사후환급 대상인 활어 냉각기를 영세율 대상인 어선용 냉동기는 구분하여야 함

청구인은 2006.11.27. 개업하여 00시 00 001가에서 선박부품판매/도소매업을 영위하는 사업자로서, 어민에게 어선용 냉각기(이하 “쟁점기기”라고 한다)를 판매하고 영세율을 적용하여 부가가치세를 신고․납부하였다. 처분청은 2015.9.14.～9.23. 부가가치세 환급 현지 확인을 실시한 결과, 쟁점기기가 조세특례제한법 제105조 제1항 제6호 의 부가가치세 영세율 적용대상 ‘어선용 냉동기’가 아닌, 같은 법 제105조의2 제1항의 부가가치세 사후환급 적용대상 ‘활어 냉각기(어선용)’에 해당한다고 보아, 2016.1.6. 청구인에게 2011년 제2기～2015년 제1기 쟁점기기 공급가액 합계 1,055백만원에 대해 부가가치세 126,205,690원을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2016.4.8. 이 건 심사청구를 제기하였다.

어선용 냉동기와 냉각기는 어민 및 동종 업계 종사자들도 혼용하여 사용하고 그 구별의 실익도 없는 편이며, 실제 활어 냉각기는 어선에서 사용하는 경우는 많지 않고 육상의 수족관, 횟집, 포장마차 등에서 주로 사용되고 있다. 청구인이 세금계산서 발행시 관행적으로 ‘어선용 냉각기’라고 기재하여 ‘어선용 냉동기’와 명확하게 구분하지 않은 잘못은 있으나, 어선 냉동시설의 주요 부품은 냉동기로서, 청구인은 냉동기를 주 부품으로 하여 쟁점기기를 제조․판매하고 있으므로 쟁점기기는 영세율 적용 대상인 ‘어선용 냉동기’이다.

처분청의 현지 확인시 쟁점기기는 생선의 활어상태를 유지하기 위한 기기로 확인된바, 죽은 생선을 얼려 보관하기 위한 용도로 사용되는 ‘어선용 냉동기’와는 완전히 다른 것으로서 어민뿐만 아니라 일반인도 구분 가능하고, 쟁점기기의 주 부품이라는 냉동기는 실외기(압축기, 컴프레샤)에 해당하는 것으로서, 동 냉동기는 활어 냉각기와 어선용 냉동기 어디에도 연결 가능하므로 주요 부품이 같다고 하여 활어 냉각기와 어선용 냉동기가 그 용도․기능상 동일하다고 할 수는 없는바, 쟁점기기를 ‘활어 냉각기’로 보아 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점기기가 영세율 대상인 ‘어선용 냉동기’인지, 사후환급 대상인 ‘활어 냉각기(어선용)’인지 여부
• 나. 관련 법령 1) 조세특례제한법 제105조 【부가가치세 영세율의 적용】

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 영(零)의 세율을 적용한다. 이 경우 제3호 및 제3호의2는 2018년 12월 31일까지 공급한 것에 대해서만 적용하고, 제5호 및 제6호는 2017년 12월 31일까지 공급한 것에 대해서만 적용한다.

6. 연근해 및 내수면어업용으로 사용할 목적으로 대통령령으로 정하는 어민에게 공급(수산업협동조합법에 따라 설립된 각 조합 및 어촌계와 농업협동조합법에 따라 설립된 각 조합 및 이들의 중앙회를 통하여 공급하는 것을 포함한다)하는 어업용 기자재로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

• 나. 그 밖에 대통령령으로 정하는 것

2. 농․축산․임 ․어업용 기자재 및 석유류에 대한 부가가치세 영세율 및 면세적용 등에 관한 특례규정 제3조【영세율 적용대상 농ㆍ축산ㆍ임ㆍ어업용기자재의 범위】

⑦ 법 제105조제1항제6호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 별표 4의 어업용 기자재를 말한다. ※ 별표4 【영세율 적용대상 농ㆍ축산ㆍ임ㆍ어업용기자재의 범위】

3) 조세특례제한법 제105조의2 【농업․임업․어업용 기자재에 대한 부가가치세의 환급에 관한 특례】

① 다음 각 호에 해당하는 세무서장(이하 이 조에서 "관할 세무서장"이라 한다)은. 대통령령으로 정하는 농민, 임업에 종사하는 자와 어민(이하 이 조에서 "농어민등"이라 한다)이 농업ㆍ임업 또는 어업에 사용하기 위하여 구입하는 기자재(부가가치세법 제2조제5호 에 따른 일반과세자로부터 구입하는 기자재만 해당한다) 또는 직접 수입하는 기자재로서 대통령령으로 정하는 것에 대해서는 기자재를 구입 또는 수입한 때에 부담한 부가가치세액을 해당 농․어민 등에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 환급할 수 있다.

