건물을 신축하여 임대인에게 공급하고 임차권을 얻은 경우 재화의 공급에 해당함

• 가. 청구인 ＹＹＹ, ＹＹＹ, ＬＬＬ(이하 “청구인들”이라 한다)은 2007.1.15. 청구외 ＪＪＪ(대표사업자), 청구외 ＰＰＰ(청구인들과 ＪＪＪ, ＰＰＰ을 이하 “쟁점공동사업자들”이라 한다)과 함께 ‘ＬＬ1급자동차서비스’(이하 “쟁점사업장”이라 한다)라는 상호로 공동사업자 등록을 하고 자동차수리업을 영위하던 사업자로, 동 사업을 개시하기 위하여 2006.10.25. 청구외 ＨＨＨ으로부터 ◎◎도 ＧＧ시 ＤＤ구 ＨＨ동 706-1 대지 1,150.4㎡(이하 “쟁점대지”라 한다)를 임차하면서 동 대지위에 임차인들의 비용으로 자동차 정비공장 건물을 신축하고, 건물을 임대인 ＨＨＨ의 명의로 등기하는 조건으로 동 대지와 신축건물을 60개월 간 보증금 1억원, 월세 660만원에 임차하기로 계약을 체결한 후 쟁점대지 위에 자동차관련시설(정비공장) 1층 360㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 준공하여 ＨＨＨ의 명의로 2007.4.4. 보존등기를 마쳤다.
• 나. 처분청 조사과에서 임대인 ＨＨＨ의 임대소득에 대한 현지확인을 실시하는 과정에서 처분청은 ＨＨＨ이 쟁점건물을 신축하면서, 장차 쟁점건물이 완공되면 이를 5년간 임대해 쟁점공동사업자들로부터 임대기간에 상당한 임대료를 미리 받아, 이를 공사비로 충당하여 신축한 다음 청구인에게 임대한 것으로 판단하여, 동 신축공사에 소요된 쟁점공사비를 선수 임대수입금액으로 간주하여, 이를 토지임대차 기간 내에 균분하여 임대 수입금액으로 과세하고 쟁점사업장에 대하여 부가가치세과에 과세자료 통보하였다.
• 다. 처분청 부가가치세과에서는 쟁점건물의 신축비를 부담한 임차인에 대하여는 임차인이 본인 부담으로 임차토지 위에 건물을 신축하여 토지소유자 명의로 소유권보존등기를 한 것은 부가가치세법 제6조 에 해당하는 재화의 공급에 해당된다는 점을 들어, 쟁점건물의 신축에 소요된 신축공사비 공급가액 122백만원을 부가가치세 과세표준으로 하여 청구인들을 국세기본법 제25조 에 규정된 공동사업에 대한 연대납세의무자로 보아 2011.8.1. 청구인들에게 2007년 제1기 부가가치세 21,245,270원을 경정․고지하였다(이 사건 심리 중인 2011.11.14. 처분청은 부가가치세 과세표준을 95,454,545원으로 하여 4,632,364원을 경정감 하였다).
• 라. 청구인들은 이에 불복하여 2011.10.24. 이의신청을 거쳐 이 사건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인들은 실질경영에 참여하지 않은 명의상 공동사업자다. 1) 국세기본법 제14조 제1항 에서는 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하도록 규정하고 있다. 위 규정을 적용 시 과세의 대상이 되는 거래의 귀속이 명의일 뿐 사실상 그 거래의 귀속이 되는 자가 따로 있다는 점은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있다(대법원 86누635, 1987.10.28.). 또한, 동업이란 2인 이상이 공동으로 금전이나 노무 또는 물자 등을 출자하여 공동으로 상거래하는 것으로, ① 공동으로 사업을 운영하고 이에 따라 ② 발생하는 이익을 공동으로 분배하는 것이라는 정의에 의해, 청구인들은 단순히 명목상의 공동사업자일 뿐 적극적으로 경영에 참여하거나 공동사업에 관한 권리의무를 실질적으로 행사한 적이 없었으며, 쟁점공동사업에서 발생한 이익을 분배받은 사실이 없다.
• 가) 2006년 사업계획 당시 청구외 ＪＪＪ이 자동차정비관련 전문지식 및 자격을 가지고 있어 자동차 정비사업을 시작한다고 하였다. 그는 이미 ＯＯＯ자동차공업사(128-19-*)에서 2003.2.4.∼2006.9.30. 근무한 경험이 있는 숙련된 기술자다. 그리고 소득세 절세를 목적으로 한 공동사업자등재를 위해 명의를 빌려 줄 것을 청구인들에게 제의하였고, 청구외 ＪＪＪ은 공동사업의 등재로 인한 쟁점공동사업의 부가가치세 신고는 물론, 청구인들의 소득세 신고와 부과될 세금까지 성실히 납부할 것을 약속하여 청구인들은 청구외 ＪＪＪ이 당시 목사였으므로 그 제의를 받아들였다.
• 나) 위 사정으로 청구인들은 쟁점공동사업에 명의만을 빌려 주었을 뿐 청구외 ＪＪＪ을 제외한 나머지 공동사업자들은 사업개시 이후 사업의 운영에 대해 전혀 알지 못하였다. 특히, 자동차정비업은 자동차에 관한 전무지식이나 경험이 없고서는 운영하기 어려운 업종으로 자동차정비자격증을 가지고 있는 ＪＪＪ만이 실질적인 경영과 사업운영 전반을 관리할 수 있고, 청구인들은 사업의 경험이 없을뿐더러 시간적, 거리적 여건도 안 되어 해당 정비공장을 관리 감독할 능력도 없었다. 구 분 현 황 ＹＹＹ 공동사업자 명의 등재 당시 ◎◎ ◎◎시 ◎◎동 문화원에서 주2회 이상 염색동호회 활동을 하고, 주민자치센터 등에서 강의를 듣는 등 가정주부이며, 현재 ◎◎ ◎◎ ◎◎동에 거주하고 있음 ＹＹＹ ＩＩ광역시 ＧＧ구에 위치한 ＧＧＧ ＭＭ 지하1층 ‘ＮＮＮ’이라는 재활용품도소매업을 하는 친구를 도우며, 2008년 해당 사업장을 인수(ＮＮＮ, 122-17-*)하기 위한 사전경험을 쌓고 있었으며, ○○시 ○○동에 거주하고 있음 ＰＰＰ

