가공세금계산서 수수로 탈루세액이 없는 경우도 가산세 부과제척기간은 10년

• 가. 청구법인은 ○○건설주식회사(이하 “쟁점매입처”라 한다)로부터 2002.2기 346,090,909원, 2003.1기 623,909,091원의 세금계산서를 수취(이하 “쟁점매입세금계산서”라 한다)하고, 쟁점매입처로부터 교부받은 금액과 동일하게 ○○개발주식회사(506-81-*, 대표이사 김○○, 이하 “쟁점매출처”라 한다)로 2002.2기 346,090,909원, 2003.1기 623,909,091원의 세금계산서를 교부(이하 “쟁점매출세금계산서”라 한다)하여 관련 부가가치세를 신고납부 하였다.
• 나. 처분청은 청구법인이 실물거래 없이 쟁점매입․매출처로부터 가공의 세금계산서를 수수(이하 “쟁점거래”라 한다)하여 관련 국세를 신고하였는바, 이는 국세기본법 제26조의2 에서 규정하는 사기․그 밖의 부정한 행위에 해당하는 것이므로 10년의 국세부과의 제척기간을 적용하여 2011.6.15. 청구법인에게 세금계산서불성실 가산세를 2002.2기 13,843,630원 및 2003.1기 24,956,360원 합계 38,799,990원의 부가가치세를 경정고지 하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.8.3. 이 건 심사청구를 하였다.

• 가. 쟁점거래의 부과제척기간은 5년이다.

1. 국세부과의 제척기간은 권리의 존속기간이 예정되어 있어서 그 기간 동안에 권리를 행사하지 않으면 그 기간의 경과로 인하여 권리가 당연히 소멸하는 것이며, 이는 권리관계를 조속히 확정시키려는 것이기 때문에 당연히 기간의 중단이나 정지가 없다. 따라서 기간이 경과하면 정부의 부과권은 소멸되어 과세표준이나 세액을 변경하는 어떤 결정이나 경정, 기타 필요한 처분도 할 수가 없음은 주지의 내용이다.

2. 국세부과의 제척기간은 원칙상 5년이지만 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제를 받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날로부터 10년간으로 규정되어 있다(국세기본법 제26조의2. 제1항 제1호). 따라서 국세부과의 제척기간을 10년으로 적용하려면, 사기 기타 그밖의 부정한 행위라는 특정한 행위나 수단이 있어야 하고, 국세를 포탈하거나 환급·공제를 받은 결과가 존재하여야 하는 동시충족 요건을 충족하여야 한다.

3. 신고납부제도인 부가가치세는 세액의 포탈이나 부정환급·부정공제가 있었는지의 여부는 가산세를 제외하고 본 세액을 기준으로 판단하여야 하고 (대법원 2001도5459, 2002.7.26. 선고), 실물거래가 없는 매출세금계산서와 함께 실물거래가 없는 매입세금계산서를 기초로 부가가치세 과세표준과 세액을 신고한 경우에는 사실상 재화나 용역의 공급이 없는 부분으로서 이에 대한 추상적인 납세의무가 성립하였다고 볼 수가 없으므로 그 실물거래가 없는 부분의 관련 부가가치세 포탈이나 부정공제가 있었다고 볼 수는 없는 것이고, 이런 행위로 인하여 당해 납세자가 다른 납세자의 조세포탈 등에 관련될 수 밖에 없는 사정이 있다 하더라도 이는 자신의 포탈세액과는 관련이 없는 것이므로 이를 달리 볼 것은 아니다(대법 2007두 16974, 2009.12.24).

• 따라서 쟁점거래는 동일한 기간에, 같은 금액의 실물거래가 없는 매출세액과 같은 금액의 실물거래가 없는 매입세액이 발생하여 외형상으로나 그 실질상으로나 사실상 존재하지 아니하였던 거래임이 분명한 이상, 포탈된 부가가치세액이 없음을 물론 부당하게 환급을 받거나 공제받은 사실도 없는 것이 분명하므로 국세부과의 제척기간은 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 의 10년을 적용할 수는 없고 국세기본법 제26조의2 제1항 제3호 의 5년이 적용되어야 마땅하다.

• 나. 조세법의 해석은 조세법률주의와 엄격해석의 원칙이 적용되어야 한다. 1) 국세기본법 제26조의2. 제1항 제1호에는 국세부과의 제척기간을 ‘납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제를 받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날로부터 10년간’이라고 규정되어 있다. 여기서 “국세”란 국세기본법 제2조 제1호 에서 각 세목의 본세를 의미한다고 규정되어 있고 “가산세”란 동조 제4호에서 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 따라 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 의미한다고 되어 있다. 따라서 국세기본법상의 법규정 형식으로 볼 때 국세기본법 제2조 의 용어의 정의를 살펴 보더라도 10년의 국세부과 제척기간을 적용하는 것은 가산세가 아니라 국세를 기준으로 판단하는 것이며 10년의 국세부과 제척기간이 적용되는 본세가 없는 경우 당연히 그와 관련된 가산세의 부과제척기간도 10년을 적용할 수는 없다.

