기타 조건부 공급이라도 용역의 제공이 완료된 후에 지급하기로 한 것은 완료된 날을 공급시기로 봄

OO세무서장이 2014.5.8. 청구법인에게 한 2011년 제2기 부가가치세 137,077,880원의 부과처분은 용역의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때인 중도금 기표일을 분양대행 용역의 공급시기로 보아 과세표준과 세액을 경정합니다.

청구법인은 2003.3.10. 설립한 이래 계속하여 아파트 등 부동산 분양대행업을 주업으로 하는 법인으로, 2011.5.19. OO산업주식회사(이하 “OO산업”이라 한다)와 대전 대덕구소재 아파트 분양대행 용역계약서(이하 “원도급계약서”라 한다)를 체결하였다. 2013.11월 AA세무서에 대한 국세청감사 시 청구법인과 OO산업간의 분양대행용역 제공과 관련한 거래내역에 대하여 관련 계약서 등의 소명자료 제출요구가 있었고 청구법인의 분양대행 매출거래에 대해서는 정상 거래로 인정하였으나, 청구법인과 영업대리점 개설 계약서(이하 “쟁점하도급계약서”라 한다)를 체결하고 분양대행을 수행한 테마별부동산분양대행 김AA과 BB컨설팅 허BB(이하 둘을 합하여 “영업대리점”이라 한다)으로부터 수취한 2011년 제2기 매입세금계산서 989,000,000원은 용역의 공급시기인 대가의 각 부분을 받기로 한 날(계약체결일 이후 1개월 이내) 이후에 받은 것으로 판단하여 처분청은 2014.5.8. 관련매입세액 불공제하고 세금계산서 지연수취 가산세를 부과하여 2011년 제2기 부가가치세 137,077,880원을 경정·고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.8.11. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구법인이 OO산업간의 원도급계약서 제5조(용역의 대가 및 지급방법)제2호에서는 “청구법인은 매월 1회(말일) 분양실적을 정산하여 정상적인 계약체결분에 한하여 분양실적을 기재한 서면으로 청구하기로 하며, 이때 정상적인 계약체결분이라 함은 인감날인(계약서류 전체), 제반서류 징구, 계약금 납부까지 완료된 세대를 말한다”고 수수료 청구시기를 정하고 있다. 또한, 원도급계약서 제5조제5호 단서에서는 “청구된 계약세대 중 개인 신용 등의 문제로 중도금이 기표되지 않는 세대가 발생할 경우 해당 세대에 대한 분양실적은 인정치 않으며 해당 세대에 대한 수수료를 지급하지 않는다”고 규정하고 있다. 이를 정리하여 예를 들면, 아파트 분양 계약시 OO산업은 분양신청자로부터 계약금을 받고 청구법인에게 분양대행수수료를 지급하게 되나, 분양신청자가 1차 중도금을 납부하지 않은 상태에서 분양계약을 취소하면 청구법인은 받은 수수료를 환불해 줄 수밖에 없는 것으로 1차 중도금의 기표 가능여부가 분양계약 체결의 기준이 되는 것이다. 그러나 처분청은 원도급계약서의 취지를 무시하고 청구법인과 영업대리점이 맺은 쟁점하도급계약서 제9조(수수료 지급)제2항에서 “수수료의 지급시기는 말일 정산 이후 1개월 이내로 한다”라고 규정하고 있는 것을 오해하여 “말일 정산의 의미를 중도금 기표일이 아닌 계약체결일의 말일로 보아 1개월이 되는 날을 공급시기로 본 것”으로 잘못된 것이다. 또한, 쟁점하도급계약서 제9조(수수료 지급)제3항에서는 “OO산업으로부터 수수료를 지급받지 못할 경우 수수료를 지급하지 않기로 하며 이에 대한 일체의 민원을 제기하지 않기로 한다”라고 규정하고 있어, 이는 원도급계약서 제5조제5항 단서와 같은 내용이므로 중도금을 받기 전에 해약될 경우 청구법인이 시행사인 OO산업으로부터 수수료를 받지 못하는 것과 같이 영업대리점 또한 동일한 조건을 적용하는 것으로 중도금 기표일이 분양대행 수수료 청구기준이 되는 것이 당연하다. 한편, 처분청은 청구법인이 당초 소명 시에는 제출하지 않은 변경계약서를 불리한 상황에서 뒤늦게 계속(3회)하여 제출하는 것으로 보아 “변경계약서는 허위일 가능성이 높다”는 의견이나, 청구법인은 국세청 감사 시 청구법인의 쟁점거래 등에 대한 소명자료를 직접 감사담당자에게 제출한 것이 아니고 해당 법인세과 담당자에게 소명자료를 제출하였고 이때 변경계약서도 함께 제출하였으므로 처분청의 의견은 잘못된 것이다. 이상의 사항을 종합하면, 쟁점거래의 수수료 청구기준은 중도금 기표일이 속한 달의 말일 정산 이후 1개월 이내이고 청구법인은 동 기간내에 정상적으로 매입세금계산서를 수취하였으므로, 처분청이 계약체결일 이후 1개월 이내를 공급시기로 보아 매입세액 불공제 및 가산세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 원도급계약서 제5조에서는 “정상적인 계약체결분이라 함은 인감날인, 제반서류징구, 계약금 납부까지 완료된 세대를 말한다. 계약세대의 최초 중도금이 기표되는 날로부터 10일 이내에 현금으로 수수료를 지급한다.”라고 규정하고 있는 반면, 쟁점하도급계약서 제9조 제1항에서 “선지급수수료의 지급시기는 정상적인 계약체결일 이후 7일 이내로 한다”라고 하면서 같은 조 제2항에서는 “잔여수수료의 지급시기는 말일 정산 이후 1개월 이내로 한다”라고 규정하고 있다. 즉, 쟁점거래의 경우 원도급계약서와는 달리 선지급수수료와 잔여수수료의 지급시기를 구분하고 ‘정상적인 계약체결’만 언급하고 있을 뿐, 중도금 기표일을 기준으로 한다는 규정이 없으므로 계약체결일을 기준으로 공급시기를 판단한 당초 처분은 정당하다. 청구법인은 쟁점거래와 관련하여 소명자료를 제출하면서 최초에는 제출하지 않았던 변경계약서를 소명과정에서 3회에 걸쳐 반복적으로 추가 제출하고 있어 변경계약서의 신빙성이 떨어진다.

