중간지급조건부계약의 대금약정일 이전에 이용가능한 경우 이용가능일을 공급시기로 봄

○○세무서장이 2011.10.10. 청구법인에게 경정․고지한 2009년 2기 과세기간분 부가가치세 69,210,000원은 취소합니다.

• 가. 청구법인은

○○시 ○○구 ○○동 333-2번지 ○○○오피스텔 418호를 본점소재지로 한 전기전자부품 제조업체로서 2001.2.1. 사업개시 후 계속사업 중인 법인이다.

• 나. 청구법인은 2009.12.18. 청구외 (주)○○○테크놀로지(이하 “청구외법인”이라 한다)와 반도체 IC MASK의 공동사용과 국내 영업 허용에 관한 계약(이하 “쟁점공급계약”이라 한다)을 체결하면서 그 대가로써 공급가액 500백만원을 지급하기로 약정하고, 청구외법인으로부터 계약일을 공급시기로 보아 교부된 공급가액 500백만원의 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 수취하여 2009년 2기 과세기간 부가가치세 신고 시 관련 매입세액을 매출세액에서 공제하였다.
• 다. 처분청은 쟁점공급계약은 중간지급조건부 거래로 그 공급시기는 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 되어 쟁점세금계산서는 공급시기가 사실과 다른 세금계산서에 해당하므로 관련 매입세액은 매출세액에서 공제할 수 없다는 ○○지방국세청장의 업무감사지적에 따라 2011.10.10. 청구법인에게 2009년 제2기 과세기간 부가가치세 69,210,000원을 부과처분 하였다. 청구인은 이에 불복하여 2011. 11. 2. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 쟁점공급계약은 재화의 공급계약에 해당한다.

1. 청구법인은 청구외법인이 특허권을 갖고 있는 IC MASK를 공동으로 사용하여 IC를 제작․판매하기 위하여 청구외법인으로부터 IC MASK 공동사용권 및 동 권리를 사용하여 제작한 IC를 청구외법인의 거래대상인 ○○전자, ◎◎전자 및 그 계열사를 제외한 국내 업체에 판매할 수 있는 국내영업권 취득을 목적으로 쟁점공급계약을 체결하였으며,

2. 특허권을 특정기간동안 사용하게 하는 것은 권리의 대여로서 부가가치세가 과세되는 용역의 공급에 해당하는 것이나 특허권을 공동으로 사용할 수 있는 권리, 즉 공동사용권 자체를 양도하는 것은 재산적 가치가 있는 무체물에 해당하여 재화의 공급에 해당하고,

3. 쟁점공급계약의 또 다른 거래 목적물인 ‘국내영업권’은 청구외법인의 주요 거래대상업체를 제외한 국내 IC 거래업체를 대상으로 청구법인이 IC MASK 공동사용권을 사용하여 제작한 IC를 유통․판매할 수 있는 권리로서 이는 국내 독점판매권이라 할 것인바, 국세청의 기존 유권해석에서도 독점판매권에 대하여 영업권이라 해석한바 있으므로 쟁점공급계약은 재화의 공급계약에 해당한다.

4. 또한, 쟁점공급계약서 제6조를 보면 청구법인이 취득한 IC MASK 공동사용권 및 국내영업권을 제3자에게 양도함에 있어 그 어떤 거래제한이 없는 것이 확인되므로 동 권리가 재산적 가치가 있는 무체물에 해당하여 동 공급계약이 재화의 공급에 관한 계약임이 입증된다 할 것이고,

5. ○○지방국세청장의 당초 업무감사 지적사항에서 보더라도 쟁점공급계약의 거래 목적물인 IC MASK 공동사용권 및 국내영업권에 대하여 이미 “재화”로 보았으므로 쟁점공급계약은 재화의 공급계약에 해당한다 하겠다.

• 나. 쟁점공급계약일부터 당해 재화를 이용 가능하였으므로 계약일을 공급시기로 보아 교부된 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하지 아니한다. 1) 부가가치세법 제9조 제1항 제2호 에 의하면 ‘재화의 이동이 필요하지 아니한 경우 재화가 이용가능하게 되는 때’를 재화의 공급시기로 규정하고 있고,

2. 청구법인이 쟁점공급계약에 의하여 취득한 IC MASK 공동사용권 및 국내영업권은 재화의 공급에 해당하며, 동 재화는 이동이 필요하지 아니한 경우에 해당하므로 동 재화의 공급시기는 위 법 조항에 따라 ‘재화가 이용가능하게 되는 때’가 되는 것이다.