2. 조세법률주의의 원칙상, 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 이러한 法源에 따라 국세기본법 제18조 에서도 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다고 규정되어 있다.

3. 그러므로 쟁점거래에 관한 국세부과의 제척기간 적용에 있어서, 사기 기타 부정한 행위만 존재하고 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 사실이 없는 경우까지 10년의 부과제척 기간을 적용한다거나, 본인의 조세포탈이 없는데도 불구하고 거래상대방의 조세포탈 행위까지 포함하여 조세를 포탈하였다고 보거나, 허상의 매출세액과 허상의 매입세액이 있는 사실을 가지고 매출세액 부분은 보지 아니하고 매입세액만의 한 부분을 그 대상으로 하여 공제받은 금액이 있다고 하는 처분청의 세법해석은 조세법률주의와 국세기본법상 세법해석 기준을 일탈한 것이다.

• 다. 개정법령에서도 그 적용시기를 분명히 하고 있다.

1. 2010.12.27. 법률 제10405호, 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 의2 신설규정에서는 국세부과의 제척기간을 신설하면서 ‘납세자가 사기 기타 부정한 행위로 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날로부터 10년간’이라고 규정하였고, 동법 부칙 제2조에서는 ‘이 법 시행 후 최초로 계산서ㆍ세금계산서를 발급하지 아니하거나 계산서ㆍ세금계산서를 발급한 분 또는 발급받는 분부터 적용한다.’ 라고 규정하였다.

• 위 신설 규정을 살펴볼 때, 본세의 포탈이 없는 경우에도 국세기본법에서 정하는 일정한 행위에 대한 가산세도 국세부과의 제척기간을 10년으로 연장하겠다는 취지이고, 그 시행시기를 법 시행후인 2011.1.1. 이후 계산서 또는 세금계산서를 발급하거나 발급받는 분부터 적용하도록 함으로써 소급입법 금지의 법리를 거스르지 아니하도록 하였다(이 신설규정은 기존 해석을 보완하여 명문화한 것이 아니라 새로운 법규범을 신설하여 국세부과의 제척기간을 연장함으로써 납세자의 재산권을 제한한 것임).

2. 따라서 쟁점거래의 경우, 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 의2 신설규정이 적용되는 2011.1.1. 이전에 발생한 거래이므로 가산세의 부과제척기간을 10년으로 하는 법적 근거가 없으며, 그 이전 발생분에 대하여는 10년을 적용하여 과세할 수는 없다는 것이 분명해지고(법원의 일관된 판례다), 처분청 입장에서 보아도 쟁점거래와 관련하여 포탈되었거나 납부하였어야 할 부가가치세액이 없었다는 것은 분명하므로 쟁점거래의 경우에는 일반적인 국세부과의 제척기간인 5년을 적용하여야 하며 따라서 고지된 세금은 취소되어야 한다.

• 가. 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 는 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급․공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 국세를 부과할 수 있다고 규정하고 있는바, 사기나 그 밖의 부정한 행위라 함은 ‘조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위’라고 볼 수 있으므로

1. 청구법인의 가공매출과 가공매입 금액의 일치로 부가가치세(본세)의 추징이 없다하여도, 청구법인이 쟁점 매출․매입세금계산서를 실물거래 없이 수수한 사실을 인정하였으며 청구법인이 교부한 가공세금계산서로 인하여 거래상대방인 청구외법인인 ○○개발주식회사가 부당하게 세액을 공제하여 부가가치세를 신고하였기에 이는 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하는 등의 사기 기타 부정한 행위로 보아야 하므로 10년의 국세부과의 제척기간을 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다.

2. 이 건과 같은 경우의 선결정 사례 및 질의회신 에서도(조심2010중1028, 2010.08.25, 법규과-480, 2009.04.22, 법규과-4929, 2008.11.21, 법규과-4712, 2007.10.09외 다수) 부과제척기간을 10년으로 판단하였다.

• 나. 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 의2 는 전부자료상이 재화나 용역의 공급 없이 세금계산서만을 수수하였을 때도 사업자로 보아 조세범처벌법에 의한 처벌뿐 아니라 가산세를 부과하기 위하여 신설된 것으로 기존의 다툼이 있던 부분을 명문화한 조문인바, 법률개정취지를 고려했을 때 쟁점거래가 2011.1.1. 이전에 발생한 거래라는 이유로 국세부과의 제척기간이 5년이라는 청구법인의 주장은 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁점 가공세금계산서 수수로 인하여 거래상대방이 국세를 포탈한 경우도 사기 등 부정한 행위로 세금을 포탈했는지 여부
• 나. 관련 법령 1) 국세기본법 제26조 의 2【국세부과의 제척기간】

① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급․공제 받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 2) 조세범처벌법 제3조 【조세 포탈 등】

⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

4. 재산의 은닉, 소득․수익․행위․거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계사서합계표, 세금계산서합계표의 조작 6.조세특례제한법제24조 제1항 제4호에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖의 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위 3) 부가가치세법 제22조 【가산세】

