분양받은 상가를 다시 시행사에게 사업의 양도 형식으로 매각하였으나 그 실질은 분양계약의 해지임

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구인은 2016.10.28. ㈜甲(이하 “상가시행사”라 한다)와 ○○ ○○시 ○○구 ○○동 81-32외 4필지에 신축하는 AAA 연하 B동의 B101호, 101호, 102호(이하 이들 상가를 “쟁점상가”라 한다)를 합계 2,523,796,317원(토지비: 936,251,664원, 건물분: 1,443,222,411원, 부가가치세: 144,322,242원)에 분양받는 계약을 체결하였다. 그리고 2017.4.10. 쟁점상가를 사업장으로 하여 부동산 임대업 사업자등록을 하고, 2017.4.11.～2017.11.7. 기간 동안 6차례에 거쳐 합계 625,287,882원(토지비: 231,962,783원, 건물분: 357,568,274원, 부가가치세: 35,756,825원, 이하 이 부가가치세를 “쟁점매입세액”이라 한다)의 전자계산서 또는 전자세금계산서를 교부받았고, 쟁점매입세액에 대하여 2017년 제1․2기 부가가치세 매입세액으로 공제하여 동 세액을 환급받았다.
• 나. 그 이후 쟁점상가 공사가 중단되었고 이에 상가시행사는 2018년 6월부터 순차적으로 분양한 상가를 재매입하기로 결정하고, 청구인과는 2018.7.24. ① 계약금을 청구인에게 반환, ② 중도금대출 승계, ③ 청구인이 환급받은 부가가치세(쟁점매입세액)를 상가시행사에게 지급하는 조건으로 매매계약(매매대금: 2,523,796,317원, 이하 “쟁점계약”이라 한다)을 체결하였으며, 청구인은 ‘분양권리 양도 및 포기각서’를 작성하였다. 상가시행사는 2019.4.9. 처분청에 쟁점상가를 비롯한 27개 분양상가가 분양계약이 해제되었다는 사유로 2018년 제1․2기 부가가치세 매출액을 음수(-)로 하여 부가가치세 432백만원의 환급을 구하는 경정청구를 하면서 증빙으로 ‘분양권리 양도 및 포기각서’ 및 음(-)의 수정세금계산서 등을 제출하였다.
• 다. 처분청은 상가시행사의 경정청구한 내용이 타당하다고 보아 인용결정하고, 2019.11.11. 수분양자 중 한 명인 청구인에게 환급받은 쟁점매입세액을 다시 징수하기 위하여 2018년 제2기 부가가치세 41,865,879원을 결정․고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2019.11.25. 이의신청을 거쳐 2019.12.30. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인이 분양받은 쟁점상가를 상가시행사에게 포괄적으로 양수도하는 계약인 쟁점계약은 당초 분양계약을 해제하는 계약이 아니라 청구인의 상가분양권을 다시 상가시행사에게 양도하는 별도의 거래에 대한 계약으로서 당초 분양계약은 그 자체로 유효하다. 따라서 당초 분양계약이 유효함에도 처분청이 분양 당시 환급받은 쟁점매입세액을 환수하는 것은 부당하다. 청구인이 쟁점계약(재매입계약) 당시 작성한 ‘분양권리 양도 및 포기각서’는 상가시행사가 청구인의 중도금대출상환용 대환대출을 진행하기 위하여 필요하다 하여 상가시행사에게 작성해준 것에 지나지 아니함에도 처분청은 이를 근거로 상가시행사의 경정청구를 인용한 것은 잘못이며, 다시 이를 근거로 청구인에게 쟁점매입세액을 환수하는 것은 부당하다.
• 나. 청구인은 쟁점계약을 체결하였으나 계약금 252,381,633원을 받지 못하였으므로 쟁점계약 체결은 완료되지 아니한 상태이며, 설령 계약금을 돌려받았다 하더라도 포괄적 양도양수계약에 의해 진행되는 거래임이 분명하며, 이에 대해서는 상가시행사도 동의하고 있다. 한편, 청구인과 같이 상가시행사로부터 ○○카페 5동 101호, 201호, 301호, 401호를 분양받은 분양자에게도 청구인과 동일하게 과세예고통지가 되었으나, 이들은 자료 소명과정에서 ① 재매입 매매계약서를 작성하지 않은 점, ② 중도금대출상환이 이루어지지 않은 점, ③ 부동산의 소유자가 상가시행사인 점 등이 확인되어 당초 계약을 유효한 것으로 보아 과세예고통지를 취소하였다. 따라서 상가시행사가 ‘분양권리 양도 및 포기각서’를 근거로 일방적으로 수정세금계산서를 발행한 것을 처분청이 잘못 인정하였는바, 이를 근거로 청구인에게 당초 환급받은 쟁점매입세액을 환수한 이 건 처분은 취소되어야 한다.

