이전공사는 언급된 바 없고, 내부 및 외부 도로포장공사, 휀스 설치공사 등 부수 공사들도 2019.12월말일 전에 공사가 다 완료된 것으로 판단된다.
- 라) 인허가 요건 강화주장 관련 내용 검토
(1) 청구인은 2018.7월 이후 임야 외 모든 태양광발전사업장의 인증서 발급 관련 안전성과 관련된 서류가 대폭 늘어나고 처리소요기간 또한 2개월 이상으로 연장되어 2회에 걸친 추가공사 명령을 수행하고 공급인증서 등록 및 준공허가를 받았다고 주장한다.
(2) 그러나 안전성 강화를 위해 인증서(REC) 취득 시 개발행위준공검사필증 제출의무는 2019.7.1.부터 임야 태양광에만 적용되다가 2020.7.1.부터 전체 태양광사업자로 확대된 것이며, 공사시점에 청구인 사업장인 쟁점토지의 지목은 ‘과수원’으로, 위 개정 내용과는 전혀 상관이 없고, 실제 청구인은 2019.12.16. 에너지관리공단에 설비확인 신청하여 2개월 이내인 2020.2.4. 인증서를 발급받았다.
(3) 또한 2회 추가공사 명령을 수행하였다고 하나 에너지관리공단의 보완요청은 다음 <표17>과 같이 신청서 수정 및 자격증 제출 등 서류 보완 요청으로, 이와 관련하여 추가 공사가 이루어졌다는 주장은 타당하지 않으며, 청구인이 2019.12.16. 에너지관리공단에 설비확인신청을 한 것으로 미루어 2019.12.17. 이전에 주요공사가 이미 완료된 상태라고 판단된다. <표17> 공급인증서 발급 관련 에너지관리공단 보완 요청 내용 처리일자 결 과
2020.2.3. 보완요청 ․ 신청서: 인근지역 동일사업자 여부 수정 2020.1.26. 보완요청 ․ 동일사업자: 인근지역 설치용량 확인서 수정(효명1호 태양 광발전소 참고) ․ 인발시험보고서: 검토기술사 자격증 사본 미비
5. 청구인의 처분청 의견에 대한 추가 주장은 아래와 같다.
(1) 청구인이 제출한 2차 계약서는 앞에서 설명한 바와 같이 2019.8.31. 작성된 1차 계약서를 보완하여 2019.9월 초에 계약을 변경한 것으로 정상적으로 유효한 계약서이다.
(2) 그런데 청구인은 2차 계약서 작성 후 1차 계약서를 폐기해야 함에도 폐기하지 않고 있다가 2020.8.4. 처분청의 환급 서면검토 시 도급계약서 제출을 요구받고서 1차 계약서(3장)를 잘못하여 제출하였으나, 이후 처분청의 환급 현장확인 시 구체적인 공사내역 자료제출을 요청받아 정상적인 2차 계약서를 제출한 것이다.
(3) 2차 계약서에서 잔금 지급을 최종 용역 공급시점인 “개발행위준공일”을 기준으로 하는 것은 1차 계약서와 동일하고, 다만 “설비인증(REC)을 받는 것”을 추가하였을 뿐이지 쟁점용역의 제공시기를 2020.2월로 늦춘 것이 아니다. (가) 개발행위준공이란, 토목공사 등을 최종 완료하여 준공허가를 받는 것으로, 개발행위준공 행위를 거쳐야만 토지를 분할하여 담보제공을 제공함으로써 금융대출을 받을 수 있으므로 매우 중요하다. (나) 처분청이 실제계약서라고 보는 1차 계약서에도 잔금 지급을 “개발행위준공일로부터 7일 이내”에 하는 것으로 규정되어 있으므로 개발준공행위를 최종 용역의 제공시기로 보고 있는 것이며, 또한 2차 계약서에도 최종 용역제공 기준을 동일하게 보면서 “개발행위준공일”에 “설비인증(REC)을 받는 것을 추가”하는 정도에 그치고 있다. (다) 따라서, 청구인은 2회 서류 보완 지시를 이행한 후 2020.2.4. 인증서(REC)을 발급받고, 2020.2.14. YS시장으로부터 토목공사 등에 대해 준공검사를 받은 후 2020.2.29. 쟁점세금계산서를 교부받았으므로 해당 세금계산서는 용역을 최종적으로 공급받은 시점에 발급된 사실과 부합하는 것이다.