○○○생명보험(주) ＳＳ지점에서 재무컨설턴트(Financial Consultant)로 근무하고 있음

• 다) 또한, 쟁점공동사업의 운영과정을 살펴보면 청구외 ＪＪＪ의 자동차 정비에 대한 전문지식을 기반으로 사업이 개시되었으며, 이후 경영활동을 보더라도 실질적인 사업자다

(1) 소득세 절세를 위해 청구인들의 명의를 사용하여 사업자등록을 했을 뿐 사업용계좌개설, 사업용신용카드발급 등 실질적으로 사업운영에 관련되는 모든 행위는 청구외 ＪＪＪ이 단독으로 결정하였다. 보험사 매출의 입금통장[A은행 1005-101-(ＪＪＪ) 계좌]과 카드사 매출의 입금통장[B은행 290-044---(ＪＪＪ) 계좌] 등 사업용 계좌개설을 청구외 ＪＪＪ 명의로 개설하였다. 또한, 쟁점 사업장에서 발행한 경비지출증빙을 살펴보면, 카드(4009-0542--), 카드(4028-5701--), 카드(4902-2080--), 카드(4009-3349--**) 총 4개의 ＪＪＪ 명의의 카드로 ＪＪＪ이 직접 서명하고 사용한 경비만이 있음을 확인할 수 있다. 그리고 사업장에서 발생한 경비의 출금전표들은 모두 ＪＪＪ이 결재하였고, 사업장에 귀속되는 모든 문제들의 최종 결재권한을 ＪＪＪ이 단독으로 가지고 있으며, 청구인들은 내부 경영에 참여하지 않았다.

(2) 정비공장의 직원고용에 대한 인사권도 전적으로 ＪＪＪ이 보유하였고, 쟁점사업장의 직원들도 ＪＪＪ이 단독 경영자인 줄로 알고 있었으며, 정비업에 대해 무지한 청구인들은 직원이 누구인지 조차 몰랐다.

(3) 쟁점공동사업을 개시하기 위해 임대인 ＨＨＨ과 ＪＪＪ은 단독으로 임대차계약, (주)ＨＨＨＨ(ＩＩ ＮＮ ＮＮ 613-3 ＮＮ공단 33BL 4LT)로부터 기계장치 매입, Ｃ-Ｐ 자동차정비기기(ＳＳ시 ＭＭ구 ＳＳ동 593-9)와의 검차기기 공급계약, ＳＳＳＳＳ(128-25-*, ＨＨＨ)와의 간판설치계약, (주)ＧＧＧＧＧ 시공사 계약 등 사업에 중요한 영향을 미치는 모든 계약을 단독적으로 진행한 것을 보더라도 경영상 실질적인 권리 의무를 행사하고 있다.

• 라) 위 정황증거들이 단순히 대표성을 가진 계약 및 증빙으로 보일 수 있으나, 다른 공동사업자들이 단 한차례라도 경영에 개입한 사실이 없다는 증거라 될 수 있으며, 청구외 ＪＪＪ 명의의 구체적인 통장내역을 자료로 제출함이 불가하여 부득이 공동사업자 4명이 ＪＪＪ으로부터 소득을 분배받은 사실이 없다고 입증하는 것이다. 2) 국세기본법 제25조 제1항 은 공유물, 공동사업 또는 당해 공동사업에 속하는 재산에 관계되는 국세, 가산금과 체납처분비는 그 공유자 또는 공동사업자가 연대하여 납부할 의무를 진다고 규정하고 있는바, 이는 공동사업의 성공여부에 공동사업자 모두가 긴밀한 이해관계를 가지며 통상 공동사업에 관한 권리 의무는 공동사업자에게 실질적, 경제적으로 공동으로 귀속하게 되는 관계로 담세력도 공동의 것을 파악하는 것이 조세실질주의의 원칙에 따라 합리적이기 때문에 조세채권의 확보를 위하여 공동사업자에게 연대납세의무를 지우고 있는 것이다(헌법재판소 2006.7.27.자 2004헌바70 결정). 청구인들은 동업자로서의 권한을 주장하지도 않았으며, 경영전반에 관한 어떠한 의사결정도 한 적이 없고, 실질이 단독사업인 공동사업에 오직 명의만 공동사업자로 등록된 자들을 국세기본법에서 말하는 공동사업자로 볼 수 없다.
• 나. 건물신축비용은 선급임차료인 비용성격이다.

1. 쟁점공동사업장의 임대인인 청구외 ＨＨＨ은 건물신축과 비용을 임차인이 부담할 것을 임대차계약시에 전제조건으로 내세웠고, 사업을 위한 임차를 할 수밖에 없었던 청구외 ＪＪＪ은 건물신축비용을 전액 부담하였다.