3. 그러하다면, 청구법인이 IC MASK 공동사용권 및 국내영업권을 언제부터 사용가능 하였느냐가 쟁점이라 할 것인데, 청구법인은 쟁점공급계약일부터 청구외법인으로부터 IC MASK를 사용하여 제작한 TEST용 칩을 받아와 영업을 진행하였으며, 그 영업진행 과정 중 IC MASK의 하자를 이유로 청구외법인에게 A/S 를 요청하였으나 견해가 달라 영업에 어려움을 겪고 있을 뿐 청구법인은 쟁점공급계약일로부터 IC MASK를 공동으로 사용하여 국내에 영업할 수 있었으므로 동 계약일을 재화의 공급시기로 보아야 한다.

4. 또한, 세금계산서는 공급받는자가 아닌 공급자에 의해 교부되는 것으로서 세금계산서는 적법하게 교부되어야 하고, 그 성격상 거래증빙으로 인정되어 관련 재화 또는 용역의 공급으로 인하여 민사채권․채무가 성립되었음이 추정된다 할 것이고 이에 터잡아 거래대금을 요구할 수 있는 청구서 및 거래대금 지급에 대한 영수증의 성격을 가지는바,

• 가) 청구외법인이 부적법하게 세금계산서를 교부하여 청구외법인 또한 가산세를 부담할 위험을 떠안을 이유가 없으며,
• 나) 부가가치세는 재화 또는 용역의 공급자가 공급받는자로부터 거래징수하여 납부하는 조세로서 쟁점공급계약에 따라 청구법인이 청구외법인에게 지급할 금액은 계약금조차 계약일로부터 1개월 후에 지급하기로 되어 있는바 청구외법인이 공급대가를 수취하기도 전에 쟁점공급계약의 계약일을 공급시기로 보아 쟁점세금계산서를 교부하여 부가가치세를 자기 자신의 금전으로 선납할 이유가 전혀 없었다 할 것이므로,
• 다) 청구외법인이 쟁점공급계약의 계약일을 공급시기로 보아 쟁점세금계산서를 교부하였다는 것은 동 계약일로부터 청구법인이 IC MASK를 공동으로 사용할 수 있었고, 이를 통해 국내영업을 할 수 있었다는 것에 대한 반증이라 할 것이다.

5. 설령, IC MASK 공동사용권 및 국내영업권을 ‘용역’의 공급으로 본다고 하더라도 공동사용권은 계약체결시점에 즉시 공급이 완료되어 권리를 사용할 수 있게 되었는바 처분청 주장과 같이 중간지급조건부 거래에 해당하지 아니하므로 쟁점세금계산서를 공급시기가 사실과 다른 것으로 본 이 건 부과처분은 위법하다.

• 가. 쟁점공급계약서 기재내용에 의하면 반도체 IC MASK를 공동으로 사용할 수 있는 권리와 국내 영업권을 양도하는 계약을 체결하면서 언제부터 권리를 사용할 수 있는지에 대한 언급이 없고,
• 나. 계약서 제3조에 거래대금을 계약금(계약일로부터 1개월), 잔금(2010.3.31, 2010.6.30, 2010.9.30.)으로 분할하여 지급하도록 하고 있으며, 계약금을 지급하기로 한 날부터 잔금을 지급하기로 한 날까지의 기간이 6월을 초과하고,
• 다. 계약서 제5조에서 “수급자는 위에서 규정한 권리들에 대해 제3조와 같이 대금을 지불하고, 공급자가 주는 MASK 사용권과 국내 영업권을 최대한 활용하여 판매량을 극대화하기 위하여 최선을 다해야 한다.”고 정하고 있으며,
• 라. 또한 동 계약서 제7조에서는 공급자와 수급자가 “계약기간 중 본 계약 조항을 위반하여 그 위반사항에 대하여 상대방에게 통보한 날로부터(15일) 이내에 시정조치를 하지 않을 경우 상대방에게 서면 통지를 통해 계약을 해지할 수 있도록 하고 있음에도, 쟁점공급계약에 따른 거래대금 지급내역을 보면 2010.1.28. 100백만원, 2010.1.29. 50백만원의 대금을 지급한 것으로 나타나 청구법인이 쟁점공급계약으로 인하여 계약일부터 거래대상 목적물인 권리를 사용할 수 있었을 것이라 보기 어렵고,
• 마. 청구법인은 대차대조표일에 영업권을 계상한 사실만으로 동 권리를 계약일부터 사용할 수 있었다고 주장만 할 뿐 이에 대한 객관적 증빙을 제시하지 못하고 있으므로, 쟁점공급계약에 따른 권리의 취득시점은 대금 청산일이라 할 것이고, 동 권리의 취득 및 사용 시점 이전에 계약금 및 잔금을 분할하여 지급한 것으로서 중간지급조건부 거래에 해당하므로 각 대가를 받기로 한 때가 공급시기가 되는 바 쟁점세금계산서는 공급시기가 사실과 다른 세금계산서에 해당한다.