• 가. 청구인과 상가시행사 간 맺은 쟁점계약 및 청구인이 작성한 ‘분양권리 양도 및 포기각서’에 근거하여 청구인의 당초 분양계약은 해제된 것으로 봄이 타당하고, 청구인 또한 쟁점계약을 체결한 후 2018.7.25. 부동산 임대업 폐업신고를 하였는바, 이에 청구인이 환급받은 쟁점매입세액을 환수한 이 건 처분은 적법하다. 비록 쟁점계약의 형식은 상가시행사가 기존에 분양한 물건을 다시 매입하는 것으로 되어있지만, 거래의 실질은 청구인이 상가시행사에게 매출이 발생했다고 보기보다는 당초 분양계약의 해제 성격의 계약으로 비춰지고, 더욱이 청구인이 작성한 ‘분양권리 양도 및 포기각서’에 의하여 분양계약 해제라는 사실이 객관적으로 증명된다.
• 나. 청구인은 쟁점상가 준공일 이전에 쟁점계약 및 ‘분양권리양도 및 포기각서’를 작성하고 폐업함으로써 실질적인 부동산 임대업 사업의 개시 없이 쟁점상가가 상가시행사에게 귀속되었다. 따라서 비록 쟁점계약의 특약사항에 “사업의 포괄양도․양수”라는 문구가 나오지만 그 경제적 실질은 분양계약의 해제로 봄이 타당하다. 또한 청구인은 일부 상가분양자는 청구인과 동일하게 과세예고통지가 되었지만 부가가치세가 고지되지 않았다는 주장이나, 이들은 재매입 매매계약서를 작성하지 않았고, 상가시행사가 이들 계약은 유효하다는 사실을 소명하였으며, 이들의 분양계약에 따른 수입금액을 매출과표에 다시 산입하여 매출액 및 부가가치세를 수정신고하였으며, 청구인과 달리 이들은 계속 사업자등록되어 있는 점 등에서 이 사건의 사실관계와는 전혀 다른 사례이다.

• 가. 쟁점 당초의 상가분양계약이 해제된 것으로 보아 환급받은 매입세액을 추징하는 것은 부당하다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 1) 국세기본법 제14조 【실질과세】 (2017.12.19. 법률 제15220호로 일부 개정된 것)

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 2) 부가가치세법 제9조 【재화의 공급】 (2017.12.19. 법률 제15223호로 일부 개정된 것, 이하 같다)

① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다. 2-1) 부가가치세법 제10조 【재화 공급의 특례】

⑨ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니한다.

1. 재화를 담보로 제공하는 것으로서 대통령령으로 정하는 것

2. 사업을 양도하는 것으로서 대통령령으로 정하는 것. 다만, 제52조 제4항에 따라 그 사업을 양수받는 자가 대가를 지급하는 때에 그 대가를 받은 자로부터 부가가치세를 징수하여 납부한 경우는 제외한다.

2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것 2-2) 부가가치세법 시행령 제23조 【재화의 공급으로 보지 아니하는 사업 양도】 (2018.2.13. 대통령령 제28641호로 일부 개정된 것, 이하 같다) 법 제10조 제9항 제2호 본문에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 사업장별(상법에 따라 분할하거나 분할합병하는 경우에는 같은 사업장 안에서 사업부문별로 구분하는 경우를 포함한다)로 그 사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 승계시키는 것(법인세법 제46조 제2항 또는 제47조 제1항의 요건을 갖춘 분할의 경우 및 양수자가 승계받은 사업 외에 새로운 사업의 종류를 추가하거나 사업의 종류를 변경한 경우를 포함한다)을 말한다. 이 경우 그 사업에 관한 권리와 의무 중 다음 각 호의 것을 포함하지 아니하고 승계시킨 경우에도 그 사업을 포괄적으로 승계시킨 것으로 본다.

3. 해당 사업과 직접 관련이 없는 토지·건물 등에 관한 것으로서 기획재정부령으로 정하는 것 ※ 부가가치세법 기본통칙 10-23-1 【사업양도의 범위 또는 유형】 다음 각 호에 예시하는 것은 법 제10조 제8항 제2호의 재화의 공급으로 보지 아니하는 “사업의 양도”로 본다.