• 가. 쟁 점 분양대행 용역의 공급시기를 언제로 볼 것인지에 대한 판단
• 나. 관련법령

1. 부가가치세법[2010.12.27-10409호] 제9조【거래 시기】

② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.

④ 제1항과 제2항에 따른 공급 시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 부가가치세법 시행령[2010.12.30-22578호]제22조 【용역의 공급시기】 법 제9조제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각 호에 따른다. 다만, 폐업 전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때

2. 완성도 기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때 ※ 부가가치세법 시행령[2013.06.28-24638호]제29조 【할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기】

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.

1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부조건부 또는 그 밖의 조건부로 용역을 공급하는 경우

2. 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우

3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우

4. 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우

② 법 제16조제2항에 따른 용역의 공급시기는 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 역무의 제공이 완료되는 때 또는 대가를 받기로 한 때를 공급시기로 볼 수 없는 경우: 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때

2. 사업자가 부동산 임대용역을 공급하는 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우: 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일 ※ 부가가치세법 시행규칙[2013.06.28-355호] 제19조 【장기할부조건부 용역의 공급】 영 제29조제1항제1호에 따른 장기할부조건부로 용역을 공급하는 경우는 용역을 공급하고 그 대가를 월부, 연부 또는 그 밖의 할부의 방법에 따라 받는 것 중 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것으로 한다.

1. 2회 이상으로 분할하여 대가를 받는 것

2. 해당 용역의 제공이 완료되는 날의 다음 날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것

3. 부가가치세법[2010.12.27-10409호] 제16조 【세금계산서】

① 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제9조의 시기(대통령령에서 시기를 다르게 정하는 경우에는 그 시기를 말한다)에 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 대통령령으로 정하는 바에 따라 공급을 받은 자에게 발급하여야 한다. 이 경우 세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 착오나 정정 등 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 발급할 수 있다.