(1) 청구인은 기억에 의존하여 공사진행상황도와 작업일보를 소급하여 작성하였기 때문에 공사진행상황도에 일부 공사 목록이 누락되었고, 작업일보상 공사일자와 실제 공사일자가 일부 다른 것이지 실제 공사를 하지 않은 것은 아니다. (가) 처분청은 2020.8월초 청구인의 부가가치세 환급신고에 따른 현장확인을 시작하면서, 확인담당자가 사용전검사 이후 추가공사 등의 내역 제출을 재촉하였다. (나) 청구인은 시공사에 발전소 전체 건설공사를 맡겼고, 사용전검사 전후로 공사진행 내역을 구분할 필요도 없었으며, 그러한 자료도 정리하거나 보관하지 않고 있었다. (다) 그러나 담당자가 요구자료를 제출하지 않을 경우 부가가치세 환급이 거부된다고 하여 청구인은 급히 공사진행상황도()와 작업일보를 기억에 의존하여 토목공사 위주로 정리하여 개략적으로 작성·제출하였다. () 공사진행상황도: 처분청의 이해를 돕기 위해 급하게 만들어 제출한 공사현황도면으로 발전용량 및 발전소위치, 발전소명, 공사진행 정도를 표현
(2) 제출된 공사진행상황도에 아래의 전기공사(밀크주입 등)와 석축 쌓기를 한 내역이 누락되었지만 실제 공사를 하였다. (가) 모듈고정 밀크주입 그라우팅공사
① 통상 모듈 공사가 완공되면 이후 추가 밀크주입 등은 필요하지 않으나, 이 건 공사의 경우 사용전검사 전에 밀크주입 등이 이루어졌지만 청구인이 현장의 경사가 18도가 넘어 밀크주입 등이 충실하게 이루어지지 못하였다고 추가 밀크주입을 요청하여 2차례 더 이루어졌다.
② 그라우팅 후 밀크 1) 의 특성상 시간이 경과하면 꺼짐 현상이 발생하여 추가 보충 하는 작업을 거의 대부분 하는데, 이 건 공사의 경우는 경사도가 매우 높아 사업주 요청에 의해 일부 연약 구간에 있는 철파이프 기둥에 직접 밀크를 보강하였다. (나) 전기실 위치변경 공사
① 사용전검사 이후에도 전기용량의 변경이 없고 자재(모듈 및 인버터)가 바뀌지 않는 한 발전소 구내에서 경미하게 전기실 이설이 가능하며, 전기실 위치변경공사도 완공된 전기실이 모듈에 그림자를 드리우고 발전소 내 구내도로에 연접 및 약간 구부러진 도로에 위치하여 차량소통을 방해하는 바람에 청구인의 요청으로 당초 설치장소보다 약 2미터 정도 이전하였다.
② 처분청은 전기실판넬 설치비용이 약 0,000천원으로 소액이어서 전기실 위치 변경이 유지보수에 해당하는 미미한 공사라고 주장하나 전기실 위치 변경은 판넬비용만 소비되는 것이 아니고, 전기시설 이전은 매우 위험하여 전기전문기술자가 투입되어야 하므로, 판넬비 0백여만원에 인건비 약 0백만원 정도가 추가로 투입되었다. (다) PS2호 사업장은 18도가 넘는 사실상의 임야에 있고 산에서 물이 내려와 YS바다로 흐르는 도랑도 중간에 있어서 이 부분에 석축을 쌓지 않으면 도랑이 넘쳐 발전설비로 물이 들어올 개연성이 높아 석축을 쌓았다.