2. 쟁점건물에 대한 공사비가 당초 임대인 ＨＨＨ의 선수 임대료임이 전제된다면 거래상대방(임차인)에게는 그에 상당하는 금액을 어떤 계정과목으로 처리하는 것이 타당할 것인지에 대한 회계처리 기준을 고려하여야 한다. 쟁점신축비의 계정과목처리 임 대 인 (토지, 건물 소유주) 임 차 인 수익, 비용 계정 선수임대료 선급임차료 자산 계정 건물 자산원가(고정자산) 자산계정 불필요

• 가) 기업회계기준에서는 손익의 귀속시기에 관하여 발생주의를 채택하여 수익은 실현주의로 인식하고, 비용은 수익비용대응의 원칙을 적용하고, 이에 따라 처분청은 임대인의 수익측면에서 쟁점공사비를 선수임대료로 처리한 뒤 손익의 귀속시기에 맞추어 안분처리 하였다(소득세법시행령 제51조 제3항 제1호). 반면, 대응되는 임차인의 비용측면에서 고려하면 선수임대료인 수익이 인식되는 시점에 선급임차료인 비용으로 인식하여야 수익비용대응의 원칙에 부합한다.
• 나) 쟁점건물의 경우 임대차계약에 따라 임차인이 신축비용을 부담하였다 할지라도 해당 비용의 성격에 따라 선수임대료, 선급임차료로 보는 회계처리를 고려해 보면, 쟁점건물을 임차인의 고정자산으로 계상할 수 없다.
• 다) 그렇다면 쟁점건물은 임차인의 소유자산이라는 점을 전제로 하여 그 소유 건물을 임대인에게 매도한 재화의 공급으로 보아 과세하겠다는 처분청의 주장은 기업회계기준의 손익인식기준에 어긋난다. 건물(자산)로 계상한다는 의미는 임차인의 현금으로 쟁점건물을 신축취득 후 매도한 것이 되어버리기 때문에, 쟁점건물의 신축비용자체를 선수 임대료수입으로 보고 임대인 ＨＨＨ에게 과세처분한 당초의 처분과 모순이 일어나게 될 것이고, 국세기본법 제20조 에 정한 기업회계의 존중원칙에도 위배된다.
• 다. 쟁점건물을 원시취득하지 않았다(공급할 재화가 없음).

1. 쟁점공동사업을 위하여 2006.10.25. 청구외 ＪＪＪ은 임대인 ＨＨＨ과의 토지임대차계약을 작성하고, 자동차정비공장을 운영하기 위한 일정한 건물과 기계장치 등을 설치하는데 이 경우 임대인에게 건물신축 후 임대를 요구할 경우 임대계약 자체를 거부하는 관행이 많아 건물신축 비용을 임차인이 부담하는 조건으로 임대계약이 이루어진다.

2. 처분청이 실시한 임대인 ＨＨＨ의 임대소득 적정 신고 조사과정에서 ＨＨＨ이 쟁점건물의 보존등기를 한 사실에 대하여 그 신축에 소요된 공사비를 임대인에 대한 선수 임대료로 보아 사용기간에 안분하여 경정하였고, 이에 대한 아무런 다툼 없이 납부 종료되었다.

• 가) 처분청의 과세논리를 보자면, 임대인은 임차인이 신축과 관련된 전반적인 비용을 부담하고는 있으나, 실질적으로 쟁점건물의 소유권리를 임대인이 가짐으로서 쟁점건물을 임대하기 위함이며, 임차인이 부담한 공사비 상당액은 임대차계약기간인 5년 동안의 임대료를 선불로 받아서 임대인의 자산으로 귀속될 쟁점건물을 신축한 것으로 보아야 한다. 그러면, 재화인 쟁점건물을 최초로 취득한 자가 청구인인지를 살펴야 재화의 공급에 대한 과세로서 타당성을 가질 수 있을 것인데, 쟁점건물은 신축시 인허가와 소유권리를 가진 ＨＨＨ이 쟁점건물의 신축공사비를 임차인으로부터 받은 자금을 사용하여 쟁점건물을 신축한 것으로 볼 있을 것이다. 이런 거래의 실질을 따진다면 임차인이 부담한 해당 건물 신축비용 135백만원에 대해 선급임차료로서 지급된 것으로 보아야 하며, 이는 단순히 선급한 비용으로서 자산의 성격을 가지는 것이지 쟁점건물을 최초 취득하였다고 보기는 어렵다. 결국 쟁점건물의 재화를 최초로 취득한 자는 임차이니 아니라 임대인인 ＨＨＨ이 되는 것이다.
• 나) 또한, 처분청은 임대인 ＨＨＨ이 별도의 불복청구 절차 없이 추징된 세액을 납부한 점을 들어 쟁점건물을 임대인 명의로 소유권 보존 등기한 것을 재화의 공급으로 인정했다고 주장하고 있으나, 청구외 ＨＨＨ은 건물신축대금에 대한 선수임대료임을 인정한 것이지, 별개의 문제인 쟁점건물이 임차인에게 원시취득 되었다가 소유권 보존 등기로서 재화의 공급이 일어났다고 인정한 것은 아니다. 따라서 임대인 ＨＨＨ이 별도의 불복청구 없이 납부를 완료하였으므로 청구인도 건물의 취득을 인정하라고 주장하는 처분청의 논리는 합리적이지 못하다.
• 라. 건물신축비용에는 토지정지비용이 포함되어 있다.

1. 처분청은 쟁점건물신축비용인 135백만원을 전액 쟁점건물의 과세표준으로 보아 과세처분 하였으나, 2007년 당시 쟁정건물을 신축하기 위해서는 토지를 복토하여 대지를 높이는 작업이 필요하였다. 자동차정비업종의 특성상 견인차량을 보관, 관리하기 위한 공간이 필요한데, 이를 위하여 기존의 낮은 지반의 토지에 추가적으로 흙을 복토하여 지반을 1미터 정도 높인 후 콘크리트공사로 마감하여야 했다. 그리고 그 위에 건물신축이 이루어지기 때문에 사실상 쟁점건물 신축에 들어간 비용보다는 토지정지비용이 대부분을 차지하고 있었다는 것을 첨부된 사진을 보아도 알 수 있다.

