제공한 용역의 시가를 산정할 수 없는 경우 그 반대급부로 받기로 한 시설물의 시가를 과세표준으로 삼을 수 있는 것이고, 이때의 시가는 일반적인 시가뿐만 아니라 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액, 장부가액을 적용할 수 있음
제공한 용역의 시가를 산정할 수 없는 경우 그 반대급부로 받기로 한 시설물의 시가를 과세표준으로 삼을 수 있는 것이고, 이때의 시가는 일반적인 시가뿐만 아니라 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액, 장부가액을 적용할 수 있음
이 건 심사청구는 기각합니다.
청구법인은 광고제작 및 대행업을 영위하는 법인으로서, ㈜AAA가 BBB와 2007.7.18. 정보안내시스템(이하 “쟁점시설물”이라 한다)을 제작‧설치하여 15년 동안 사용수익하고 그 대가로 200억원을 지급하는 외에 계약기간(15년) 종료 시 쟁점시설물 소유권을 무상으로 BBB에게 이전하는 계약을 체결한 것을 청구법인이 2008.3.31. 계약 승계하였고, BBB는 금전 이외에 무상으로 받기로 한 쟁점시설물은 사용‧수익권 부여에 대한 대가로서, 쟁점시설물의 취득가액을 각 과세기간별로 안분하여 부가가치세 과세표준을 계산하고 청구법인에게 세금계산서를 발급하였고, 청구법인은 부가가치세 매입세액으로 공제 받았다. 이후 BBB는 국세청 예규(부가가치세과-916, 2012.9.7.)를 근거로 과세표준의 계산의 기초가 되는 금액은 쟁점시설물의 취득가액이 아닌 소유권이 이전되는 시점의 시가에 따르는 것이며, 소유권이 이전되는 시점에는 쟁점시설물의 내용연수(5～10년)를 감안할 때 시가가 “0”이 되므로 당초 발행한 2010년 제1기부터 2012년 제1기까지의 세금계산서에 대하여 2012.10.8. (-)수정세금계산서 발행하였으나, 청구법인은 BBB의 (-)수정세금계산서를 인정할 수 없다고 하여 수신하지 않았고, 처분청은 관련 매입세액을 불공제하여 2010년 제1기부터 2012년 제1기까지의 부가가치세 합계 000,000,000원을 경정‧고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.4.6. 이 건 심사청구를 제기하였다.
① BOT방식에 있어 부가가치세 과세표준 안분 기준이 설치가액(취득가액)인지 무상 이전시 시가인지 여부
② 기존 예규(취득가액 기준)를 변경한 새로운 예규(무상 이전시 시가)를 적용하는 것이 소급과세 금지의 원칙에 반하는지 여부
③ 무상 이전시 내용연수가 모두 경과할 것이라는 사유만으로 시가를 “0”으로 보는 것은 부당하다는 청구주장의 당부
1. 부가가치세법[2013.01.01-11608호] 제9조 【거래 시기】
① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호에 규정하는 때로 한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때
② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.
