보증금과 월임대료를 단위 면적당 가액기준으로 적정임대료를 계산한 것은 정당

청구인은 SS시 GG구 MM동 817-35 PP리온빌딩(지하3층 지상6층, 대지 495㎡, 건물 2,302.7㎡, 이하 “쟁점건물”이라 한다)에 대한 부동산임대업을 영위하는 사업자로서, 배우자인 청구외 GG영(이하 “배우자”라 한다)에게 쟁점건물 중 지상 1～2층(경양식) 과 지하1층(노래방)을 임대하였다. SS 지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구인에 대한 세무조사 결과, 2005년 9월부터 2010년 12월까지 배우자에게 특수관계 없는 임차자 보다 594백만원 상당액을 저가로 임대한 사실 등을 확인하여 처분청에 통보하였고, 이를 통보받은 처분청은

7.

65,231,430원(2006년 제1기 4,954,300원, 2006년 제2기 4,787,600원, 2007년 제1기 4,623,630원, 2007년 제2기 4,473,910원, 2008년 제1기 4,308,390원, 2008년 제2기 4,141,060원, 2009년 제1기 10,759,640원, 2009년 제2기 10,306,880원, 2010년 제1기 9,949,950원, 2010년 제2기 6,926,070원)을 경정․고지하였다.

조사청은 쟁점부동산의 임대에 대하여 특수관계 없는 자가 임대하고 있던 쟁점 부동산과 같은 건물 3층의 임대보증금과 임대료를 청구인이 받을 수 있는 적정 임대보증금과 임대료로 보고 월 임대료 및 임대보증금을 단위면적 당(1 ㎡) 금액으로 먼저 계산한 후 각각 임대면적으로 계산하여 과소신고 된 임대료와 보증금에 대한 간주임대료를 산정하여 부가가치세를 부과처분하였다. 적정임대료 금액에 대하여 현행 세법상 부당행위계산부인 규정은 단지 시가를 해당거래와 유사한 상황에서 제3자간 일반적으로 거래한 가격에 따른다고 규정하고 있을 뿐 이를 임대료와 보증금으로 어떻게 나누어야 하는 지 규정된 바 없기 때문에, 조세법의 기본이념인 조세법률주의 중 엄격해석의 원칙에 따라 납세자는 임대료와 보증금을 시장의 변동율에 따라 임대료와 보증금을 합한 단위당가액이 과세관청에서 구한 금액을 충족할 경우 부당행위계산부인의 대상이 될 수 없을 것이다. 부동산임대용역에 대하여는 임대인과 임차인의 특수관계 여부에 관계없이 임대보증금 및 월 임대료를 서로 간의 계약에 따라 정할 수 있는 것이고 상호간에 월 임대료와 임대보증금을 조정함에 있어서는 부동산임대에 따른 보증금 환산 시장가격에 따른 환산보증금 계산방법〔월 임대료 수입금액 ÷ 0.01(월1부)〕을 사용하는 것은 시장에서 일반적으로 이루어지고 있는 관례이다. 과세관청이 임대료를 보증금으로 환산 할 경우에 이자율에 대한 근거가 없다고 하였으나, 이는 다음과 같이 부동산임대현장에서 이루어지고 있는 현실이다. 