1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭

5. 제1호부터 제4호까지의 사항 외에 대통령령으로 정하는 사항

⑦ 제1항부터 제6항까지에서 규정한 사항 외에 세금계산서의 작성ㆍ발급에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

4. 부가가치세법[2010.12.27-10409호] 제17조 【납부세액】

② 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

1. 제20조제1항 및 제2항에 따라 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우 그 기재사항이 적히지 아니한 부분 또는 사실과 다르게 적힌 부분의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

2. 제16조제1항ㆍ제2항ㆍ제4항 및 제5항에 따른 세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서에 제16조제1항제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

⑦ 제2항에 따라 공제되지 아니하는 매입세액의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 5) 부가가치세법 시행령[2010.12.30-22578호] 제60조 【매입세액의 범위】

① 법 제17조제2항제1호 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1의4. 법 제16조에 따라 발급받은 세금계산서에 대한 매입처별세금계산서합계표의 거래처별등록번호 또는 공급가액이 착오로 사실과 다르게 적힌 경우로서 발급받은 세금계산서에 의하여 거래사실이 확인되는 경우

② 법 제17조제2항제2호 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

3. 재화 또는 용역의 공급시기 이후에 발급받은 세금계산서로서 해당 공급시기가 속하는 과세기간내에 발급받은 경우

6. 부가가치세법[2010.12.27-10409호] 제22조 【가산세】

⑤ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 매입처별 세금계산서합계표에 따르지 아니하고 세금계산서에 따라 공제받은 매입세액에 해당하는 공급가액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항 중 사실과 다르게 과다하게 적어 신고한 공급가액에 대하여 100분의 1에 해당하는 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다. 다만, 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항이 착오로 적힌 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 거래 사실이 확인되는 부분의 공급가액에 대하여는 그러하지 아니하다.

1. 제17조제2항제2호 단서에 따라 매입세액을 공제받는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

• 다. 사실관계

1. 청구법인과 OO산업, 영업대리점 간의 계약서에 따른 거래흐름과 용역의 공급시기 및 세금계산서 수수현황은 아래와 같다. ※ 1차 중도금 기표일: 은행 심사를 통해 대출 가능한 계약자로 분류한 날(대출실행일)

2. 2011.5.19. 청구법인은 OO산업과 분양대행 용역계약을 체결하였으며, 주요내용은 아래와 같다. 분양대행 용역계약서(원도급계약서) OO산업(“갑”)과 청구법인(“을”)은 대전 대덕구에 분양중인 아파트 잔여세대 분양과 관련하여 분양관련 제업무를 수행하기 위하여 아래와 같이 용역계약을 체결함 제5조(용역의 대가 및 지급방법)

2. 을은 매월 1회(말일) 분양실적을 정산하여 정상적인 계약체결분에 한하여 분양실적을 기재한 서면으로 청구하기로 하며, 이때 “정상적인 계약체결분” 이라 함은 인감날인(계약서류 전체), 제반서류 징구, 계약금 납부까지 완료된 세대를 말한다.

3. 을은 청구 해당 월의 실적이 본 계약서 제6조제1항 매월 목표분양률의 90%에 미치지 못할 경우, 청구 대상 수수료의 10%를 유보하기로 한다. 유보된 수수료는 추후 해당 월의 누적목표 분양세대를 달성했을 시, 달성한 월의 수수료와 함께 청구하기로 한다.

4. 용역기간의 만료 및 본 계약서 상의 사유로 인하여 계약해지 시, 목표분양률 미달성으로 인하여 발생된 유보금은 갑에게 귀속하기로 한다.