(1) 외부 진입도로 포장공사: 처분청 의견과 같이 당초 작업일보상의 2020.1월에 한 것이 아니라 사용전검사일 이후인 2019.12.24. 용역이 제공된 것으로 인정한다.
(2) 다만, 공사현장 단체SNS 및 현장사진을 근거로 사용전검사 이전에 외부 진입도로 포장공사가 완료되었다는 처분청 의견은 내부도로 사진을 오해하는 것으로 보인다.
(3) 휀스 설치도 발전소 외부와 내부(발전소간 및 발전소 도로와 발전소간 휀스)로 나뉘어 공사를 진행하였는바, 사용전검사 이전은 외부 공사만 하였고, 사용전검사 이후에는 내부 공사를 하였으며 청구인등의 경우 1필지인 쟁점토지에 발전소 4개를 건설하였으므로 사용전검사 후 발전소간 경계측량을 하고 내부 휀스를 설치하게 된 것이고, 처분청이 사용전검사 시 완성된 것이라고 본 단체SNS 및 현장사진의 휀스는 외부 휀스이고, 이와 별개로 내부 휀스 공사는 사용전검사 후에 진행하였다.
(4) 또한, 배수로공사는 수시로 보강공사를 하는 부문으로 작업일보의 2020.7.9. 공사는 배수로 보강공사를 의미하며, 대부분의 배수로공사는 공사현장 단체SNS 및 현장사진과 같이 2019.12.11. 진행되었다.
(1) 처분청은 청구인등의 태양광발전소의 사용전검사 후 발생된 전기시설(밀크주입 등) 공사비가 000,000,000원으로 고액임에도 구조물공사 견적내역서상 그라우팅(밀크주입) 공사금액은 0,000,000원으로 소액이어서 전기시설 공사를 인정할 수 없다고 주장하나, 해당 전기시설 공사비는 단순 그라우팅보강 공사뿐만 아니라 전기실 이전, 배수로 추가 설치와 파손 된 배수로 교체, 구조물수평작업 및 재설치 등 5개 공사를 포함한 금액으로 대략적인 구성은 다음 <표19>와 같다. <표19> 사용전검사 후 전기시설(밀크주입 등) 공사비 구성 (단위: 백만원) 세부 공사명 금액 밀크주입(1차후 2차 3차 보강공사 금액) 00 전기실 위치변경 00 배수로 교체 및 추가 설치 00 구조물 수평작업 및 재설치 00 합계 000
(2) 태양광발전소 건설 시 사용전검사 전에 전기시설 및 모듈설치관련 구조물공사 원가는 약 95% 이상 투입되고, 토목공사 원가는 약 40% 이상 투입된다.
(3) 당시 현장 근무인력의 투입단가 산정, 세금계산서 수수내역, 신용카드 사용내역 등을 공사 진행내역에 대입하여 도급금액을 산정하여도 사용전검사일 이후 약 000백만원의 공사비가 발생되었으며, 청구인의 PS2호의 발전용량 비율(약 28%)로 나누면 00백만원이 배정되는바 상기 통상적인 원가투입비율과도 매우 유사하다.
(1) 처분청의 판단과 같이 사용전검사일 이후 발생한 공사금액이 200만원에 불과하다고 인정하더라도 해당 공사는 준공검사(개발준공행위)를 위한 것이고, 공사 후 2020.2.14. YS시로부터 준공검사를 받았으므로 당해 일자를 쟁점용역의 공급시기(역무의 제공이 완료되는 때)로 보아야 한다.
(2) 만일 처분청이 인정한 사용전검사 이후 발생한 공사금액 00백만원이 유지보수를 위한 공사비라면 사용전검사일을 용역의 공급시기로 보아야할 것이나 해당 공사는 토목공사이지 유지보수공사가 아니기 때문에 용역의 공급시기를 사용전검사일로 볼 수 없다.
(1) 처분청은 청구인이 2019.11.18. 사용전검사를 받고 2019.12월부터 전력을 생산하였으므로 용역제공이 완료되었다고 보나 시공사는 그 이후에도 토목공사, 전기설비공사, 인허가 용역 등을 청구인에게 제공하였다.