5. 농․축산․임․어업용 기자재 및 석유류에 대한 부가가치세 영세율 및 면세적용 등에 관한 특례규정 제7조【부가가치세 환급대상 농․임․어업용 기자재의 범위】 법 제105조의2제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

2. 별표 6의 어업용 기자재 ※ 별표6【부가가치세 환급이 적용되는 어업용 기자재】

7. 활어냉각기(어선용에 한한다)

• 다. 사실관계

1. 국세청 전산망에 의해 확인되는 사실은 다음과 같다.

• 가) 청구인은 2006.11.27. 개업하여 선박부품판매/도소매업을 영위하는 개인사업자이다.
• 나) 청구인이 어민에게 쟁점기기를 공급한 후 영세율을 적용하여 교부한 세금계산서 내역은 다음과 같다. (단위: 천원) 과세기간 품목 수량 품목단가 공급가액 2011.2기 어선용 냉각기 설치 32 5,000 160,000 2012.1기 어선용 냉각기 설치 18 5,000 90,000 2012.2기 어선용 냉각기 설치 20 5,000 100,000 2013.1기 어선용 냉각기 설치 29 5,000 145,000 2013.2기 어선용 냉각기 설치 24 5,000 120,000 2014.1기 어선용 냉각기 설치 39 5,000 195,000 2014.2기 어선용 냉각기 설치 21 5,000 135,000 2015.1기 어선용 냉각기 설치 22 5,000 110,000 계 205 1,055,000
• 다) 청구인은 쟁점기기 공급가액 합계 1,055백만원에 대해 영세율을 적용하여 2011년 제2기～2015년 제1기 부가가치세 신고․납부(환급)하였다. (단위: 천원) 과세기간 매출과표 매입과표 차가감 납부할세액 소계 과세매출 영세율매출 2011.2기 305,256

• 305,256 74,578 △7,458 2012.1기 125,545 25,545 100,000 111,246 △8,544 2012.2기 178,000 27,000 151,000 96,714 △6,971 2013.1기 165,000

• 165,000 63,678 △6,368 2013.2기 154,495 9,090 139,950 53,130 △3,858 2014.1기 206,409 6,000 195,000 84,441 △7,303 2014.2기 164,473 4,973 159,500 115,133 △11,016 2015.1기 119,600 1,100 118,500 112,118 △11,102 계 1,334,206 △ 62,620

2. 처분청의 환급 현지확인 조사서 및 쟁점기기 사진에 의하면 다음과 같은 내용이 확인된다.

• 가) 쟁점기기는 바닷물을 냉각하여 어선의 수조에 공급함으로써 어선에서 조업한 생선 등의 활어상태를 유지하기 위한 냉각기로 영세율이 적용되는 어선용 냉동기와는 구별된다고 조사되었다.
• 나) 쟁점기기 전면에는 냉각수 입․출구, 순환수 입․출구 및 내부에 장착되는 특수 파이프가 있고, 상표 하단에 ‘어선용 냉각기’로 표시되어 있으며, 청구인이 주장하는 냉동기 부품은 쟁점기기 외부에 설치되는 장치로서 에어컨 외기와 같은 역할을 한다고 조사되었다.

3. 처분청은 현지 확인 후 쟁점기기를 영세율 적용 대상이 아니라고 보아 청구인에게 2011년 제2기～2015년 제1기 부가가치세 합계 126백만원을 경정․고지하였다.

4. 이 건 과세전적부심사청구 심리담당자가 심리 중 쟁점기기 구입자인 선주, 수협 지도사업부, 00시청 수산진흥과 지도계, 청구인의 매입처 등에게 확인한 내용은 다음과 같다.

• 가) 쟁점기기 구입자인 선주 3명에 문의한바, 문어, 참가자미, 대게 등 조업 후 활어 상태를 유지하기 위해 수온 조절에 필요한 쟁점기기를 구입하였고 이는 생선을 얼리는 냉동기와는 다른 것이라고 확인하였다.
• 나) 수협 지도사업부에 의하면, 관내에 소수의 오징어채낚기선 몇 척을 제외하고는 냉동기 설치 어선이 없고, 대부분의 어선은 활어상태를 유지하기 위한 수온조절용 냉각기를 설치하는 것으로 확인된다.
• 다) 00시청 수산진흥과 지도계에 의하면, 쟁점기기는 00도의 ‘어업생산비 절감 및 안전장비 지원’사업에 따라 한 척당 5백만원(보조 70%)이 지원되는 품목으로서 사업시행지침서상 품명은 ‘저온저장시설’로 기재되어 있고, 보조금을 지원받은 어민들이 00시에 제출한 착공계에는 ‘2015년 연안어선 저온저장시설사업’으로 기재되어 있으며, 물품 검․인수증에는 ‘어선용 냉각기’로 기재되어 있는 것으로 확인된다.
• 다) 청구인의 매입처에 의하면, 청구인이 쟁점기기의 주요 부품이라고 주장하는 냉동기는 컴프레샤(압축기)로서 냉매를 순환시키는 장치로 확인된다.