2. 매출세액에서 공제하지 아니하는 매입세액의 하나로 대통령령이 정하는 토지관련 매입세액을 규정하고 있고, 같은법 시행령 제60조 제6항 제1호를 살펴보면 법 제17조 제2항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 토지 관련 매입세액”이란 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로서 토지의 취득 및 형질변경, 공장부지 및 택지의 조성 등에 관련된 매입세액(제1호)을 말한다고 규정하고 있다.

• 가) 처분청이 건물신축비용 135백만원 전액을 과세표준으로 하여 처분한 것은 토지를 위한 부분과 건물을 위해 소요된 비용을 구분하지 않은 것이고, 계약서에 총 계약금액의 구체적인 내용이 기재되어 있지는 않지만 최대한 실질을 반영하기 위해서는 사후적으로 객관적인 근거가 되는 시가표준을 기준으로 안분하는 것이 합리적이라고 할 것이다. 나) 부가가치세법 시행령 제48조 의 2 제4항을 적용하여 공급하는 토지와 겉물의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 과세표준을 안분하여야 한다. 즉, 쟁점 토지와 건물의 기준시가비율을 계산해 보면 건물신축비용 135백만원 중 약 94%는 토지의 과세표준으로 안분해야 하고 과세대상이 되는 쟁점건물의 과세표준은 7,614천원에 불과할 것이다. <기준시가 안분표> (단위: 천원) 과세물건 기준시가 안분비율 안분과세표준 토지: 1,150.4㎡ (개별공시지가 3,540천원/㎡) 4,072,416 94.36% 127,386 건물: 360㎡ (국세청기준시가산출표) 243,360 5.64% 7,614 합 계 4,315,776 100% 135,000

3. 뿐만 아니라, 당초 청구외 ＪＪＪ이 (주)ＧＧＧＧＧ(ＳＳ시 ＹＹ구 ＣＣ동 875-20 소재, 대표이사 ＫＫＫ)과 작성한 시공약정서는 135백만원으로 작성되었지만, 이는 이면계약서이며 실제 공사대금은 그 보다 작은 약 105백만원(부가가치세 포함)임이 (주)ＧＧＧＧＧ의 세무조사를 통해서 확인된 바 있다.

• 마. 결 론

1. 청구인들은 쟁점사업에 청구외 ＪＪＪ과 명목상 공동사업자로 등록되어 있었을 뿐이지, 자동차정비에 대한 지식과 사업경험도 전무한 청구인들은 실질적인 경영권을 행사할 수 없었을 뿐만 아니라 공동사업계약서에 따른 쟁점사업의 이익을 분배받은 사실이 없다. 처분청의 해당 과세는 공동사업자로 등재된 이유만으로 실질을 파악하지 않고, 연대납세의무를 부과하는 것은 처분청의 사실과계 오해에 기인한 것으로 보여지며, 결국 실질과세의 원칙에 따라 실제사업자인 청구외 ＪＪＪ에게만 과세되어야 한다.

2. 임대계약당시 임차인이 공사비를 부담하게 하기 위한 조건부 계약서가 작성되었고, 건물의 완공 뒤 소유권보존 등기를 임대임에게 하였던 것일 뿐이며, 처분청의 논리대로 임대인의 소득조사 과정에서 밝혀진 쟁점공사비의 성격이 선수임대료와 그에 대응한 선급임차료의 관계임은 인정하지만, 더 나아가 쟁점건물을 선급임차료로 보아 재화의 공급이 발생하였다는 주장은 오류가 있다.

3. 또한 과세표준 계산 시에 토지 관련 자본적 지출액은 매입세액불공제 대상이며 또한 부가가치세 과세 대상이 될 없고, 합리적인 방법인 시가표준을 기준으로 건물부분과 토지부분으로 안분하여 과세표준을 책정하여야 한다.

• 가. 쟁점사업장은 2007.1.15.을 개업일로 하여, ＪＪＪ을 대표사업자로 하고 청구인들을 포함한 4명이 공동사업자로 등록하였다. 2007년 사업자등록 당시 ＪＪＪ 외 4명은 출자금 350,000천원으로 각 20%의 지분율로 공동사업 운영을 위한 동업계약서를 작성하였으며, 2006.10.25.자 공동사업자 성립 이후 2007.11.30.자로 탈퇴하였음이 확인된다. 청구인은 비사업자(ＬＬＬ), 원거리지역 거주자로 온양문화원의 생활염색반 회원으로 활동(ＹＹＹ), 타 사업준비중(ＹＹＹ), ○○○생명보험 근무(ＰＰＰ) 등의 사유로 쟁점사업장의 경영에 관여할 수 없었으며, 보험사 매출 입금통장 및 경비지출증빙 등으로 전적으로 ＪＪＪ 단독사업장이었으며, 사업장에 관련되는 모든 문제의 결재권과 인사권을 ＪＪＪ이 가지고 있었으므로 쟁점 고지결정건 역시 ＪＪＪ 단독 매출임을 주장하고 있으나, 동업이란 2인 이상이 공동으로 금전이나 노무 또는 물자 등을 출자하여 공동으로 상거래를 하는 것으로 공동으로 사업을 운영하고 이에 따라 발생하는 이익을 공동으로 분배하겠다는 것을 계약하는 문서다. 동업계약서는 동업자의 주소와 성명을 기재하고 동업에 따른 자본금과 출자액, 대표자와 동업기간 및 이익의 배당과 손실에 따른 문제 등에 관하여 약정하여 기재하는 계약으로, ＪＪＪ외 4명은 공동사업에 따른 계약으로 사업자등록을 하였으며, 이후 청구인들은 2007년 쟁점사업장의 부가가치세 신고 및 쟁점사업장 과세표준에 대하여, 각자의 지분율에 따른 총수입금액에 대해 2008.6.2.자 간편장부로 종합소득세 신고를 하였다(ＹＹＹ, ＬＬＬ, ＹＹＹ 2007년귀속 종합소득세신고 총수입금액 각 33,752천원). 따라서 첨부된 공동사업장의 통장사본, 카드매입전표사본, 임대인 ＨＨＨ과 ＪＪＪ 임대차계약서 등 제증빙서류는 당시 사업장의 대표자 지위였던 ＪＪＪ의 공동사업장에 대한 대표성을 가진 계약 및 증빙으로 볼 수 있으며, 공동사업장의 부가가치세 및 소득세 신고 등으로 미루어 부과처분은 정당하다.
• 나. 공사비는 임차인의 부담으로 하고, 보존등기를 임대인에게 하기로 한 약정에 따라 쟁점건축물을 신축하여 임대인의 명의로 보존등기한 행위에 대하여 청구인은 “임차인이 부담한 공사비”는 “선급임차료”의 성격으로 “재화의 공급”에 해당하지 아니한다고 주장하나, 사업자가 타인소유의 토지 위에 건물을 신축하여 일정기간 동안 사용하기로 약정하고 토지소유자의 명의로 신축건물을 보존등기하는 경우 해당 건축물의 이전은 재화의 공급에 해당하는 것인 바(집행기준 6-14-2), 이건의 경우에도 “쟁점건축물”은 임대인과 임차인의 약정에 따라 임대인 명의로 신축건물에 대한 보존등기가 이루어진 것으로서 처분청이 이 건에 대하여 “재화의 공급”으로 보아 과세한 당초 처분은 정당하다.
• 다. 임차인이 지불한 건물신축비용에 대한 회계처리를 보면 다음과 같다. 임대인 회계처리 소유권 보존등기시 건축물 000 / 선수 임대료 000 임대기간별 선수임대료 000 / 임대료 000 ← (임대기간별 수익계산) 임차인 회계처리 소유권 보존등기시 선급임차료 000 / 건축물 000 임대기간별 임차료 000 / 선급임차료 000 ← (임대기간별 비용계산)