④ 제1항과 제2항에 따른 공급 시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
2. 부가가치세법[2013.01.01-11608호] 제13조 【과세표준】
① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액을 합한 금액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가 가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
⑤ 제1항부터 제4항까지에서 규정한 사항 외에 과세표준의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 3) 부가가치세법 시행령[2013.02.15-24359호] 제22조 【용역의 공급시기】 법 제9조제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각 호에 따른다.(단서 생략)
1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때
2. 완성도 기준지급・중간지급・장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때
3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때
4. 제49조의2제1항・제2항 및 제4항의 규정에 의하여 계산하는 공급가액의 경우에는 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일
5. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 용역을 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 계속적으로 제공하고 그 대가를 선불로 받는 경우에는 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일
사회기반시설에 대한 민간투자법 제4조제3호 의 방식을 준용하여 설치한 시설에 대하여 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 계속적으로 시설을 이용하게 하고 그 대가를 받는 경우에는 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일<신설 2013.2.15> 4) 부가가치세법 시행령[2013.02.15-24359호] 제48조 【과세표준의 계산】
⑮ 사업자가 제22조제6호에 따라 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 용역을 제공 하는 경우에는 그 용역을 제공하는 기간 동안 지급받는 대가와 그 시설의 설치가액을 그 용역제공 기간의 월수로 나눈 금액의 각 과세 대상기간의 합계액을 과세표준으로 한다. 이 경우 월수의 계산에 관하여는 용역제공 기간의 개시일이 속하는 달이 1개월 미만인 경우에는 1개월로 하고, 그 용역제공 기간의 종료일이 속하는 달이 1개월 미만인 경우에는 산입하지 아니한다.<신설 2013.2.15.> * 부칙 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 후 재화 또는 용역을 공급하거나 공급받는 분 또는 수입신고하는 분부터 적용한다. 5) 부가가치세법 시행령[2013.02.15-24359호] 제50조 【시가의 기준】
① 법 제13조제1항 각 호에 규정하는 시가는 다음 각 호에 정하는 가격으로 한다.
1. 사업자가 그와 특수관계에 있는 자 외의 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격
2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격(공급받은 사업자가 그와 특수관계에 있는 자 외의 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다)
3. 제1호 및 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 소득세법 시행령 제98조제3항 및 제4항 또는 법인세법 시행령 제89조제2항 및 제4항의 규정에 의한 가격 6) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등 】
② 법 제52조제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조 ・제39조・제39조의2・제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액.(이하생략)
④ 제88조제1항제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 "원가"라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액 7) 상속세 및 증여세법 시행령 제52조 【그 밖의 유형재산의 평가】