(2) 사용전검사는 시공사가 하청을 주어 전문 전기설비공사 업체가 시행한 부분 준공이며, 전기설비공사의 준공으로 토목 등 쟁점용역(전체공사)의 제공이 완료되었다고 볼 수는 없다.
(3) 종합건설업체가 건설용역에 대해 포괄도급을 받고, 이 중 전기공사만을 완공한 후 전기사업법에 의한 사용전검사를 받았다 하여 전체 건설용역의 제공이 완료된 것으로 보지는 않는다.
(1) 처분청이 청구인이 처분청의 이해를 도우려고 급히 작성 제출한 ‘공사진행상황도(1장)’와 사급 공사에서는 작성하지도 않는 ‘작업일보’, 사업 시작 전의 ‘견적서’만을 가지고 어떻게 공사전반에 대해서 이해·판단할 수 있는지 의문스럽다.
(2) 일반적으로 건설공사는 공사기간 단축이 발주자나 수급자 모두에게 이로우므로 가능한 한 단축시키려고 하며, 청구인도 이 건 공사대금을 금융기관으로부터의 차입자금으로 충당하였으므로 모든 공사가 빨리 끝나야 정상적인 사업을 할 수 있었다.
(3) 청구인은 2019.8.31. 시공사와 쟁점용역계약을 체결하여 약 2개월 18일 만인 2019.11.18. 전력생산이 가능하게 되었고, 다시 약 2개월 후 추가공사 및 행정기관 인허가 업무 등이 모두 완료되어 2020.2.14. 준공검사를 받았다. (가) 사용전검사일을 기준으로 이전 2개월 18일 동안은 전기공사 위주로 하였고 이후 2개월 동안은 주로 토목공사 등이 진행되었다. (나) 처분청의 주장대로 사용전검사 이후의 공사가 단순 유지보수 공사라면 약 2개월이라는 기간은 너무 길다는 점 등으로 볼 때 정황상 억지 주장이라고 판단된다.
(4) 또한 쟁점용역계약서상 용역의 제공 대상은 건설공사뿐만이 아니라 행정관청의 인허가까지를 포함하고 있으며, 처분청에 시공사가 포괄공사도급을 받아 공사를 진행한 후 인허가를 받지 않은 상태일 경우에도 계약이행이 완료되었다고 할 수 있는지 되묻고 싶다.
(5) 특히, 태양광발전시설은 사용전검사까지는 발전허가신청, 개발행위허가신청, 감리지정신고, 공사계획신고, 특정 공사신고(비산먼지발생), 사용전검사를 받는 행정적인 업무가 이루어지고, 그 이후로는 개발행위변경 및 준공신청, 토지분할신청, 토지등기를 위한 토지대장정리 신청, 에너지관리공단 설비인증신청, 사업개시신청, 은행대출을 위한 여신업무 등 까다로운 각종 인허가 업무 등이 많다.
(6) 처분청은 PS2호가 임야가 아닌 과수원에 건설되므로 인증서 발급 및 준공허가가 중요하지 않다고 주장하나,
• PS2호는 YS해변의 경사도가 18도 정도인 언덕에 위치하여 산사태 등의 피해가 발생될 수 있기에 2019.12.17. 인증 서류를 접수하여 2020.2.4. 인증서(REC)를 받았고, 2020.1월 초에 준공신청서를 접수하여 수차례 담당공무원의 현지시정 지도를 받아서 2020.2.14. 준공검사를 받은 점으로 볼 때 처분청 주장은 타당하지 않다.
6. 처분청의 청구인 추가 주장에 대한 의견은 아래와 같다.
○ 청구인이 제출한 2차 계약서는 ’19.8.31. 작성된 1차 계약서를 보완하여 ’19.9월 초에 변경 작성한 것으로 유효한 계약서이며, 1차 계약서도 총 4장으로 <공사계약 일반조건>은 2차 계약서와 동일하다.