1. 개인인 사업자가 법인설립을 위하여 사업장별로 그 사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 현물출자하는 경우

2. 과세사업과 면세사업을 겸영하는 사업자가 사업장별로 과세사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 양도하는 경우

3. 과세사업에 사용할 목적으로 건설 중인 독립된 제조장으로서 등록되지 아니한 사업장에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 양도하는 경우

4. 둘 이상의 사업장이 있는 사업자가 그 중 하나의 사업장에 관한 모든 권리(미수금에 관한 것을 제외한다)와 의무(미지급금에 관한 것을 제외한다)를 포괄적으로 양도하는 경우 3) 부가가치세법 제15조 【재화의 공급시기】

① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때

② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 재화를 공급하는 경우 등의 재화의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 3-1) 부가가치세법 시행령 제28조 【구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기】

③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 재화의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 날 이후에 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 날을 그 재화의 공급시기로 본다.

1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부판매의 경우

2. 완성도기준지급조건부로 재화를 공급하는 경우

3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 재화를 공급하는 경우

4. 전력이나 그 밖에 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우 4) 부가가치세법 제32조 【세금계산서 등】

① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.

1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭

2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호

5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항

⑦ 세금계산서 또는 전자세금계산서의 기재사항을 착오로 잘못 적거나 세금계산서 또는 전자세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 대통령령으로 정하는 사유가 발생하면 대통령령으로 정하는 바에 따라 수정한 세금계산서(이하 "수정세금계산서"라 한다) 또는 수정한 전자세금계산서(이하 "수정전자세금계산서"라 한다)를 발급할 수 있다. 4-1) 부가가치세법 시행령 제70조 【수정세금계산서 또는 수정전자세금계산서의 발급사유 및 발급절차】

① 법 제32조제7항에 따른 수정세금계산서 또는 수정전자세금계산서는 다음 각 호의 구분에 따른 사유 및 절차에 따라 발급할 수 있다.

2. 계약의 해제로 재화 또는 용역이 공급되지 아니한 경우: 계약이 해제된 때에 그 작성일은 계약해제일로 적고 비고란에 처음 세금계산서 작성일을 덧붙여 적은 후 붉은색 글씨로 쓰거나 음(陰)의 표시를 하여 발급

3. 계약의 해지 등에 따라 공급가액에 추가되거나 차감되는 금액이 발생한 경우: 증감 사유가 발생한 날을 작성일로 적고 추가되는 금액은 검은색 글씨로 쓰고, 차감되는 금액은 붉은색 글씨로 쓰거나 음(陰)의 표시를 하여 발급

• 다. 사실관계

1. 다툼이 없는 사실관계

• 가) 국세청 전산시스템(NTIS)에 따르면, 청구인은 2017.4.10. 쟁점상가를 사업장으로 하고, 개업일을 2017.4.10.로 하여 부동산 임대업 사업자등록을 하였다가 2018.7.24. 상가시행사에게 쟁점상가를 재매각하는 쟁점계약을 체결한 후 2018.7.25. “사업의 양도․양수”를 이유로 하여 폐업신고를 하였다.
• 나) 청구인이 쟁점상가를 분양받고 부가가치세를 신고한 내역 및 처분청이 쟁점계약 등에 따라 분양계약이 해제된 것으로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 내역은 다음과 같다.
• 다) 쟁점상가에 대한 부동산등기부를 보면, 쟁점상가 건물의 명칭은 “○○카페2주1동”으로 표기되어 있고, 소유권보존등기는 상가시행사가 2018.8.14.자로 등기접수하였다가 같은 날 소유권은 “수탁자 주식회사 ○○신탁”으로 이전된 것으로 나타나며, 부동산등기부에는 청구인에 관한 내용은 없다.
• 라) 처분청의 이의결정서(○○2019-0009)를 보면, 청구인이 분양받은 쟁점상가에 대한 중도금 대출이자는 상가시행가가 대납하였고, 대출통장은 상가시행사가 관리한 것으로 나타나며, 청구인이 쟁점계약을 체결한 후 쟁점매입세액을 상가시행사에게 돌려 준 사실은 없다.
• 마) 청구인이 쟁점상가를 분양받은 때부터 이 건 부과처분까지 주요 사실관계를 날짜순으로 정리하면 다음과 같다.

2. 처분청의 조사내용 및 의견

• 가) 청구인과 상가시행사 간 2018.7.24. 맺은 쟁점계약서는 다음과 같다.
• 나) 청구인이 2018.7.6. 작성한 쟁점상가의 분양권리를 양도 및 포기하는 내용의 각서는 다음과 같다.
• 다) 상가시행사가 2019.4.9. 부가가치세 경정청구한 것에 대하여 처분청이 2019.5.21. 작성한 ‘경정청구서 검토조서’ 중 주요 내용은 다음과 같다.
• 라) 청구인은 쟁점상가를 분양받음으로써 환급받은 쟁점매입세액을 추징하는 것을 부당하다고 주장하나, 분양계약이 해제되는 시점에서 당초부터 쟁점상가의 공급이 없는 것으로 되기 때문에 기환급받은 매입세액이 청구인이 납부할 세액이 되는 것이므로 처분청은 이 건 부과처분은 정당하다는 의견이다.