5. 을은 상기 청구서에 세금계산서 및 영수증을 발행하여 첨부하기로 하며, 갑은 계약세대의 최초중도금이 기표되는 날로부터 10일 이내에 현금으로 수수료를 지급한다. 단, 청구된 계약세대 중 개인 신용 등의 문제로 중도금이 기표되지 않는 세대가 발생할 경우 해당 세대에 대한 분양실적은 인정치 않으며 해당 세대에 대해서는 수수료를 지급하지 않는다. 2011년 5월 19일 위탁자 갑 OO산업(법인인감 날인) 수탁자 을 청구법인(법인인감 날인)

3. 2011.5.18. 청구법인은 OO산업과 맺은 분양대행 용역을 영업대리점에 위탁하는 영업대리점 개설 계약을 체결하였으며, 주요 내용은 아래와 같다. 영업대리점 개설 계약서(쟁점하도급계약서) 제7조(수입과 비용)

1. 수입: 대리점은 분양(판매)실적에 따라 각 건별로 아래 표의 수수료 및 이벤트비용 지급기준에 따라 수수료를 지급받는다. 제9조(수수료 지급)

1. 선지급수수료의 지급시기는 정상적인 계약체결일 이후 7일 이내로 한다.

2. 잔여수수료의 지급시기는 말일 정산 이후 1개월 이내로 한다.

3. 시공사 측으로부터 수수료를 지급받지 못할 경우 수수료 지급하지 않기로 하며 이에 대한 일체의 민원을 제기하지 않기로 한다. 또한, 시공사의 수수료 지급지연 또는 부도 등으로 인해 수수료 지급이 불가능해 질 경우 갑과 공동 대처하여 수수료 지급이 이루어 질 수 있도록 최선을 다한다.

4. 을의 정당하지 못한 영업행위로 인하여 분양계약이 무효화되어 분양금액을 분양계약자에게 반환하게 되거나, 분양계약자의 고의나 과실, 계약포기로 인하여 해약처리하게 될 경우, 을은 기 지급받은 본 계약 제7조에 해당하는 분양대행 수수료를 즉시 갑에게 전액 반환하여야 한다. 이 경우 갑이 을에게 지급할 분양수수료에서 우선 공제할 수 있으며 분양대행 연장 또는 종료 시에도 동일하게 적용키로 한다. 2011년 5월 18일 갑 청구법인(법인인감 날인) 을 영업대리점(대표인감 날인) ※ AA 분양대행과 BB컨설팅을 상대로 각각 동일한 내용으로 계약서를 작성하였으나, AA분양대행과의 계약서 에는 작성일자가 2011.5월까지만 표시되어 있음

4. 청구법인은 위 3)과 같이 쟁점하도급계약서를 작성한 이후 3차례에 걸쳐 계약 내용을 변경한 분양대행 용역계약 변경 계약서를 제출하였으며, 주요내용은 아래와 같다. <1차 변경, 2011.6.1.>

○ 제목: 분양대행 용역계약 변경 계약

○ 변경내용: 최초계약 제9조제1항의 조건을 아래와 같이 변경한다.

• 변경전: 정상적인 계약체결일 이후 7일 이내로 한다.

• 변경후: 계약체결일은 기표기준일로 한다.

○ 작성일: 2011.6.1.

○ 갑 청구법인, 을 AA분양대행이 각각 인감 날인 <2차 변경, 2011.6.1.>

○ 제목: 분양대행 용역계약 변경 계약(1차)

○ 변경내용: 최초계약 제7조제1항과 제9조제1항의 조건을 아래와 같이 변경한다.

• 변경전: 선지급수수료는 계약체결일 이후 7일 이내

• 변경후: 선지급 없이 매달 말일 정산이후 1개월 이내

○ 작성일: 2011.6.1.

○ 갑 청구법인, 을 AA분양대행이 각각 인감 날인 <3차 변경, 2011.10.3.>

○ 제목: 분양대행 용역계약 변경 계약(2차)

○ 변경내용: 목적물의 준공 및 입주시기가 임박하여 2012.1. 지정입주기간이 개시됨에 따라 기 판매세대(2011.10.～12월)에 대한 수수료의 계산 및 청구를 2012.1. 이후 청구하기로 한다.

○ 작성일: 2011.10.3.

○ 갑 청구법인, 을 AA분양대행이 각각 인감 날인

5. 한편, 위 4)의 변경계약서와 관련하여 처분청이 제시한 2013.10월 작성한 검토 보고서에 따르면, 다음과 같은 내용이 나타난다.