1. 토지소유주 ＨＨＨ(128-30-*)에 대한 현지확인 내용

○ 2006.10.25. 임대인과 임차인 ＪＪＪ은 해당 토지에 대하여 보증금 100,000천원, 월세 6,000천원(공급가액)으로 토지 임대차 계약 ※ 최초 임차인 ＪＪＪ은 나대지 상태인 해당 소재지에 ＪＪＪ 책임하에 건물 신축하고, 이를 임대인 ＨＨＨ 명의로 등기한 후 5년간 사용수익한다는 특약

○ 2006.12.10. 임차인 ＪＪＪ은 (주)ＧＧＧＧＧ(117-81-*)과 공급가액 135,000천원의 건설도급계약 건물 신축(당초 130,000천원 + 추가 5,000천원)

○ 2007.3.6. 관할구청으로부터 ＨＨＨ 건축주로 건물사용승인

○ 2007.4.4. 임대인 ＨＨＨ은 건물등기부등본상 소유권 보존등기, 2007년 귀속 결산서 상 본인 자산으로 계상

○ 부동산 임대사업자(128-30-*) 토지임대용역에 대한 임대료만 수입금액 신고

2. 상기 현지확인 내용에 의거 조사관서에서는 임대인 ＨＨＨ에게 토지임대수입금액 누락분(과세표준 증액: 8과세기간 96,136천원)에 대하여 2007. 제1기 ∼ 2010. 제2기 귀속 부가가치세 경정(8건 고지세액 14,594천원) 후, 128-30-*(ＪＪＪ 외4) 자료 금액 122,727천원 과세자료 통보하였다.

3. 토지소유자가 자기의 토지 위에 다른 사업자로 하여금 건물을 신축하여 일정기간 무상 또는 저리로 사용하게 하고 그 대가로 사용기간 만료전 또는 만료후 건물의 소유권을 취득하는 것은 토지의 임대에 해당하여 부가가치세법 제7조 제1항 의 규정에 의하여 부가가치세가 과세되는 것이며, 당해 임차인이 부동산임대용역의 대가로 자기가 신축한 건물의 소유권을 임대인에게 이전(소유권보존등기)하는 경우에는 재화의 공급에 해당되어 부가가치세가 과세된다(법규과 3626.2007.7.27, 부가46015-1519, 2000.6.30).

• 라. 건물신축비용에는 토지정지비용이 포함되어 있어, 토지와 건물의 기준시가비율로 안분하는 경정결정의 당부에 대한 의견 청구인은 건물신축비용에 토지정지비용이 포함되어 과세표준을 안분계산하여야 한다고 주장하고 있으나, 건물신축당시 ＤＤ ＨＨ 706-1번지 지목은 대지로 토지의 가치를 증대시킬만한 중요한 사안의 토지정지비용을 객관적으로 확인할 수 있는 계약서는 부존재하며 시공약정서에도 표시된 바 없으며, 또한 쟁점 건물은 당초 임대인 ＨＨＨ의 토지위에 자동차정비101 건축물을 신축하여 건물만 ＨＨＨ의 명의로 등기된 것으로 토지의 공급과는 관련없는 사건으로 토지와 건물의 기준시가 비율로 안분하는 청구인의 주장은 이유 없다. 따라서 135백만원(경정공급가액:95,454천원)의 공사대금에서 토지와 건물의 기준시가 비율로 안분 요청한 청구인들의 취소결정 당부는 인정될 수 없으므로 본 고지결정 건은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 청구인들이 실질경영에 참여하지 아니하고, 명의만을 대여한 명의상 공동사업자인지

② 건물신축비용을 임차권의 대가로 보아 재화의 공급으로 볼 수 있는지

③ 토지정지비용이 과세표준에서 제외되는지

④ 쟁점 건물의 실제 공사대금이 105백만원인지 여부 를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령 1) 국세기본법 제14조 【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ (생략) 2) 국세기본법 제25조 【연대납세의무】