• 가. 쟁점

1. 쟁점공급계약서상 거래목적물인 “IC MASK 공동사용권” 과 IC MASK를 사용하여 생산한 IC를 국내에 판매할 수 있는 “국내영업권”이 재화에 해당하는지 여부 및

2. 쟁점공급계약에 따른 공급시기를 계약일로 볼 수 있는지 여부를 살피는 데 있다.

• 나. 관련법령 1) 부가가치세법 제1조 【과세대상】

① 부가가치세는 다음 각호의 거래에 대하여 부과한다.

② 제1항에서 재화라 함은 재산적 가치가 있는 모든 유체물과 무체물을 말한다.

③ 제1항에서 용역이라 함은 재화 이외의 재산적 가치가 있는 모든 역무 및 기타 행위를 말한다. 2) 부가가치세법 제6조 【재화의 공급】

① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다. 3) 부가가치세법 제7조 【용역의 공급】

① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화ㆍ시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다. 4) 부가가치세법 시행령 제1조 【재화의 범위】

① 부가가치세법(이하 "법"이라 한다) 제1조 제2항에 규정하는 유체물에는 상품ㆍ제품ㆍ원료ㆍ기계ㆍ건물과 기타 모든 유형적 물건을 포함한다.

② 법 제1조 제2항에 규정하는 무체물에는 동력ㆍ열 기타 관리할 수 있는 자연력 및 권리 등으로서 재산적 가치가 있는 유체물 이외의 모든 것을 포함한다. 5) 부가가치세법 시행령 제2조 【용역의 범위】

① 법 제1조 제3항에 규정하는 용역은 다음 각호의 사업에 해당하는 모든 역무 및 그밖의 행위로 한다.

쟁점 2)와 관련하여 1) 부가가치세법 제9조 【거래시기】

① 재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때

② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.

③ 사업자가 제1항 또는 제2항에 규정하는 시기가 도래하기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 이와 동시에 그 받은 대가에 대하여 제16조의 규정에 의한 세금계산서 또는 제32조의 규정에 의한 영수증을 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 각각 당해 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.

④ 제1항과 제2항에 규정하는 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 부가가치세법 시행령 제21조 【재화의 공급시기】

① 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각 호에 따른다. 다만, 폐업일 전에 공급한 재화의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 현금판매ㆍ외상판매 또는 할부판매의 경우에는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때

4. 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 전력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때

9. 기타의 경우에는 재화가 인도되거나 인도가능한 때 3) 부가가치세법 제22조 【용역의 공급시기】 법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각 호에 따른다. 다만, 폐업 전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때

2. 완성도기준지급ㆍ중간지급ㆍ장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때

4. 제49조의 2 제1항ㆍ제2항 및 제4항의 규정에 의하여 계산하는 공급가액의 경우에는 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일

• 다. 사실관계

1. ○○지방국세청장의 업무감사지적서류에 의하면,

• 가) 청구법인은 2009.12.18. 청구외법인과 계약 후 1개월 이내 계약금, 그 이후 일정 기한별로 잔금을 지불하기로 하는 공급가액 500백만원의 중간지급조건부 계약을 한 후,
• 나) 세금계산서는 2009.12.18. 공급가액 500백만원 한 장으로 발급 받았으므로 대가를 받기로 한 때에 발급한 세금계산서가 아니므로 이를 사실과 다른 세금계산서로 매입세액 불공제하여야 함에도 이를 불공제하지 아니하여 부가가치세를 부족징수한 사실이 있다고 지적하면서
• 다) 그 근거법령으로 부가가치세법 시행령 제22조 【용역의 공급시기】제2호 및 부가가치세법 제17조 【납부세액】제2항 제1호를 기재하고 있다.