① 법 제62조제1항에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 해당 선박・항공기 ・차량・기계장비 및 입목에 관한 법률의 적용을 받는 입목을 처 분할 경우 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액을 말하되, 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 뺀 가액을 말하며, 이하 이 조에서 같다) 및 지방세법 시행령 제4조제1항 의 시가표준액에 따른 가액을 순차로 적용한 가액을 말한다. 8) 사회기반시설에 대한 민간투자법 제4조 【민간투자사업의 추진방식】 민간투자사업은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방식으로 추진하여야 한다.
1. 사회기반시설의 준공과 동시에 해당 시설의 소유권이 국가 또는 지방자치단체에 귀속되며, 사업시행자에게 일정기간의 시설관리운영권을 인정하는 방식(제2호에 해당하는 경우는 제외한다)
2. 사회기반시설의 준공과 동시에 해당 시설의 소유권이 국가 또는 지 방자치단체에 귀속되며, 사업시행자에게 일정기간의 시설관리운영권을 인정하되, 그 시설을 국가 또는 지방자치단체 등이 협약에서 정한 기간 동안 임차하여 사용ㆍ수익하는 방식
3. 사회기반시설의 준공 후 일정기간 동안 사업시행자에게 해당 시설의 소유권이 인정되며 그 기간이 만료되면 시설소유권이 국가 또는 지방자치단체에 귀속되는 방식
4. 사회기반시설의 준공과 동시에 사업시행자에게 해당 시설의 소유권이 인정되는 방식
5. 민간부문이 제9조에 따라 사업을 제안하거나 제12조에 따라 변경을 제안하는 경우에 해당 사업의 추진을 위하여 제1호부터 제4호까지 외의 방식을 제시하여 주무관청이 타당하다고 인정하여 채택한 방식
6. 그 밖에 주무관청이 제10조에 따라 수립한 민간투자시설사업기본계획에 제시한 방식
1. 청구주장에 따르면, BBB는 청구법인에게 아래와 같이 수정전자세금계산서를 발행하였으나, 청구법인은 수신 미승인한 것으로 나타난다. (단위:원) 작성일자 공급가액 품목 수정사유 합계 -3,195,875,145 2010.03.31 -312,998,891 안내게시기 자산관련 수정세금계산서 기재사항의 착오 정정 등 2010.06.30 -312,998,891 안내게시기 수정 세금계산서 발행 2010.09.30 -312,998,891 안내게시기 자산 관련 수정세금계산 2010.12.31 -334,960,969 2011.06.30 -640,639,167 2011.09.30 -320,319,584 2011.12.31 -320,319,584 2012.03.31 -320,319,584 2012.06.30 -320,319,584
2. BBB(갑)와 ㈜AAA(을) 간에 2007.7.18. 아래와 같이 계약한 후, 2008.3.31. 계약자(을)를 청구법인으로 변경하였다. <시설물 제작, 설치 및 사용계약서>
○ 계약건명: BBB 000정보안내시스템 개량사업
○ 계약금액(부가세 포함): 220억원
○ 계약보증금: 22억원, ○ 지급이행보증금: 22억원
○ 계약기간: 2007.7.18.부터 2023.7.17.까지
○ 시설물 귀속(특별약관 3조): 을이 지하철 시설물 내에 설치하는 일체의 시설물 소유권은 계약기간 종료 익일부터 갑에게 무상으로 귀속되며, 계약기간 중에 제3자 대여 또는 매매, 담보 제공 불가
○ 시설물의 설치(4조): 시설물 설치와 기존 시설 철거 등 공사는 을이 부담
○ 운용 및 유지보수(6조): 을이 운용 및 유지보수에 대한 책임을 짐
○ 비용부담(9조): 을이 설치와 유지관리, 보수 및 운용 등에 소요되는 일체의 비용 부담
○ 유지관리(20조): 계약기간 중 을의 부담으로 시설물을 유지관리, 을은 계약기간 종료 전이라도 시설물의 내용년수 경과 등으로 정상 성능을 발휘하지 못 할 때에는 개량 조치하여야 함 기간별 구 분
2012. 8.22.이전 2012.8.23.~ 2013.2.14. 2013.2.15.이후 과세표준계산 기준 시설물 취득원가 소 유권 이전 시점의 시가 시설물 설치가액 근거 법령 부가세법§13① 부가세법§13① 부가세법§13① 令§48⑮(’ 13.2.15.신설)
‧서면인터넷방문상담3팀-2235(2004.11.3.) ‧ 질의회신 기재부 부가 가치세제과-423(2012.8.23.) ‧ 질의회신 국세청 부가 가치세과-916(2012.9.7.) (BBB 질의 건임) ‧ 질의회신 국세청 부가 가치세과-304(2013.4.8.) 종전 진행 용역도 개정 법률 적용 ‧ 질의회신 기재부 법인 세제과 -316(2014.5.15.) 다만, 종전 진행 용역은 소유권 이전 시점을 기준 ‧기획재정부 부가가치세제과-216(2013.3.27.) * 시가산정방법
3. 이 건과 관련한 법령 및 예규 변경 내역을 비교하면 아래와 같다.
4. 청구법인과 BBB의 질의에 대한 국세청 회신문은 아래와 같다.