첫째, 임대료를 보증금으로 환산 할 경우 이자율에 대하여는 <표 1>과 같이 공인중개사협회에서 공시한 임대차 등에 대한 거래금액을 산정하는 경우와 상가임대차보호법 제2조 및 시행령 제2조에 따른 환산보증금을 구하는 경우에도 동일하게 이용되는 것이다. <표 1> 환산보증금 등 산정방법 구 분 산 정 방 법 비 고 공인중개사 임대차 등 거래금액 산정 방법 임대차 등 거래금액 =보증금 + (월차임 × 100) 단, 계산된 금액이 5천만원미만 인 경우 보증금+(월차임×70) 공인중개사협회산정방법공시 상가임대차보호법 상 환산보증금구하는 방법 환산보증금 = 보증금 + (월차임 × 100) 상가임대차보호법 제2조 및 시 행령 제2조 규정 보증금에 대한 월세 전환율 월세 전환율(1%) = 월차임 / (전세금-보증금) (전세금-보증금) = 월차임 × 100 둘째, 환산보증금과 보증금에 대한 월세전환율(월세이율)에 대한 신문기사, 뉴스, 칼럼, 논평 등이 다수 있고, 최근 전세대란 등으로 인한 부동산 경기에 대한 관심 증가로 인하여 각종 포털싸이트에 이러한 문답도 많이 이루어지고 있는 상황이다. 예를 들어 전세금 100백만원의 아파트를 임대보증금 50백만원, 월 임대료 50만원을 받고 임대한다거나 임대보증금 50백만원, 월임대료 20만원을 받던 것을 임대보증금 40백만원, 월임대료 30만원으로 조정하여 임대한다거나 하는 것은 특수관계자가 아닌 자 간에도 사회통념상 정상적인 거래에서 적용될 수 있는 것이다. 위와 같이 임대보증금과 월 임대료의 조정은 특수관계 없는 자와의 관계에서도 일반적으로 이루어지는 것으로 처분청이 특수관계 없는 자가 임대하고 있던 쟁점 부동산과 같은 건물 3층을 청구인이 받을 수 있는 적정 임대보증금과 임대료로 보고 월 임대료 및 임대보증금을 단위면적 당(1m 2) 금액으로 먼저 계산한 후 임대면적으로 계산하여 정한 임대료와 임대보증금의 비율은 임대료와 임대보증금을 합한 단위면적당 가액을 만족할 경우 당사자의 합의에 따라 결정할 수 있는 것이며 과세관청이 산정한 단위당 임대료 등을 만족한다면 부당행위계산의 부인규정을 적용할 수 없음이 자명한 것이다. 결론적으로 특수관계자 간 부동산 임대용역에 대하여 부가가치세 과세표준 산출 계산 및 부당행위계산부인 규정을 적용할 때 처분청이 정한 시가 상당액에 대하여 이를 임대료와 임대보증금으로 나누는 기준 및 방법이 규정된 바 없으므로, 임대인과 임차인이 그 시가의 기준에 합당하게 임대차 계약이 체결되어 있다면 시장의 변동율에 따라 임대료와 보증금의 비율을 당사자의 합의에 따라 결정할 수 있는 것이며, 과세관청이 산정한 평당 임대료를 만족한 부분에 대하여는 부당행위계산부인 규정을 적용할 수 없으므로 아래표와 같이 해당부분에 대하여 결정을 취소해야 한다. (단위: 천원) 과세 연도 조사청 적정 임대료 신고누락액 보증금만으로 계산한 신고누락액 (청구주장) 누락액의 차이 보증금 연 임대료 신고누락 보증금 연 임대료 신고누락 2006년 31,624 59,188 60,396 524,863