2. 청구법인과 청구외법인 사이에 2009.12.18. 체결된 쟁점공급계약 제2조【정의】에서는,

• 가) “IC MASK 공동사용권”이란 청구외법인이 개발한 DT5200 R8 오디오 파워 스테이지 반도체 WAFER MASK를 공동사용할 수 있는 권리를 말하며,
• 나) “국내영업권”이란 청구외법인의 영업선인 “○○전자 및 ◎◎전자 및 그 계열사를 제외한 국내영업대리권”으로,
• 다) “거래대금”이란 “MASK 공동사용권 양도와 국내 영업권 허용에 대한 거래금액”이라고 기재되어 있고,

3. 쟁점공급계약 제3조【거래대금】에서는, 위 제2조에서 정한 권리에 대하여 아래와 같이 거래대금을 계약금과 잔금으로 분할하여 지급하기로 약정한 것으로 나타나고 그 계약금 지급약정일과 잔금 지급약정일은 6개월을 초과한다.

• 가) 거래대금: 일금 오억원
• 나) 지급일정

① 계약금: 본 계약 체결일로부터 1개월내 10%

② 잔 금: 2010년 3월 31일까지 30% 2010년 6월 30일까지 30% 2010년 9월 30일까지 30%

4. 기타 쟁점공급계약에 의하면,

• 가) 청구외법인은 제2조에서 규정한 MASK 공동사용권을 청구법인에게 양도하고 국내영업권을 청구법인에게 허용하며 청구법인이 위 권리를 실행할 수 있도록 적극협조 하도록 약정하고 있고, 청구법인은 제3조에서 정한 거래대금을 지급하고 판매량 극대화에 최선을 다할 것을 양 당사자의 의무로 정하면서,
• 나) 계약기간 중 MASK 품질이 해당 시장의 요구사항에 따르지 못하거나 하자가 있을 경우 등을 계약해지 사유로 하여 서면으로 계약해지를 통보하도록 하고 있으나,
• 다) 계약기간의 시기 및 종기에 대하여 문서로써 기재한 사항은 없다.
• 라) 또한, 해당 계약서 제6조에서는 청구법인이 본 계약에서 규정한 권리의 사용 및 양도에 있어 청구법인의 권리를 최대한 보장한다고 약정하고 있다.

5. 청구법인 및 청구외법인은 쟁점공급계약 체결일에 거래대금 500백만원을 공급가액으로 하는 쟁점세금계산서를 수수하고, 2009년 제2기 확정신고 시 청구법인은 쟁점세금계산서 관련 매입세액을 매출세액에서 공제하여 신고하고, 청구외법인은 쟁점세금계산서 관련하여 그 공급가액과 매출세액을 신고납부한 사실이 당사자들의 부가가치세 신고내용을 통해 확인된다.

6. 청구법인의 장부기재내역에 의하면, 청구법인은 쟁점공급계약의 거래대금 500백만원을 2009.7.1.～2010.6.30. 사업연도 대차대조표일 현재 영업권으로 계상하고, 거래대금은 다음과 같이 지급한 사실이 금융거래내역을 통해 확인된다. (계정과목: 미지급금) (단위: 천원) 일 자 차 변 대 변 적 요 2009.12.18. 550,000 MASK 공동사용비 2010.1.28. 100,000 MASK 공동사용 2010.1.29. 50,000 미지급반제 보통예금 인출 2010.3.5. 50,000 미지급반제 보통예금 인출 2010.12.31 350,000 미지급반제 보통예금 인출 합 계 550,000 550,000

7. 청구법인은 쟁점공급계약과 달리 거래대금을 지연하여 지급하게 된 이유에 대하여 IC MASK 공동사용권 취득에 따라 매출처를 물색하여 계약을 체결하는 과정에서 IC MASK의 하자가 발생하여 대금을 지연지급하게 되었음을 주장하며, 청구외법인이 청구법인에게 2010.4.27. 발송한 문서를 제시하였다.