○ 청구인이 제출한 공사진행상황도와 작업일보는 기억에 의존하여 소급 작성하였으나 모듈고정 밀크주입 그라우팅공사와 전기실 위치변경공사, 발전소 경계부분 석축 쌓기 등 실제 관련 공사가 이루어졌으며, 4개 태양광발전소에 대해 사용전검사일인 ’19.11.18. 이후에 총 000,000천원의 공사용역을 제공하였고, 그 중 청구인의 PS2호에는 00,000천원의 용역을 제공하였으며, 유지보수공사가 아닌 토목공사 등이 추가로 실시되었기에 최종 용역 제공시기는 준공검사일인 ’20.2.14.이므로 청구인이 수취한 쟁점세금계산서는 사실에 부합하는 적법한 매입세금계산서이다.
- 나) 청구인이 2019.8.31 1차 계약서를 작성한 후 2019년 9월초 계약문구를 수정하여 2차 계약서를 작성하였다고 하는 주장에 대한 의견
(1) 일반적으로 계약 내용이 변경되는 경우 ‘변경계약서’라고 기재하고, 계약일자를 변경계약일로 작성하나 청구인의 2차 계약서는 1차 계약서와 동일하게 ‘공사계약서’라고 기재되어 있고, 계약일자도 1차 계약서 작성일과 동일한 2019년 8월 31일로 작성되어 있으며, 동일 내용에 일부 내용만 추가된 점 등으로 미루어 청구인의 주장은 신뢰할 수 없다.
(2) 청구인은 처분청의 환급 서면검토 시(2020.8.4.) 처분청에 ‘공사계약 일반조건’ 2매가 포함된 총 3매의 1차 계약서를 제출하였고, 2차 계약서는 1차 계약서의 ‘공사계약 일반조건’에 청구인이 일부 조항을 추가하여 공사계약서가 4매로 변경된 것이며, 1차 계약서 ‘공사계약 일반조건’ 제7조에 모듈, 인버터의 특정회사 제품명, 시공제품 등 청구인이 언급한 내용이 이미 기재되어 있어 적정한 계약서로 판단된다.
(3) 또한 2차 계약서 작성시점이 1차 계약서를 작성(2019.8.31.)한 며칠 후(2019.9월초)가 맞는다면 1년이 지난 2020.8.4. 세무대리인을 통해 1차 계약서가 제출될 수는 없다고 판단되며, 쟁점세금계산서 작성일자(2020.02.29.)가 청구인이 주장하는 공사완료 시점인 인증서(REC) 발급일(2020.2.4.)이나 준공검사일(2020.2.14.)이 아닌 1차 계약서상 잔금지급일인 준공검사(개발행위준공)일로부터 7일 이내(준공지연 시 2020.2.29.까지)와 일치하는 점 등으로 미루어 당초 제출한 1차 계약서가 실제 계약서라고 판단된다.
- 다) 시공사가 사용전검사일 이후 275,260천원의 공사용역을 청구인에게 제공하였다는 주장에 대한 의견
(1) 청구인은 모듈 고정을 위한 그라우팅(밀크 주입)공사를 2차례 더 시행하였고 전기실 위치 변경공사를 하는 등 였다고 주장하나, 그라우팅공사는 태양광설비 설치 공사 중 가장 기초 공사로, 밀크 타설 후 콘크리트가 굳어 기둥이 고정된 후 모듈 설치 등 추가공사가 진행되므로 청구인의 주장대로 꺼짐 현상이 발생하여 보강작업이 이루어졌다고 하더라도 사용전검사 이전에 보강공사가 이루어졌을 가능성이 크며, 청구인 주장을 인정하더라도 당초 의견과 같이 2, 3차 공사는 당초 견적서상 총 그라우팅 비용이 6,825천원이었음을 감안하면 그 금액이 크지 않은 보수공사이고, 실제 공사가 이루어졌다는 주장 외에 추가비용 산정 관련 구체적인 증빙은 제시하지 못하고 있다. 또한 전기실 위치 변경공사와 관련하여 청구인이 증빙자료로 제출한 작업일보상 전기실 이전 관련 공사를 보면 2019.12.2.(전기실 이설에 따른 배전반 및 인버터 철거)부터 2019.12.14(전기실 이설에 따른 시운전)까지 13일간 공사를 하였으며, 이 기간 동안 전기 생산이 불가능할 것으로 판단되므로 2019.12월분 전기 생산량은 다른 달보다 적을 것을 생각되나 앞 “<표1> 생산한 전기를 판매하고 발급한 매출세금계산서 내역”에서 보는 바와 같이 2019.12월분을 공급한 2020.1월의 매출세금계산서는 0,000,000원이고, 2020.1월과 2월분을 공급한 2020.2월과 3월의 매출세금계산서는 각 0,000,000원과 0,000,000원인 점 등으로 볼 때 사용전검사 이후 전기실 위치 변경공사를 하였다는 청구인의 주장은 인정할 수 없다.