• 가) 수수료 지급과 관련하여 세금계산서 발행시기가 쟁점이 되자 당초 현지확인시 제출하지 아니한 변경된 계약서가 있다며, 2011.6.1. 작성된 분양대행 용역계약 변경 계약(1차) 계약서를 검토한바, 공급시기와 관련된 내용은 변동없이 선급수수료 지급에 관련된 내용만 변경된 것으로 확인되며, 현지확인시 제출하지 않은 계약서를 불리한 상황에서 뒤늦게 제출한 것으로 보아 허위계약서일 가능성이 있음.
• 나) 검토결과 매입세액 불공제 됨을 통보한 후 또다시 계약체결일은 기표기준일로 한다고 변경하는 내용의 2011.6.1.자 분양대행 용역계약 변경 계약서룰 제출하였으나, 2개의 변경된 계약서가 같은 날짜에 작성되었으며, 불리한 상황이 될 때마다 수정된 계약서를 제출하는 등 변경 계약서는 허위로 작성된 것으로 추정됨.

6. 처분청에서 용역의 공급시기 이후에 수취한 것으로 본 매입세액 불공제 대상과 지연수취 가산세 부과대상 내역은 아래와 같다.

• 가) 매입세액 불공제 대상(과세기간을 달리하여 세금계산서 수취) (단위: 건, 천원) 계약월 처분청 공급시기 의제 1차중도금 기표일 세금계산서 발행일 매입세액 불공제 대상 건수 공급가액

2011. 5월 2011.6.30 2011.6.24 2011.7.7 123 922,500 2011.7.25 2011.8.4 6 57,000 2011.8.22 2011.9.4 1 9,500 합 계 130 989,000

• 나) 세금계산서 지연수취 가산세(1%) 부과대상(동일 과세기간 수취) (단위: 건, 천원) 계약월 처분청 공급시기 의제 1차중도금 기표일 세금계산서 발행일 가산세 부과대상 건수 공급가액 2011.6월 2011.7.31 2011.7.25 2011.8.4 48 389,500 2011.6,7월 2011.8.31 2011.8.22 2011.9.4 17 106,000 2011.8월 2011.9.30 2011.9.23 2011.10.27 8 66,500 합 계 73 562,000

7. 당초 처분청은 2012년 제1기 매입세금계산서 257,500,000원에 대하여도 동일한 방법으로 용역의 공급시기를 적용하여 매입세액을 불공제하여 부가가치세 32,836,400원을 경정·고지하였으나, 청구법인은 1차중도금 기표일을 기준으로 하더라도 지연 수취한 사실을 인정하여 이 건 심사청구에서는 불복대상에서 제외하였다.

• 라. 판단 청구법인이 제공받은 분양대행 용역의 공급시기를 언제로 볼 지에 대하여 살펴보면, 용역의 공급시기는 원칙적으로 용역의 제공이 완료되는 날이며 용역의 제공이 완료된 후에 기타 조건부로 대가를 받기로 한 경우에는 용역의 제공이 완료된 날을 공급시기로 보는 것(대법원 98두3952, 1999.5.14. 참조)인바, 이미 용역의 제공이 완료되고 그 공급가액까지 확정된 이후에 대가를 받기로 한 이 건의 경우는 ｢부가가치세법 시행령｣ 제22조제2호 에 따른 기타 조건부 공급으로 볼 수 없고 제3호에 따라 용역의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때를 공급시기로 보아야 할 것이므로, 청구법인이 제공받은 분양대행 용역은 영업대리점이 수분양자와 분양계약을 맺고 은행에서 대출심사를 통과한 때(중도금 기표일)가 공급시기가 되는 것이다. 따라서, 분양대행 용역의 공급시기인 중도금 기표일에 세금계산서를 수수하든지 그 월의 말일을 작성일자로 하여 다음달 10일까지 월합계 세금계산서를 수수할 수 있음에도, 중도금 기표일이 속하는 달의 다음 달의 임의일을 작성일자로 하여 세금계산서를 수수한 것은 잘못된 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제65조제1항제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.