• 가) 해당 문서는 2010.4.27. 시행된 문서로,
• 나) “귀사와 2009.12.18. 체결한 DT5200 WAFER MASK 공동사용권 계약에 대한 MASK 변경요청은 당사에서 수용불가함을 통보드립니다. DT5200은 현재 주거래처에 정식으로 납품되는 상태로 지속적으로 문제가 없으므로 기체결한 계약은 완결된 것으로 판단됩니다.”라고 기재되어 있다.

8. 당심에서 청구외법인에게 쟁점공급계약의 구체적 약정내용 및 계약의 진행상황에 대한 사실관계의 확인을 요청하여 청구외법인으로부터 회신받은 바에 의하면,

• 가) 쟁점공급계약의 효력은 “계약이 체결된 시점에 청구법인에게로 IC MASK 사용권리와 국내영업권이 이전”되었고, “동 계약서(쟁점공급계약)를 첨부하여 영업을 진행중인 것으로 알고 있으며,
• 나) IC MASK 사용권리는 “통상적으로 반도체 Foundry 업체에서 해당 MASK가 적용된 공정이 단종되기 전까지 사용가능하므로 계약서상의 종료일을 별도로 명시하지 않았으나, 암묵적으로 양사간 상기와 같이 이해하고 있다”고 한다.
• 다) 또한, 현재까지 청구법인의 영업사정으로 “IC MASK가 사용된 내역은 없으나, 계약 시 TEST용 칩을 받아가서 영업을 진행중인 것으로 알고” 있으며,
• 라) “계약서상의 거래대금 이외는 현재 별도로 약정된 내용은 없다”고 회신하였다. 위 회신내용에 추가하여 유선으로 담당자에게 확인한 바에 의하면 청구법인이 IC MASK를 실제 사용하는 경우 사용횟수에 따라 별도로 청구외법인에게 지급할 비용은 없다 한다.
• 라. 판단 쟁점 1)과 관련하여 위와 같은 관련법령 및 사실관계를 종합하여 살펴보면, 청구법인과 청구외법인은 쟁점공급계약에서 청구법인이 청구외법인 소유 IC MASK를 청구외법인과 공동으로 사용하여 IC를 제작한 후 청구외법인의 매출처를 제외한 모든 국내법인을 상대로 영업을 할 수 있도록 약정한바 있고, 청구법인이 IC MASK 공동사용권 및 국내영업권을 제3자에게 양도함에 있어 청구외법인이 최대한 보장한다고 약정한 점으로 보아 쟁점공급계약의 거래대상 목적물인 “IC MASK 공동사용권” 및 동 IC MASK를 사용하여 제작한 IC를 국내에 판매할 수 있는 “국내영업권”은 재산적 가치가 있는 무형재산인 재화로 봄이 타당하다고 판단된다. 쟁점 2)와 관련하여 부가가치세법 제9조 제1항 및 같은 법 시행령 제21조 제1항 제4호에서는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 전력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 해당 재화의 공급시기로 규정하고 있고, 중간지급조건부 조건의 거래라고 하더라도 잔금 지급일 전에 해당 재화가 이용가능한 경우 “이용가능한 때”가 당해 재화의 공급시기가 되는 것(부가46015-444, 1994.3.8 참조)인바, 청구외법인이 쟁점공급계약일부터 청구법인에게 테스트용 칩을 교부하여 IC MASK를 공동으로 사용하여 국내에 영업할 수 있도록 허여하였다고 확인하고 있는 점, 청구외법인이 거래대금을 지급받지 못한 상태에서 쟁점세금계산서를 교부함으로써 청구법인이 부담할 부가가치세를 선급하여 경제적 부담을 떠안을 이유가 없음에도 쟁점세금계산서를 교부하고 동 매출세액을 자신의 부담으로 신고납부한 점 등으로 보아 쟁점공급계약의 계약일부터 청구외법인이 청구법인에게 IC MASK 공동사용권 및 국내영업권을 이용할 수 있도록 한 것으로 봄이 타당하다 판단된다. 따라서, 청구외법인이 쟁점공급계약에 따른 재화의 공급시기를 계약일로 보아 교부한 쟁점세금계산서는 공급시기가 사실과 다른 세금계산서에 해당하지 아니한다 하겠다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.