5. 한편, 조세특례제한법 제105조의2 규정은, 부가가치세 영세율이 적용되는 농․어업용 기자재 등에 대하여는 이를 공급하는 사업자가 부가가치세를 환급받도록 하여 농․어민의 부담을 덜어 주고 있으나, 앞으로는 영세율 적용대상에 새로이 추가되는 품목에 대하여는 농․어민에게 공급할 때에는 부가가치세를 과세하고 추후 부가가치세를 농․어민에게 직접 환급하여 줌으로써 당해 기자재가 다른 용도로 전용되는 것을 방지하는 한편, 세부담 경감 효과가 모두 농어민에게 돌아갈 수 있도록 지원하고자 신설된 것이다.

• 라. 판단 1) 조세특례제한법 제105조 제1항 제6호 는 ‘연근해 및 내수면 어업용으로 사용할 목적으로 대통령령으로 정하는 어민에게 공급하는 어업용 기자재로서 대통령령으로 정하는 것에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 경우 영세율을 적용한다’고 규정하고 있고, 그 위임을 받아 농․축산․임․어업용 기자재 및 석유류에 대한 부가가치세 영세율 및 면세적용 등에 관한 특례규정 제3조 제7항은 ‘별표 4의 어업용 기자재’를 영세율 적용대상으로 규정하고, 그에 따라 별표4는 어업용 기자재로서 영세율 적용대상을 열거하고 있으며 그중 하나로 ‘어선용 냉동기’를 규정하고 있다.

2. 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확정해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합하고(대법원2003두7392, 2004.5.28. 참조), 부가가치세를 부과함에 있어 공급가액에 대한 입증책임은 과세관청에 있지만, 영세율이 적용되는 재화에 해당한다는 사유는 납부 내지 환급세액 결정에 예외적으로 영향을 미치는 특별한 사유에 속하므로 그에 대한 주장ㆍ입증책임은 납부세액을 다투는 납세의무자에게 있다고 봄이 타당하다(서울고등법원2009누29334, 2010.7.7. 참조)

3. 위와 같은 법령과 법리에서 이 건을 살펴본다. 청구인은 세금계산서 발행시 ‘어선용 냉각기’로 잘못 표시하긴 하였지만 쟁점기기는 냉동기를 주요 부품으로 하는 ‘어선용 냉동기’이므로 영세율 적용 대상이라고 주장하나, 조세특례제한법 및 시행령에는 영세율 적용 대상으로서의 냉동기과 사후환급 적용 대상으로서의 냉각기가 별도로 명확히 규정되어 있고, 조문에서 냉각기는 활어 냉각기로서 어선용에 한한다고 제한하고 있는데, 이를 영세율이 아닌 사후환급 적용 대상으로 규정한 취지가 당해 기자재가 다른 용도로 전용되는 것을 방지하고 세부담 경감의 효과가 모두 어민에게 돌아갈 수 있도록 하기 위함이므로 냉동기와 냉각기를 구별할 실익이 있는 점, 처분청이 조사한 내용 및 쟁점기기의 사진에 의하면 쟁점기기는 냉각수와 순환수를 통해 어선 수조의 수온을 조절하는 기기로 보이는 점, 쟁점기기를 구입한 선주들이 쟁점기기를 활어 냉각기 용도로 구입하였고 냉동기와는 다르다고 확인하고 있는 점, 포항 관내 수협에서 관내 어선들 대부분은 수온 조절용 냉각기를 설치하고 냉동기를 설치하는 어선은 소수에 불과하다고 확인하고 있는 점, 00 및 00시청의 사업과 관련된 서류에 쟁점기기가 ‘저온저장시설’ 내지 ‘어선용 냉각기’로 기재되어 있고, 쟁점기기 자체에도 상표란에 ‘어선용 냉각기’로 표기되어 있는 점, 주요 부품인 컴프레샤는 냉매 순환장치이므로 컴프레샤를 부품으로 사용하였다 하여 냉동기라고만 볼 수는 없는 점, 쟁점기기가 냉동기임을 입증할 객관적 증빙은 달리 제출되지 아니한 점 등에 비추어 쟁점기기는 수온을 저온으로 조절하여 조업한 생선을 활어 상태로 유지시켜 주는 냉각기로 보인다. 따라서 쟁점기기를 어선용 활어 냉각기로서 영세율 적용 대상이 아니라고 보아 청구인에게 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 정당해 보인다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.