• 20,040 40,355 2007년 31,624 59,188 60,511 524,863

• 21,964 38,547 2008년 151,624 139,588 146,480 1,314,863

• 59,766 86,714 2009년 179,829 158,485 164,043 1,500,542

• 46,380 117,663 2010년 179,829 137,386 143,136 1,500,542

• 50,504 92,631 계 574,530 553,835 574,566 5,365,673

• 198,654 375,910

청구인은 특수관계자간 부동산임대용역에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용할 때 현행 세법상 연간임대료를 월임대료와 보증금으로 나누는 기준이나 방법이 규정된 바 없으므로 납세자의 선택(환산보증금: 처분청이 ㎡당 과소신고한 월임대료를 월 0.01%로 나눈 금액)에 의하여 부당행위계산의 부인액을 계산할 수 있는 것으로서, 임대용역 과소신고 금액인 월임대료 및 보증금을 모두 보증금으로 환산하여 그 차이를 산출하여야 한다고 주장하고 있으나, 청구인은 쟁점건물에 대한 부동산임대용역 부당행위계산의 부인계산시 조사청에서 적용한 쟁점건물 3층을 시가로 보아 부당행위계산의 부인계산한 점에 대하여는 이를 인정하고 있다. 부동산임대용역에 대한 부가가치세 과세표준 계산과 관련된 부가가치세법 규정을 살펴보면 제13조 제1항에 의하면 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가라고 규정되어 있으며, 동법 시행령 제49조의 2 제1항에 의하면 사업자가 부동산임대용역을 공급하고 전세금 또는 임대보증금을 받는 경우에는 법 제13조 제1항 제2호에 규정하는 금전 이외의 대가를 받는 것으로 보아 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 과세표준으로 한다라고 규정하고 있는 것으로 보아 부당행위계산의 부인 계산시 시가로 본 쟁점건물 3층을 기준으로 단위면적당(1㎡) 월임대료 및 임대보증금을 산출한 후, 쟁점건물의 월임대료에 단위면적당(1㎡) 월임대료 과소신고금액을 산정하고, 간주임대료에 대한 과소신고도 단위면적당(1㎡) 금액을 산출하였으며, 이를 합산하여 월임대료 과소신고금액을 산출하였다. 이 계산근거는 부가가치세법 과세표준 계산에 근거하여 금전으로 받은 금액인 월임대료를 먼저 계산하고 청구인이 받은 부동산임대용역에 대한 임대보증금은 금전이외의 대가를 받는 것으로 보아 간주임대료를 계산하고 이를 다시 월임대료로 환산한 것으로서 부가가치세 과세표준 산출의 법령 규정을 준수한 것으로서 청구인이 주장하는 납세자의 선택(청구인의 경우는 모든 임대료를 보증금으로 환산하여 다시 월 임대료 차이를 계산)에 의하여 결정할 수 있다는 주장은 타당하지 않다. 한편, 청구인이 주장하는 보증금환산율(월 0.01%)은 청구인이 시장에서 형성되었다고 주장하고 있지만 이에 대한 근거가 없으며, 관련 부가세법 및 소득세법상에도 청구인이 주장하는 임의의 보증금 환산율로 보증금을 계산하여야 한다는 주장은 그 어떤 법적 논리가 형성 되지 아니하여 타당하지 않으며, 단지 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 에 의하면 정금예금이자율에 의하여 적정임대료를 계산하도록 되어 있다. 위와 같이 처분청이 건전한 사회통념 및 상거래 관행과 특수관계자가 아닌자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 적정 보증금과 월임대료를 산정함에 있어 부동산의 위치, 주위환경, 이용상황, 인접 및 유사지역내의 부동산에 대한 적정거래 가능가격 등을 참작하여 청구인이 임대하고 있는 건물의 3층을 최소한 청구인이 받을 수 있는 적정 임대보증금과 임대료로 보고 비특수관계자(3층)의 임대료 및 임대보증금을 단위면적당으로 먼저 계산한 후 임대면적으로 과소신고된 임대료와 간주임대료를 산출하여 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 특수관계자간 부동산 저가임대에 대한 적정임대료를 특수관계 없는 자의 보증금과 월임대료를 단위 면적당 가액기준으로 계산한 것이 정당한지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 1) 부가가치세법 제13조 【과세표준】

① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준 은 다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다

를 받는 경우: 그 대가

를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

부당하게 낮은 대가 를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우: 자기가 공급한 재화의 시가

부당하게 낮은 대가 를 받는 경우: 자기가 공급한 용역의 시가

5. 폐업하는 경우: 재고재화의 시가 2) 부가가치세법시행령 제49조의2 【부동산임대용역에 대한 과세표준계산의 특례 】

① 사업자가 부동산임대용역을 공급하고 전세금 또는 임대보증금을 받는 경우에는 법 제13조 제1항 제2호에 규정하는 금전 이외의 대가를 받는 것으로 보아 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 과세표준으로 한다. 이 경우 국가 또는 지방자치단체의 소유로 귀속되는 지하도의 건설비를 전액 부담한 자가 지하도로 점용허가(1차 무상점용기간에 한한다)를 받아 대여하는 경우에 기획재정부령으로 정하는 건설비상당액은 전세금 또는 임대보증금으로 보지 아니한다. 당해 기간의 전세금 또는 임대보증금 × 과세대상기간의 일수 × 당해계약기간 1년의 정기예금이자율(당해 예정신고기간 또는 과세기간 종료일 현재)/365 3) 부가가치세법 제52조 【부당대가 및 에누리등의 범위 】

① 법 제13조 제1항제3호 및 제4호에 규정하는 부당하게 낮은 대가는 사업자가 그와 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 재화와 용역의 공급가액에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 시가보다 낮은 대가로 한다. <개정 1977.6.29, 2000.12.29, 2001.12.31, 2010.2.18>

② 법 제13조 제2항제1호에 규정하는 에누리액은 재화 또는 용역의 공급에 있어서 그 품질ㆍ수량 및 인도ㆍ공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라 그 재화 또는 용역의 공급당시의 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제하는 금액으로 한다. <신설 1978.12.30>