3. 청구인의 주장 및 제출증빙

• 가) 청구인과 상가시행사 간 2018.7.24. 맺은 쟁점계약은 포괄적 양도․양수계약이므로 당초의 청구인이 쟁점상가를 분양받은 분양계약은 유효한 상태이고, 별도로 맺은 쟁점계약에 따른 쟁점상가분양권 양도는 부가가치세법제10조 제9항 제2호 및 같은 법 시행령 제23조에 따라 재화의 공급으로 보지 아니하므로 이 건 부과처분은 위법하다. 다음과 같이 쟁점계약의 특약사항을 보면 쟁점계약이 포괄적 양도․양수계약임이 나타난다.
• 나) 청구인은 2018.7.24. 맺은 쟁점계약은 상가시행사가 동일업종(부동산 임대업)사업의 승계 정황이라며 ① 상가시행사의 대리인 홍길동이 2019.8.13. 쟁점상가를 ‘공유공간’ 및 ‘어린이 체험시설’ 임대사업에 사용할 계획이라는 내용이 나타나는 청구인과의 카카오톡 대화내용, ② 홍길동이 2019.11.10. ‘공유공간’ 임대사업(안)을 청구인에게 협의하는 내용의 이메일 자료를 제시하고 있다.
• 다) 청구인과 사업시행사 간 2019.8.27. 맺은 ‘이행각서’를 보면 쟁점상가에 대한 사실관계가 나타난다는 주장인바, 그 이행각서의 주요내용은 다음과 같다.
• 라) 청구인은 심리자료를 사전열람한 후 다시 한번 쟁점계약에 따른 계약금을 지급받지 못한 미완료상태이어서 당초 분양계약은 유효한 상태이므로 분양계약이 해제되었다고 보는 것은 부당하다고 주장하였으며, 청구인이 2018.7.24. 쟁점계약을 체결한 후 2018.7.25. 임대사업자 등록을 폐업신고한 것은 세법과 계약절차 미숙에 따른 실수에 지나지 않는다고 주장하였다.
• 라. 판단

1. 관련법리 부가가치세법제32조 제1항은 사업자가 재화를 공급하는 경우에는 세금계산서를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제1항 제2호는 계약의 해제로 재화가 공급되지 아니한 경우에는 계약해제일을 작성일로 하여 수정세금계산서를 발급할 수 있다고 규정하고 있다. 한편, 실질과세의 원칙상 단순히 당해 계약서의 내용이나 형식에만 의존할 것이 아니라, 당사자의 의사와 계약체결의 경위, 대금의 결정방법, 거래의 경과 등 거래의 전체과정을 실질적으로 파악하여 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정을 적용하여야 한다(대법원 2002.12.26. 선고 2001두6227 판결 참조).

2. 처분청이 당초 상가분양계약은 해제된 것으로 보아 청구인이 환급받은 쟁점매입세액을 추징하는 것이 적정한지 여부 청구인은 당초 상가분양계약이 현재까지 유효하다거나, 분양받은 쟁점상가를 상가시행사에게 포괄적으로 양도하였으므로 이는 사업의 양도이기 때문에 재화의 공급이 아님에도 처분청이 당초 환급받은 쟁점매입세액을 다시 징수하기 위하여 고지한 이 건 처분이 부당하다고 주장한다. 그러나, 청구인이 분양받은 쟁점상가를 다시 상가시행사에게 매각한 쟁점계약은 사업의 양도 형식을 빌렸으나 그 실질은 분양계약의 해지 성격으로 봄이 타당하고, 청구인이 작성한 ‘분양권리 양도 및 포기각서’에 따라 청구인의 당초 분양받은 권리가 소멸된 것으로 보이는 점, 청구인이 쟁점계약을 체결한 후 사업자등록한 부동산 임대업 사업자를 폐업신고하였고, 실제 청구인이 쟁점상가에서 부동산 임대업 사업을 영위한 사실이 없는 점, 상가시행사가 쟁점계약을 분양계약의 해제로 보아 당초 분양매출을 신고하면서 납부한 부가가치세를 다시 환급하여 달라는 취지로 경정청구를 하였고, 처분청이 이를 인용결정한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.