(2) 청구인은 ‘공사진행상황도’와 ‘작업일보’를 기억에 의존하여 소급 작성하였다고 하나, ‘공사진행상황도’와 ‘작업일보’는 2020.8.12. 환급 현장확인 시 사용전검사 후 공사내역에 대한 증빙자료를 요청하자 2차 계약서와 함께 증빙자료로 제출된 서류들로서, 처분청이 위 서류들에 기재된 내용에 대한 문제점 이 건 청구에 대한 의견서 등에서 언급하자 ‘공사진행상황도’와 ‘작업일보’를 기억에 의존하여 소급 작성하였다고 주장을 변경하였다.
(3) 사용전검사 후 공사내역서 또한 구체적인 증빙이 없고, 이미 제시한 의견과 같이 공사금액 과다계상 혐의가 짙은 점 등으로 미루어 2020.8.18. 청구인이 제출한 2차 계약서 및 ‘공사진행상황도’와 ‘작업일보’, ‘사용전검사 후 공사내역서’ 등의 증빙 서류들은 쟁점세금계산서에 맞춰 임의로 작성된 서류들로 판단되므로 전혀 신뢰할 수 없다. 또한 청구인이 주장하는 ‘사용전검사 후 공사내역서’상 전기시설공사 000백만원의 구성 내용은 이번 추가의견서 제출을 통해 처음 주장하는 내용들로(공사내역별로 대략적인 금액만을 언급), 세부 내용을 보면 전기설비 관련 밀크주입 및 전기실 위치 변경공사는 00백만원[PS2호 공사비 0,000천원(28%)]에 불과하며, 전기시설공사 중 48.6%를 차지하는 구조물수평작업 및 재설치(00백만원)는 청구인이 제출한 작업일보상 2019년 12월 이후 공사내역에 언급된 바 없고, 전기시설 설치공사와 직접적인 관련이 없는 배수로 공사(00백만원)가 기재되어 있을 뿐이며, 공사 관련 증빙서류가 제출된 바 없다. (가) 밀크주입 관련 비용이 당초 공사비용 0,000천원에 보강공사에 약 0,000천원을 더하여 약 00,000천원이라고 주장하나 보강공사비용 0,000천원은 청구인등의 4개 태양광발전소의 공사금액(발전소별로 안분 시 0,000천원)임에도 PS2호의 추가공사 비용으로 과다계상하여 주장하고 있다. (나) 전기실 이전 관련 비용도 판넬비 0백여만원에 인건비 약 0백만원 정도가 추가 투입되어 전기실 위치 변경비용 00백만원이 추가 발생하였다고 주장하나 판넬비는 당초 투입원가임에도 추가공사비에 포함하여 산정하였다. (다) 이러한 점들로 볼 때 청구인이 주장하는 각 공사별 금액들이 사용전검사 이후 실제 발생된 공사원가를 정확히 반영하여 산정되어 있는 것이 아니라, 당초 세금계산서 수취 내역을 정당화하기 위해 대략적인 금액을 유추하여 주장하고 있는 것으로 판단되며, 추가원가 반영에 따른 변경계약서나 합의서 및 위 공사가 실제 이루어졌음을 입증할 구체적인 증빙서류는 제출된 바 없다.
