건물의 공급시기를 소유권이전등기일이 아닌 잔금청산일로 본 사례

청구인은 청구외 김남☆가 2003. 11. 14. 건축허가를 받아 신축중이던 부산광역시 ○○구 동 3-번지 소재 대지 189.2㎡와 건물연면적 599.1㎡(이하 "쟁점건물"이라 하고 토지와 합하여 "쟁점부동산"이라 한다)를 935,000천원에 매수하기로 2003. 12. 22. 부동산매매계약을 체결하고, 2004. 11. 17. 청구인 명의로 소유권이전등기한 후 2004. 11. 19. 처분청에 ○○빌딩이라는 상호로 사업자등록(605-31-***)을 하고 매도인으로부터 2004. 11. 17. 공급가액 520,000천원의 세금계산서1매(이하 "쟁점세금계산서"라 한다)를 교부받아 관련 매입세액을 매출세액에서 공제하여 2005. 1. 25. 2004년 2기분 부가가치세 51,950,358원을 환급신고하였다. 처분청은 청구인에 대한 부가가치세 환급현지 확인조사를 실시하여 쟁점부동산의 잔금이 2004. 5. 4. 청산되었고, 청구인이 실제로 쟁점건물의 1층을 2004. 6. 10.부터 임대한 사실 등에 비추어 쟁점건물의 공급시기를 2004. 5. 4.로 판단하여 쟁점세금계산서의 공급시기가 사실과 다른 세금계산서에 해당된다고 보아 매입세액불공제하여 2005. 2. 21. 청구인에게 2004년 2기분 부가가치세 315,600원을 경정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2005.4.29. 이의신청을 거쳐 2005. 8. 2. 이건 심사청구를 하였다.

청구인은 신축중인 쟁점건물을 2003. 12. 22. 취득하는 계약을 체결하고 준공시점을 전후하여 2004. 5. 4. 잔금을 지급하고 소유권이전등기를 하려고 하였으나, 매도인이 청구인 모르게 2004. 4. 30. 금융기관으로부터 1억원을 대출받으면서 쟁점건물에 채권최고액 120백만원의 근저당권을 설정한 사실을 알고 매도인에게 추가대출금 1억원을 조속히 해결해 줄 것을 촉구하였으나 매도인이 이를 해결하지 아니하여 당초 약정한 잔금 225백만원 중 매도인의 추가 대출분 1억원을 제외한 나머지 125백만원만 2004. 5. 4. 지급하였고, 매도인의 쟁점건물에 대한 소유권의 보전수단으로 2004. 5. 4. 잔급지급과 동시에 2004. 5. 6. 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기를 경료하였고 그 후 매도인에게 추가 대출금 1억원을 변제하고 소유권이전등기 절차를 마무리 하라고 수차례 독촉하였으나 매도인이 이를 이행하지 아니하여 어쩔 수 없이 2004. 11. 17. 청구인 앞으로 소유권이전등기를 하고 매도인 명의의 대출금중 1억원을 2004. 11. 26. 변제하고 나머지 250백만원은 채무를 승계하여 쟁점건물을 취득하게 되었음 처분청에서는 청구인이 청구외 유복◎에게 쟁점건물의 1층을 임대(2004. 6. 10)하고 7월부터 매월 40만원의 임대료를 받았다고 하여 이때무터 청구인이 쟁점건물을 사용수익하였다고 판단하였으나, 임대차계약서상 임대인은 매도인 김남☆로 되어 있고, 임차인으로부터 청구인이 받은 월세는 임차료로 받은 것이 아니라 매도인의 계약불이행으로 청구인이 입은 손해에 대한 보상의 일부로 받은 것으로서, 청구인은 매도인이 유복◎에게 쟁점건물의 1층을 임대할 당시까지 쟁점건물을 취득하기 위하여 585백만원을 지급하고도 매도인의 일방적인 계약 불이행으로 채무승계, 잔금지급문제 등으로 소유권이전등기를 할 수 없었고, 이로 인하여 청구인이 쟁점건물을 임대하거나 사용할 수 없어 막대한 손해를 입고 있었으므로 이를 조금이나마 보전하기 위하여 손해배상조로 쟁점월세를 청구인이 수령한 것인바 부가가치세법 제9조 제1항 제2호 에서 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때를 재화의 공급시기로 보도록 규정하고 있고 이용가능하게 되는 때라 함은 원칙적으로 소유권이전등기일을 의미하는 것이나 잔금이지급 등의 사유로 그 이용이 제한된 경우에는 실제로 사용 수익이 가능한날은 이용가능하게 되는 때로 보고 있고 (국심2004중 4077, 2004.12.23), 이외에도 일반적으로 부동산의 경우에는 그 부동산의 이용이 가능하기 위해서는 소유권 이전등기와 함께 매매대금이 완불되고 당해 부동산의 명도가 있어야만 현실적으로 이용가능한 때로 보아야 할 것이므로(국심95구0490, 1995.6.14), 만약 청구인이 잔금의 일부를 지급한 때(2004.5.4)에 매도인으로부터 쟁점건물을 사용승낙을 받았다면 청구외 유복◎의 임대계약서상 청구인이 임대인으로 기재되어 있을 것이고, 설사 임대자가 되지 못하였다 하더라도 청구인이 쟁점건물을 취득하기 위하여 지급한 585백만원에 대한 손해 또는 수익을 조금이라도 얻기 위하여 유복◎에게 임대할 당시를 전후하여 쟁점건물의 나머지 부분을 임대하였을 것이나 잔금청산일 이후에 비로소 임대가 이루어진 사실에 비추어 보더라도 쟁점건물의 사용가능일은 소유권이전등기일 또는 잔금청산일 이후임이 명백하다 할 것이다. 따라서, 잔금청산일이 2004. 11. 26. 임에도 2004. 5. 4.로 오인하고, 쟁점건물의 1층 임대인을 청구인으로 오인한 사실, 잔금청산일 이전까지는 매도인으로부터 쟁점건물의 사용승낙을 받았거나 사용․수익한 사실이 없음에도 청구인이 2004. 5. 4. 이후 쟁점건물을 사용. 수익한 것으로 보아 쟁점세금계산서의 매입세액을 불공제한 당초처분은 부당하다.