③ 법 제13조 제2항제6호에 규정하는 할인액은 외상판매에 대한 공급대가의 미수금을 결제하거나 공급대가의 미수금을 그 약정기일전에 영수하는 경우에 일정액을 할인하는 금액으로 한다. <신설 1978.12.30, 2007.2.28> 4) 소득세법 제41조 【부당행위계산】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득(제17조 제1항 제6호의3의 규정에 따른 배당소득만 해당함)․부동산임대소득․사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는 자와의 거래로 인하여 당해소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의한 특수관계있는 자의 범위 또는 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 5) 소득세법 시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】

① 법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계있는 자”라 함은 다음 각 호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

② 법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다.(단서 생략)

2. 특수관계있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때.(단서 생략)

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법 시행령제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. 6) 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】

① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율・요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주 등인 임원을 포함함) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

③ 제1항 제1호・제3호・제6호・제7호 및 제9호(제1항 제1호・제3호・제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한함)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액이상인 경우에 한하여 적용한다. 7) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】

① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다. <개정 2007.2.28, 2009.2.4>

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액).(단서 생략)

2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 및 동법시행령 제57조 제1항・제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다.

③ 제88조 제1항제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율 (이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다. <개정 2010.12.30>

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외함) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(괄호 생략)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액

• 다. 사실관계

1. 조사청은 다음과 같이 청구인과 특수관계가 없는 쟁점건물의 3층 임차자(AA일, BB학원)의 임대료(보증금 120백만원, 월임대료 6,700천원)를 시가로 보아 보증금 및 월임대료에 각각 1㎡당 가액을 산정한 후 배우자의 임차면적을 곱한 금액에서 신고금액을 차감하여 신고누락금액을 산정한 사실이 조사서에 의하여 확인된다. (단위: 천원) 과세연도 PP리온 FFF캐슈 누락금액 합계 계 보증금 간주임대료 월임대료 계 보증금 간주임대료 월임대료 2006년 60,395 1,207 59,188 60,396 2007년 60,511 1,322 59,189 60,511 2008년 60,626 1,437 59,189 85,855 5,455 80,400 146,480 2009년 97,711 2,523 95,188 66,332 3,035 63,297 164,043 2010년 98,380 3,191 95,189 44,756 2,559 42,197 143,136 합계 377,623 9,680 367,943 196,943 11,049 185,894 574,566 2) 청구인은 배우자에게 저가로 임대한 사실을 인정하는 확인서를 작성하였고, 쟁점건물의 3층의 임차자에 대한 보증금 및 임대료를 시가로 삼는 데는 조사청과 청구인간에 다툼이 없다.

3. 전세보증금에 대한 부가가치세 과세표준(간주임대료)은 정기예금이자율(3.4%∼5%)로 계산하도록 규정하고 있는 바, 청구인은 월임대료를 월 0.1%(연 12%)를 적용하여 보증금으로 환산한 후 정기예금이자율로 부가가치세 과세표준을 산정해야 한다고 주장하고 있다.

• 라. 판단 청구인은 적정임대료 금액에 대하여 현행 세법상 부당행위계산부인 규정은 단지 시가를 해당거래와 유사한 상황에서 제3자간 일반적으로 거래한 가격에 따른다고 규정하고 있을 뿐 이를 임대료와 보증금으로 어떻게 나누어야 하는 지 규정된 바 없기 때문에 월임대료를 월 0.1%(연 12%)를 적용하여 보증금으로 환산한 후 위 정기예금이자율로 부가가치세 과세표준을 산정해야 한다고 주장하고 있으나, 청구인이 주장하는 월 1%(연12%)의 보증금환산율은 시중금리보다 너무 높아 비현실적일 뿐만 아니라 월임대료를 연 12%로 보증금액을 환산한 후 부가가치세 과세표준을 계산할 때는 이 환산금액에 정기예금이자율(3.4∼5%)를 적용하여 적정임대료를 산정하여야 한다는 주장도 합리성이 결여되어 있어 이를 인정하기는 어렵다 할 것이다. 반면에, 부동산 저가임대에 대한 부당행위계산을 함에 있어서 임대보증금 환산을 현실에 맞게 시중의 실제 이자율(월1～2%)을 적용하는 것이 아니고 국세청장이 고시하는 정기예금이자율로 하여 과세하는 것이 타당한 것이며(국심2005서2422, 2006.1.12.), 처분청이 특수관계없는 임차자의 임대보증금 및 월임대료를 각각 단위 면적당 가액을 산출한 후 동일한 면적당 가액으로 청구인의 배우자의 실제 임대수입금액을 산정한 것은 가장 공평하고 진실에 가까운 수입금액 산정방법으로 합리적이고 타당하다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.