○ 청구법인 질의(2012.11.20.)에 대한 회신문
• 국세청 법규과-352(2013.3.27.): 사용기간 종료 후 건물 등의 소유권이 무상 이전되는 경우 부가가치세 과세표준 계산시 시가산정 방법에 대하여는 기획재정부 부가가치세제과-216(2013.3.27.)호를 참고하시기 바람 ㅇ 기획재정부 부가가치세제과-216, 2013.3.27. 사업자가 다른 사업자에게 일정 시설을 설치하게 한 후 계약기간동안 동 시설에 대한 사용권한을 부여하고 사용료를 수취하면서 계약기간이 종료한 후 소유권을 무상으로 이전받는 경우에 각 과세기간별로 과세표준에 안분하여 더하여야 하는 해당 시설의 소유권 이전 시점의 시가(時價)는부가가치세법 시행령제50조 제1항 및법인세법시행령제89조 제2항에 따라 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 감정평가액 또는 상속세 및 증여세법제62조 및 같은 법 시행령 제52조 제1항에 따른 해당 자산의 처분시 다시 취득할 수 있는 가액이나 장부가액을 기준으로 산정하여야 하는 것임
○ BBB 질의(2011.7.1.)에 대한 회신문
• 국세청 부가가치세과-916(2012.9.7.): 귀 질의의 경우 기획재정부 부가가치세제과-423, 2012.8.23.호와 같음 ㅇ기획재정부 부가가치세제과-423, 2012.8.23. 사업자가 다른 사업장에게 일정 시설을 설치하게 한 후 동 시설에 대한 사용 권한을 부여하고 그 대가로 정기적으로 금전을 수취하면서 일정기간이 종료한 후 동 시설에 대한 소유권을 무상으로 이전받는 경우, ｢부가가치세법｣ 제13조제1항 제2호에 따른 금전외의 대가에 대한 과세표준은 동 시설물의 소유권이 이전되는 시점의 시가를 기준으로 각 과세기간별로 안분하여 계산 하는 것임
5. 청구법인의 2010사업연도 감사보고서에 따르면, 총 취득가액은 16,637백만원이며 15년의 사용수익기간 동안 월할상각 하는 것으로 기재되어 있으며, 청구법인의 그동안 재무제표상 감가상각 추세에 따르면 계약기간이 만료되는 2023년에는 감가상각이 완료되어 장부가액은 “0”이 될 것으로 보인다. (단위: 백만원) 구분 2009년 2010년 2011년 2012년 2013년 2014년 기초+ 당기증가 15,995 15,563 주1) 14,453 13,326 12,200 11,074 감가상각비 1,074 1,110 주2) 1,126 1,126 1,126 1,126 기말잔액 14,921 14,453 13,326 12,200 11,074 9,948 * 2009년 구축물(15년), 기계장치(8년), 소프트웨어(15년)로 계상하던 것을 2010년부터 무형자산 기타(15년)으로 변경하고, 2014년에는 무형자산 사용수익기부자산으로 재분류 주1): 2009년 건설중인자산 486백만원 이월액과 추가 취득가액 156백만원 반영 주2): 2010사업연도 감사보고서 기준 다만, 청구법인은 쟁점시설물을 당초 청구법인의 자산으로 계상하였으나, BBB 측에서 자기의 고정자산으로 계상하여야 한다고 주장하여 2010년부터 이를 무형자산으로 대체하였고, 관련 자본적 지출액을 포함한 유지보수비 전액을 당기 비용으로 계상하였다고 주장하고 있으며, 청구법인이 2010.8.11. BBB에게 질의한 데 대하여 BBB가 회신한 2010.10.14. 공문에 따르면, BBB는 쟁점시설물을 기업회계기준에 따라 BBB의 자산으로 계상하였다고 회신하였음이 나타난다. <㈜CC감정평가법인, 2015.1.>
○ 쟁점시설물 투입 총공사비(청구법인 제시): 15,020백만원(부가세 제외)
○ 쟁점시설물의 가치추정 방법 본건과 같은 시설물의 가치는 비용성을 고려한 방식, 시장성을 고려한 방식, 수익성을 고려한 방식에 의해 추정가능하며 각 방식의 특성을 고려하여 최적의 가치 추정 방식을 선택하여 결정함
○ 검토
• 시장성과 수익성 고려방식: 비교가능 유사 거래사례가 없고 수익에 대한 예측이 곤란한 점 등으로 적용 불가
• 비용성 고려방식: 일부 적용 가능하나 2023년 기준으로 재취득 소요비용을 객관적으로 추정 하기 어려운 점 등으로 적용에 한계
○ 2023년 잔존가치
• 잔존가치를 객관적으로 추정하는 데 한계
• 다만, 2023년까지 정상작동을 위해서는 필수적으로 추가적 자본지출이 필요한 점을 고려할 때 경제적 가치는 충분히 있을 것으로 판단됨
6. 청구법인은 미래시점의 시가산정이 현실적으로 어렵고, 잔존가치를 “0”으로 볼 수 없다는 청구주장에 대한 증빙자료로 쟁점시설물 잔존가치 평가관련 자문보고서를 제출하였으며, 주요내용은 아래와 같다.