① 공유물(共有物), 공동사업 또는 그 공동사업에 속하는 재산에 관계되는 국세ㆍ가산금과 체납처분비는 공유자 또는 공동사업자가 연대하여 납부할 의무를 진다. (이하 생략) 3) 부가가치세법 제6조 【재화의 공급】

① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도(引渡) 또는 양도(讓渡)하는 것으로 한다. 4) 부가가치세법 시행령 제14조 【재화공급의 범위】

① 법 제6조제1항에 규정하는 재화의 공급은 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

1. ∼ 2. (생략)

3. 재화의 인도대가로서 다른 재화를 인도받거나 용역을 제공받는 교환계약에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것 (이하 생략) 5) 부가가치세법 제13조 【과세표준】

① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가

2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가(時價) (이하 생략) 6) 부가가치세법 시행령 제48조 【과세표준의 계산】

① ∼ ④ (생략)

⑤ 기부채납의 경우에는 당해 기부채납의 근거가 되는 법률에 의하여 기부채납된 가액(부가가치세가 포함된 경우에는 이를 제외한다)을 과세표준으로 한다. (이하 생략)

• 다. 사실관계 1) 청구인이 제시하고 있는 증빙에 의하면
• 가) 2007.1.4.자 사업자등록증에 의하면, ｢① 상호: ＬＬ 1급자동차서비스센터, ② 성명: ＪＪＪ 외4명, ③ 공동 사업자: ＹＹＹ, ＬＬＬ, ＹＹＹ, ＰＰＰ, ④ 개업 연월일: 2007.01.15. ⑤ 사업자소재지: ◎◎도 ＧＧ시 ＤＤ ＨＨ동 706-1｣로 기재된 사실이 확인되며, 국세통합시스템에 따르면, 쟁점사업장은 2007.1.15. 개업하여 2010.1.4. 폐업하였으며, 쟁점공동사업자들은 2006.10.25. 성립하여 2007.11.30. 탈퇴를 하였고, 2007.12.4. ＪＪＪ에서 ＰＰＰ으로 대표자가 변경되었음이 확인된다.
• 나) 부동산월세계약서에 의하면,

소재지 ◎◎도 ＧＧ시 ＤＤ구 ＨＨ동 706-1 토 지 지 목 면 적 1,150.4㎡ 348.00평

제1조 위 부동산의 임대차계약에 있어 임차인은 보증금 및 차임을 아래와 같이 지불하기로 한다. 보증금 금 일억(￦100,000,000) 원정 계약금 금 오백만원(￦5,000,000) 원정은 계약시에 지불하고, 중도금 금 원정은 년 월 일에 지불하며, 잔 금 금 구천오백만(￦95,000,000) 원정은 2006년 11월 13일에 지불하기로 함. 차 임 금 육백육십만(￦6,600,000) 원정은 매월 30일에 후불로 지불하기로 함. 제2조 임대인은 위 부동산을 임대차 목적대로 사용.수익할 수 있는 상태로하여 2006년11월13일까지 임차인에게 인도하며, 임대차 기간은 인도일로부터 60개월로 한다. 제3조∼제9조 (생략) [특약사항] 별지 토지임대차 계약서 첨부 ∼ 2006년 10월 25일 임대인 주 소 ＳＳ시 ＹＹＹ구 ＭＭ6가 54번지 GS자이아파트 - 印 주민번호 490103- 전 화 011-717- 성 명 Ｈ Ｈ Ｈ 임차인 주 소 ＳＳ시 ＫＫ구 ＨＨ동 985-1 ＳＳ빌라 호 印 주민번호 590101- 전 화 011-334-** 성 명 Ｊ Ｊ Ｊ 중 개 업 소 소 재 지 ◎◎도 ＧＧ시 ＤＤ구 ＨＨ동 762-2 사무소명 ＨＨ역 공인중개사 대표자명 J J J (서명 날인) 토지임대차 계약서 임대인 ＨＨＨ(이하 “갑”이라 칭함)과 임차인 전위만과(이하 “을”이라 칭함) 사이에 다음과 같은 토지임대차 계약을 체결한다. 제1조∼제2조 (생략) 제3조[계약기간] 2007년 2월 1일부터 2012년 1월 31일까지(임대기간은 60개월)로 한다. 제4조[임대료]

1. 임대료는 월:육백육십만원(6,600,000원)VAT포함으로 하고 매월 30일까지 “갑”이 원하는 방식으로 지급하는 것으로 한다. 단 2년경과 후부터는 매년 임대료의 5%씩 인상하여 지급키로 한다.

2. 임대료를 2회 이상 연체시 월 10%의 연체이자를 적용키로 한다.

3. 임대료는 인, 허가기간과 공사기간 및 건축비를 감안하여 계약 후 3개월 동안 부과하지 않는다. 제5조∼제8조 (생략) 제9조[인허가 관련 및 사용중책임]

1. 본 임대차계약 후 건축에 필요한 인, 허가 행위는 “갑”의 명의로 하고 건축공사 및 인, 허가 행위에 따른 책임은 ‘을’이 진다.

2. “을”은 전항의 처리에 소요되는 비용을 부담하며 이를 사유로 어떠한 명목의 비용도 “갑”에게 요구할 수 없다.