- 라) 이처럼 청구인은 2차 계약서와 함께 제출한 공사 관련 증빙서류들을 공사완료일로부터 최소 6개월 이상 경과한 시점에 소급하여 작성하였음을 시인하였고, 처분청에서 구체적으로 지적한 내부도로 및 외부도로공사, 외부 휀스 설치공사 등의 공사일자가 잘못되었음을 인정하고 있는 점 등으로 미루어 2차 계약서를 포함한 증빙서류들은 전혀 신뢰할 수 없으며, 전기공사 등에 대한 서면 주장 외에 구체적인 증빙을 제시하지 못하고 있고, 청구인의 주장을 일부 인정하더라도 2019.12월 말일 이전에 태양광발전 전기시설공사 및 내부도로 및 외부도로공사, 외부 휀스공사 등 주요공사는 완료되었으며, 2020년 1월 이후 발생된 공사는 각 사업장을 구분하기 위한 내부 휀스 설치 및 배수로공사 등으로, 전기 생산과 직접적인 관련이 없는 부수공사로 판단되므로 쟁점금액에 대한 용역의 공급시기를 2019년 제2기로 보아 부가가치세를 과세한 당초 처분은 정당하다.
7. 처분청이 쟁점금액에 대한 용역의 공급시기에 대하여 광주지방국세청 과세사실판단자문위원회의 자문 신청을 한 결과 다음 <표21>과 같이, 공급시기가 2019년 제2기라고 의결(사실판단-20-KK청-00)하였다. <표21> 과세사실판단자문위원회 의결 내용 태양광발전소 건설용역의 공급시기는 사용전검사에 합격하여 발주자가 전기를 생산․판매할 수 있게 되는 때를 용역의 공급시기로 보아야 하는 바,
• 납세자가 2019년 11월 사용전검사를 받고, 2019.11.22. 한전과 전력 수급계약을 체결하고 2019년 12월부터 전기를 공급한 점,
• 신재생에너지 공급인증서(REC) 취득과 개발행위 준공검사는 전기생산과 직접적인 관련이 없어 보이는 점 등,
• 쟁점공사의 공급시기는 2019년 2기 과세기간이라 판단됨.
- 라. 판단
1. 관련 법리
- 가) 부가가치세법제16조【용역의 공급시기】제1항에는 “용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.”고 규정되어 있고, 제1호에는 “역무의 제공이 완료되는 때”가 제2호에는 “시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때”가 규정되어 있다.
- 나) 대법원 판례(대법원2014두35553, 2016.4.12.)에서는 통상적인 용역의 공급에 있어서 공급시기인 “역무의 제공이 완료되는 때”에 대하여 『역무가 현실적으로 제공됨으로써 역무를 제공받는 자가 역무제공의 산출물을 사용할 수 있는 상태에 이르게 되면 ‘역무의 제공이 완료되는 때’에 해당하여 용역의 공급시기가 도래한다(대법원 2013두22291). 비록 그 후에 추가로 제공되는 역무가 있더라도 이미 역무제공의 산출물을 사용할 수 있는 상태가 된 후에 통상적으로 뒤따르는 마무리 작업이나 유지, 보수 등을 위한 것으로서 그 규모의 대가의 액수 등이 전체 역무와 비교하여 미미한 정도에 불과한 경우에는 용역의 공급시기에 영향을 미치지 아니한다.』고 판시하였다. 반면 다른 대법원 판례(대법원2008두5117, 2008.8.21.)에서는 건물의 보수공사 용역의 공급시기에 대하여 ‘시공사가 보수공사를 시행하여 소방시설 완공검사필증을 받아 공사를 완료한 경우’에도 “보수공사의 제공범위와 계약조건에 의하면 원고에게 사용검사승인을 받게 할 책임이 있는 이 사건 계약상 사용검사승인일까지는 역무의 제공이 완료되었다고 볼 수 없으므로, 결국 이 사건 건물의 사용검사승인일을 역무제공이 완료되는 용역의 공급시기로 보아야 할 것이다.”고 판시하였다.