③ 사업자가 제1호 및 제2호에 해당하는 경우에는 제출하지 아니하였거나 제출한 매출처별세금계산서합계표의 기재사항이 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 분의 공급가액에 대하여 개인에 있어서는 100분의1, 법인에 있어서는 100분의2에 상당하는 금액을, 제3호에 해당하는 경우에는 그 공급가액에 대하여 개인에 있어서는 1천분의5, 법인에 있어서는 1천분의10에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다. 다만, 매출처별세금계산서합계표의 기재사항이 착오로 기재된 경우(제20조 제2항의 규정에 의하여 제출하는 경우를 제외한다)로서 대통령령이 정하는바에 따라 거래사실이 확인되는 분의 공급가액에 대하여는 그러하지 아니한다.

1. 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 매출처별세금계산서합계표를 제출하지 아니한 때

2. 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 제출한 매출처별세금계산서합계표의 기재사항중 거래처등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된때

3. 제20조 제2항의 규정에 의하여 매출처별세금계산서합계표를 제출하는 경우로서 제2호에 해당하지 아니하는 경우

④ 사업자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 매입처별세금계산서합계표에 의하지 아니하고 세금계산서에 의하여 공제받은 매입세액에 해당하는 공급가액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항중 사실과 다르게 과다하게 기재하여 신고한 공급가액에 대하여 개인에 있어서는 100분의1, 법인에 있어서는 100분의2에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다. 다만 매입처별세금계산서합계표의 기재사항이 착오로 기재된 경우로서 대통령령이 정하는 바에 따라 거래사실이 확인되는 분의 공급가액에 대하여는 그러하지 아니하다

1. 제17조 제2항 제1호의 2 단서의 규정에 의하여 매입세액을 공제받은 경우로서 대통령령이 정하는 경우

2. 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의한 매입처별세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 경우. 다만, 대통령령이 정하는 경우를 제외한다

3. 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 제출한 매입처별세금계산서합계표의 기재사항 중 공급가액을 사실과 다르게 과다하게 기재하여 신고한때

• 다. 사실관계

1. 청구법인은 2002.11월부터 2003.5월기간 동안 쟁점매입처로부터 쟁점매입세금계산서를 교부받고 같은 기간에 쟁점매출처에게 쟁점매출세금계산서를 발행하여 관련 부가가치세를 신고 납부하였으나 처분청은 쟁점매입․매출세금계산서가 가공세금계산서로 판정하고 2002년 2기 및 2003년 1기 세금계산서불성실 가산세를 부과하는 이건 부가가치세를 청구법인에게 경정고지한 사실이 국세통합전산망에 의하여 확인된다.

2. 쟁점매입․매출세금계산서가 실물거래 없이 수수한 가공세금계산서인지는 처분청과 청구법인이 쌍방 다툼이 없다.

3. 청구인은 부가가치세 포탈세액이 없는 경우 부과제척기간을 5년으로 한다는 대법원 2007두 16974(2009.12.24) 판례를 제시하고 있다.

4. 처분청은 이건의 사실관계와 같은 경우 국세부과제척기간을 10년 적용한 질의회신과 선결정 사례를 아래와 같이 제시하고 있다.

• 가) 법규과-480, 2009.4.22.: 가공세금계산서를 교부 및 수취하여 본세 추징 없이 가산세만 고지하는 경우에도 국세부과제척기간 10년을 적용하는 것임(법규과-4929, 2008.11.21).
• 나) 국심2006중1068, 2006.8.3.: 청구인은 쟁점매입세금계산서와 쟁점매출세금계산서를 실물거래 없이 수수한 사실을 인정하고 있는바, 위와 같은 행위는 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급, 공제받은 경우에 해당된다 할 것이어서, 처분청이 국세부과의 제척기간을 10년으로 적용하여 과세한 이건 부과처분은 정당함
• 라. 판단 위와 같은 관련법령과 사실관계를 종합해 보면, 청구법인은 국세기본법 상 부과제척기간 10년인 경우는 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급, 공제를 받아야 한다고 하고 있으므로 이 건과 같이 매입과 매출을 같은 금액으로 가공세금계산서를 수수하여 포탈세액이 없으므로 가산세의 부과제척기간 10년 적용은 부당하다고 주장하고 있으나 청구법인이 수수한 가공세금계산서의 경우는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당되는 사기 기타 그 밖의 부정한 행위에 해당된다 할 것이고 또한 본인은 포탈세액이 없다 하더라도 거래상대방은 가공세금계산서를 수수하여 부가가치세 등을 부당하게 세액을 공제하게 되는바 이는 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하는 등의 사기 기타 부정한 행위에 해당된다 할 것이다(국심2006중1068, 2006.8.3. 외 다수 같은 뜻). 따라서, 처분청이 이를 근거로 청구법인의 쟁점매입․매출세금계산서에 대하여 부과제척기간 10년을 적용한 세금계산서불성실 가산세를 경정고지한 당초 부과처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.