3. “을”은 건축 공사 중에 발생할지도 모를 사고를 미연에 방지하여야 하며 만약, 사고 시 모든 민, 형사상의 문제에 대하여 전적인 책임을 지며 이를 사유로 어떠한 금전적 부담도 “갑”에게 전가할 수 없다. 4.∼5. (생략) (이하 생략) 2006년 10월 25일 임대인 주소: ＳＳ시 ＹＹＹ구 ＭＭ6가 54번지 아파트 - 성 명: H H H 주민등록번호: 490103- 임차인 주소: ＳＳ시 ＫＫ구 ＨＨ동 985-1 ＳＳ빌라 호 성 명: K K K 주민등록번호: 590101-*** (이하 생략)

• 다) ＪＪＪ의 근로소득 원천징수영수증(징수의무자 날인 없음)에 의하면, ＯＯＯ자동차공업사에서 2003.2.4. ∼ 2006.9.30. 급여를 지급받은 것으로 되어 있다.
• 라) 청구인 ＹＹＹ에 대하여 ① 2007.1.부터 현재까지 주민자치센터에서 운영하는 서예실에 주 3일 서예활동을 하였다고 하면서 강사 KKK외 3인의 확인서를 제출하고 있고, ② 2007.7.부터 문화원의 문화학교 프로그램 중 생활염색반에서 같이 활동을 하고 있다면서 ＣＣＣ외 2인의 확인서를 제출하고 있다.
• 마) 청구인 ＹＹＹ가 2008.5.1.부터 ＩＩ광역시 ＧＧ구 ＧＧ동 1059-1 ＧＧＧＧＧ(주) 지하2층에서 폐자원재활용품을 도․소매하는 ＮＮＮ(122-17-*)을 운영하고 있다고 사업자등록증을 제시하고 있으며, 2012.3.12. 폐업하였음이 국세통합시스템에서 확인된다.
• 바) 쟁점공동사업자 중 ＰＰＰ의 ○○○생명보험(주) ＳＳ지점의 명함을 제시하고 있다.
• 사) 보험사매출통장으로 ＬＬ1급자동차서비스센터 ＪＪＪ 명의의 A은행 운정지점에서 2007.1.31. 개설된 기업자유예금 1005-101- 통장 표지를 제시하고 있다.
• 아) 카드사 매출 결재통장으로 ＪＪＪ 명의의 중소B은행 지점에서 2007.3.16. 개설된 보통예금 290--01-015 통장표지를 제시하고 있다.
• 자) ＪＪＪ이 막도장으로 날인한 출금전표 23장, ＪＪＪ 명의 면허세 납부영수증 4장, 소유자 미상의 카드(4902-2080-**-) 발행 매출전표 10장 및 개인우대카드(9410-8038--**) 발행 매출전표 2매를 제시하고 있다.
• 차) 입사일, 퇴사일, 인정사항 등이 등재된 JJJ외 11명의 사원명부를 제시하고 있다.
• 카) 매매계약서를 제시하고 있으며 그 내용을 살펴보면, (단위: 천원) 품 명 금 액 일 자 계 약 자 갑 을 도장부스(열처리실) 39,000 2006.12.18. (주)ＨＨＨＨ ＹＹＹ ＬＬ자동차서비스 ＪＪＪ 센딩부스(비열처리실) 7,000 VOC저감장치 검차기기외 34,953 2006.12.15. ＬＬ1급종합자동차써비스 ＪＪＪ Ｃ-Ｐ자동차정비기기 ＭＭＭ ◇◇건물 전체의 간판 설치 4,300 2007.2.20. ＳＳＳＳＳ ＨＨＨ ＪＪＪ 시공약정서 130,000 2006.12.10. ＪＪＪ (주)ＧＧＧＧＧ ＫＫＫ 5,000 2007.2. ＪＪＪ (주)ＧＧＧＧＧ ＫＫＫ
• 타) 청구인들은 토지정비비용을 입증하기 위하여 토지정비 사진 6매를 제시하고 있다.
• 파) ◎◎도 ＧＧ시 ＤＤ구 ＨＨ동 706-1 건물 등기부등본에 따르면, 일반철골구조 기타지붕, 경사지붕 자동차관련시설(정비공장) 1층 360㎡를 토지 소유자인 청구외 ＨＨＨ이 2007.4.4. 소유권보존 등기를 한 사실이 확인된다.
• 하) ◎◎도 ＧＧ시 ＤＤ구 ＨＨ동 706-1 건축물대장에 의하면, ① 1동 일반철골구조 기타지붕, 경자지붕 360㎡가 자동차관련시설(정비공장)로, ② 2동 일반철골구조 기타(경사)지붕 84㎡가 자동차관련시설로 등재된 사실이 확인된다.
• 거) 2012.4.23.자 소제기 증명원에 따르면, 청구인 ＹＹＹ가 청구외 ＪＪＪ을 ＬＬ1급자동차서비스센터의 공동사업자로 명의 빌려 주었고, ＪＪＪ이 실질적으로 지배하고 운영하였으므로 ＹＹＹ가 ＪＪＪ을 대위하여 납부한 부가가치세 17,111,280원에 대하여 청구하는 구상금 청구소장을 2012.4.23. 사건번호 2012가소 제****호로 접수하였고, 대법원 전자소송에서 소장접수와 소송진행 상황이 확인된다.

2. 처분청이 제시하고 있는 증빙에 의하면

• 가) 부가가치세 경정결의서에 의하면, ＨＨ동 706-1 ＨＨ자동차정비 101 건축물의 토지임대용역 대가로 건축물을 받는 교환거래 해당 관련 임차인의 재화공급으로 고지 결정한다고 하면서 2011.8.1. 2007년 제1기 부가가치세 21,245,270원을 경정하였다가 2011.11.14. 부가가치세 과세표준을 95,454천원으로 하여 4,632,360원을 경정감 하였음이 국세통합시스템에서 확인된다.
• 나) 처분청 조사과의 조사종결복명서에 따르면 확인내용에 “최초 임차인 ＪＪＪ은 나대지 상태인 해당 소재지에 ＪＪＪ 책임하에 건물신축하고 이를 임대인 ＨＨＨ 명의로 등기한 후 5년간 사용수익한다는 특약”이 있음을 확인하며, 청구인들이 제시한 시공약정서, 변경시공약정서, 부동산월세계약서를 제시하고 있다.