- 다) 위의 관련 법령 및 대법원 판례에 따르면 통상적인 경우의 건설용역의 공급시기는 ‘역무의 제공이 완료되는 때’이고 그 때는 ‘역무가 현실적으로 제공됨으로써 역무를 제공받는 자가 역무제공의 산출물을 사용할 수 있는 상태’라고 할 수 있지만, 당사자 사이에 역무제공의 결과에 대한 승인행위까지 얻도록 계약한 경우라면 그 승인행위가 완결될 때에 비로소 역무의 제공이 완료되었다고 보고 있다.
2. 이 건 태양광발전소 건설용역의 공급시기가 발전소의 전기사용전검사일이 아닌 발전소 준공검사일인지에 대한 판단
- 가) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 이 건 태양광발전소 건설용역의 공급시기는 태양광발전소의 전기사용전검사일이 아닌 청구인이 관할 지방자치단체로부터 준공검사를 받은 때로 봄이 타당하다고 판단된다.
① 처분청이 실제 계약서라고 판단하는 1차 계약서 부속서류인 공사계약 일반조건(2매)의 제3조(발전소시공 대금) 제1항에는 『“발주자(청구인)”는 태양광발전소 시공을 위해 “을(시공사)”에게 아래와 같이 대금을 지급한다.』고 규정하면서 잔금 000,000,000원의 지급을 “개발행위준공일로부터 7일 이내(준공지연시 2020.2.29.까지)”에 하도록 규정하고 있고, 제4조(매매의 달성) 제3항에는 『“발주자”와 “을”은 본 계약 이후의 본 사업을 위하여 개발행위준공 시까지 계속 명의를 제공하여야 한다.』, 제6조(시공 및 준공) 제5항에는 『“발주자(시공사인 ‘을’을 오기한 것으로 보임)”는 본 사업지 책임시공, 책임 준공한다.』고 규정하고 있어, 시공사의 쟁점용역은 청구인으로 하여금 준공검사를 받도록 하는 데까지 제공하는 것이라고 보이므로 준공검사를 받아야 비로소 역무의 제공이 완료되었다고 할 수 있다(대법원2008두5117, 2008.8.21. 같은 뜻).
② 처분청이 청구인이 제출한 사용전검사 후 공사내역과 공사진행상황도 등을 검토하여 공사진행상황도에는 전기시설공사와 발전소 경계부분 석축 쌓기 공사가 기재되어 있지 않아 실제 공사를 한 것으로 인정할 수 없다고 하면서도, 외부진입도로, 휀스 설치, 절토면 복구공사가 있었음에 대하여는 긍정하고 있으며 그 공사비는 00백만원에 이르고 이러한 공사는 단순한 하자 보수가 아닌 평사2호의 준공검사에 있어서 반드시 필요한 마무리 공사로 보인다.
③ 처분청이 청구인이 제출한 사용전검사 후 공사내역에 첨부된 일용근로자 노무비대장과 작업일보상 인부 인원을 비교 검토한 내용에 따르더라도 사용전검사 이후인 2020.1월과 2월에 일용근로자 각 57명과 20명이 일을 한 것으로 나타난다.
④ 청구인은 위와 같은 마무리 공사를 거쳐서 쟁점용역계약에 따라 2020.2.14. 평사2호 준공검사를 받은 것으로 확인된다.
- 나) 따라서 처분청이 청구인이 제공받은 쟁점용역의 공급시기가 전기사용전검사일인 2019.11.18.임에도 2020.2.29. 쟁점세금계산서를 교부받았다 하여 사실과 다른 세금계산서라고 보아 한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제65조제1항제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 시멘트반죽으로 대략 시멘트 60% 물 40%의 비율 혼합
결정 내용은 붙임과 같습니다.