- 라. 판단 첫째, 청구법인은 BOT방식으로 시설물을 설치하고 일정기간 동안 사용‧수익한 후 계약기간 종료시 무상으로 이전하는 경우 시설물의 사용‧수익권리 부여에 대한 부가가치세 과세표준 안분계산 기준을 무상 이전시 쟁점시설물의 시가로 하는 것은 불합리하며, 설혹 무상 이전시 시가를 과세표준 안분계산 기준으로 보더라도 시가를 “0”으로 볼 수 없다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴본다. ｢부가가치세법｣ 제13조제1항제3호 에 따르면 금전 외의 대가를 받는 경우는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가를 과세표준으로 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제50조에서는 과세표준이 되는 시가는 사업자가 그와 특수관계에 있는 자 외의 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이나 이러한 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격을 의미하며, 위 2가지 시가가 없거나 불분명한 경우에는 ｢소득세법 시행령｣ 제98조제3항 및 제4항 또는 ｢법인세법 시행령｣ 제89조제2항 및 제4항의 규정에 의한 가격을 시가로 규정하고 있고, 대법원 판례(2008두18939, 2011.6.30.)에서는 부가가치세 과세표준은 용역을 제공하는 때의 시가(감정평가액)가 될 것이나, 일반적으로 제공하는 용역의 가치에 상응하는 대가를 받게 되므로 반대급부인 시설물의 무상이전시 시가를 과세표준으로 하는 것이 법리에 합당해 보인다고 판시한 바 있으므로 이러한 법리와 판례에 비추어 보면, 이 건의 경우 BBB가 제공한 용역의 시가를 산정할 수 없어 그 반대급부로 받기로 한 쟁점시설물의 시가를 과세표준으로 삼을 수 있는 것이고, 쟁점시설물은 계약기간이 만료되는 때에 비로소 공급시기가 도래하므로 이때의 시가를 적용하는 것이 타당하다 할 것이고, 이때의 시가는 세법에서 정하고 있는 일반적인 시가뿐만 아니라 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액, 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 뺀 가액)을 적용할 수 있다 할 것이다. 따라서 청구주장과 같이 계약이 만료되는 시점의 쟁점시설물의 시가를 감정평가의 방법 등으로 산정할 수 없는 것으로 보이는 한 장부가액을 시가로 볼 수 있으며, 청구법인의 감사보고서에서는 쟁점시설물을 계약기간 동안 월할 상각하는 것으로 기재되어 있고 실제 그동안의 재무제표에서는 매년 감가상각을 해 온 것으로 확인되므로 처분청이 장부가액을 그 시가로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 둘째, 청구법인은 기존의 예규를 변경한 새로운 예규를 적용하여 과세하는 것은 소급과세 금지의 원칙에 반한다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴본다. 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다고 규정하고 있는바, 여기에서 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 것이라고 함은 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 그와 같은 해석 또는 관행이 이의없이 받아들여지고 납세자가 그 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하는 것(대법원84누593, 1985.4.23. 참조)인 점에 비추어 보면, 이 건의 경우 기존의 국세청 예규에 따라 취득가액을 기준으로 과세한 건에 대하여 2005.2.18. 심판청구를 거쳐 2011.6.30. 대법원(2008두18939, 2011.6.30.)까지 불복한 사례가 있는 점으로 미루어 청구주장과 같이 기존의 예규가 불특정한 일반납세자에게 그와 같은 해석이 이의없이 받아들여지고 납세자가 그 해석을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이르렀다고 볼 수 없어 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조제1항제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.