3. 쟁점사업장 및 청구인들의 신고내역을 국세통합시스템으로 확인된 내용은 다음과 같다.

○ 부가가치세 (단위: 천원) 구 분 매 출 매 입 납부세액 과 표 세 액 과 표 세 액 2007년 1기 예정 150 15 66,210 6,620 -6,605 확정 48,753 4,875 81,747 8,174 -3,299 2007년 2기 예정 96,318 9,631 43,326 4,332 5,299 확정 49,379 4,937 46,808 4,680 257 합 계 194,600 19,458 238,091 23,806 -4,348

○ 종합소득세(2007 과세연도) (단위: 천원) 구 분 신고유형 총수입금액 필요경비 소득금액 ＹＹＹ 간편장부 33,771 56,604 -22,832 ＬＬＬ 간편장부 35,977 56,318 -20,341 ＹＹＹ 간편장부 33,751 55,572 -21,820

4. 청구인들의 공동사업기간의 주민등록 상 주소지가 다음과 같이 확인된다. 성 명 전입일 주 소 비 고 ＹＹＹ 2006.5.16. ＳＳ특별시 구 292 아파트 101-401 ＬＬＬ 2001.8.31. ◎◎도 시 dd동 570-1 cc아파트 102-103 ＹＹＹ 2006.5.15. ◎◎ 시 동 1910 hhh타운APT 107-402

• 라. 판단

1. 청구인들은 실질경영에 참여하지 아니하였고, 이익을 분배받은 사실이 없는 명의만을 대여한 명의상 공동사업자이므로 실질과세원칙에 따라 실질 사업자에게 과세하여야 한다는 주장에 대하여 살펴보면, 쟁점공동사업자들은 2006.10.25. 성립하여 2007.11.30. 탈퇴한 점, 2007.1.4.자 사업자등록증 상 ＪＪＪ을 대표로 사업자등록을 한 점, 부동산월세계약서 작성자가 ＪＪＪ인 것과 카드사 매출 결재통장으로 ＪＪＪ 명의의 중소B은행 능곡지점에서 2007.3.16. 보통예금통장을 개설한 것, ＪＪＪ이 막도장으로 날인한 출금전표 23장, ＪＪＪ 명의 면허세 납부영수증 그리고 시공약정서를 비롯한 기계장치 매입 관련 계약서 등만으로는 ＪＪＪ이 실질 사업자로서의 역할을 한 것인지 아니면 대표로서 역할을 수행한 것인지에 대한 ＪＪＪ의 확인서 등 입증이 부족한 점, 청구인들이 부가가치세와 간이장부에 의한 종합소득세를 신고하여 오다 이 사건 과세처분이 이루어진 이후 명의 대여를 주장하고 있는 점, 청구인 중 ＹＹＹ가 ＪＪＪ을 상대로 제기한 ＤＤ지법 ＣＣ지원 ＯＯ시법원 2012가소**** 구상금청구소송에서 ＪＪＪ이 이의신청을 제기한 점 등으로 볼 때 ＪＪＪ을 실질 사업자로 볼 수 있는 구체적인 입증을 하지 못하고 있으므로 청구인들을 쟁점사업장의 공동사업자로 보아 연대납세의무를 지정하여 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다고 판단된다. 2) 건물신축비용을 임차권의 대가이며 원시취득한 사실이 없으므로 재화의 공급으로 볼 수 없다는 주장에 대하여 살펴보면, 부동산월세계약서에서 쟁점대지를 2006.11.13. 임차인에게 인도하기로 하고, 임대차 기간을 인도일로부터 60개월로 한 점, 별지로 첨부된 토지임대차 계약서 제9조[인허가 관련 및 사용중 책임] 제1호와 제2호에서 건축에 필요한 인․허가 행위는 임대인 ＨＨＨ 명의로 하고, 건축공사 및 인․허가 행위에 따른 책임과 비용을 임차인 ＪＪＪ이 부담하며, 어떠한 명목의 비용도 임대인에게 요구할 수 없다고 한 점, 건물등기부등본 상 2007.4.4. 임대인 ＨＨＨ 명의로 소유권 보전 등기가 된 점으로 볼 때 쟁점공동사업자들이 임차권 내지 사용권의 대가로 쟁점건물을 신축하여 임대인 ＨＨＨ에게 공급한 것이므로 부가가치세 과세대상인 재화의 공급에 해당(조심2011서3458, 2011.12. 30.)하여 부가가치세를 과세한 처분은 적법하다고 판단된다. 3) 토지정지비용이 포함되어 있으므로 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다는 주장하고 있으나, 부가가치세법 시행령 제48조 (과세표준의 계산) 제5항에서 기부채납의 경우에 당해 기부채납의 근거가 되는 법률에 의하여 기부채납된 가액(부가가치세가 포함된 경우에는 이를 제외한다)을 과세표준으로 한다고 규정하고 있는 점, 금전이외의 자산을 국가ㆍ지방자치단체 등에 기부하고 그 대가로 기부자가 일정기간 무상사용권리를 취득한 경우, 기부하는 자산의 시가를 공급가액으로 하는 세금계산서를 교부하는 점(부가22601-1844, 1989.12.21.)으로 볼 때 건물건축비용 전체를 과세표준으로 계산하여 부가가치세를 부과한 처분은 정당하다고 판단된다. 4) 실제 공사대금은 105백만원이므로 135백만원을 근거로 부가가치세를 부과함은 부당하다는 주장에 대하여는 처분청이 2 011.11.14. 부가가치세 과세표준을 95,454천원으로 하여 4,632,360원을 경정감 하였음이 국세통합시스템에서 확인되므로 청구인들의 청구 주장은 이유가 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.