청구인은 2004. 5. 4. 잔금조로 125,000천원을 매도인에게 지급하면서 완불은 은행융자금으로 결산하고, 은행융자금 3억5천만원을 공제한다는 내용의 영수증을 수령한 사실이 있고, 잔금지급후 당초 부동산 매매계약서상 특약사항에 기재된 내용과 같이 2004. 5. 6자로 쟁점부동산에 매매예약가등기를 경료한 사실이 확인되며, 당초 현지확인조사시 청구인은 유복◎과 2004. 6. 10. 에 전세보증금 3,000만원, 월세 40만원에 임대계약을 체결하고 월세금은 2004년 7월부터 매월25일에 40만원을 현금으로 수령하였다고 확인한 사실 등에 비추어 볼 때, 잔금을 지급하고 매매예약가등기를 경료한 2004. 5. 4.부터 쟁점건물이 이용가능하게 되었다고 보이므로 쟁점건물에 대하여 2004. 11. 17. 교부받은 세금계산서는 공급시기가 사실과 다른 세금계산서에 해당된다고 보아 매입세액불공제한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점건물의 공급시기를 잔금약정일로 볼 것인지 아니면 소유권이전등기일로 볼 것인지의 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 ο 국세기본법 제14조 [실질과세]

① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. ο 부가가치세법 제9조 [거래시기]

① 재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때

③ 사업자가 제1항 또는 2항에 규정하는 시기가 도래하기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고,이와 동시에 그 받은 대가에 대하여 제16조의 규정에 의한 세금계산서 또는 제32조의 규정에 의한 영수증을 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 각각 당해 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.(2003.12.30 개정) [ 부칙 ]

④ 제1항과 제2항에 규정하는 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. ο 부가가치세법 제17조 [납부세액]

① 사업자가 납부하여야 할 부가가치세액(이하 "납부세액"이라 한다)은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(이하 "매출세액"이라 한다)에서 다음 각호의 세액(이하 "매입세액"이라 한다)을 공제한 금액으로 한다. 다만, 매출세액을 초과하는 매입세액은 환급받을 세액(이하 "환급세액"이라 한다)으로 한다.

1. 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 용역의 공급에 대한 세액

② 다음 각호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

1. 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 매입처별세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 사실과 다르게 기재된 경우 그 기재사항이 기재되지 아니한 분 또는 사실과 다르게 기재된 분의 매입세액. 다만, 대통령령이 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. 1의 2. 제16조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 세금계산서를 교부받지 아니한 경우 또는 교부받은 세금계산서에 제16조 제1항 제1호 내지 제4호의 규정에 의한 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 사실과 다르게 기재된 경우의 매입세액. 다만, 대통령령이 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. ο 부가가치세법시행령 제21조 [재화의 공급시기]

① 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업 전에 공급한 재화의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 현금판매·외상판매 또는 할부판매의 경우에는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때(2000.12.29 개정) [ 부칙 ]

2. 장기할부판매의 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때(2000.12.29 개정) [ 부칙 ]

3. 반환조건부판매·동의조건부판매 기타 조건부 및 기한부판매의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 확정되는 때

4. 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 전력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때

5. 재화의 공급으로 보는 가공의 경우에는 가공된 재화를 인도하는 때

6. 법 제6조 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 재화의 공급으로 보는 경우에는 재화가 사용 또는 소비되는 때

7. 법 제6조 제4항의 경우에는 폐업하는 때

8. 무인판매기를 이용하여 재화를 공급하는 경우에는 당해 사업자가 무인판매기에서 현금을 인취하는 때

9. 기타의 경우에는 재화가 인도되거나 인도가능한 때 ο 부가가치세법시행령 제60조 [매입세액의 범위]

② 법 제17조 제2항 제1호의 2 단서에 규정하는 대통령령이 정하는 경우는 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 제7조 제1항의 규정에 의하여 사업자등록을 신청한 사업자가 제7조 제3항의 규정에 의한 사업자등록증교부일까지의 거래에 대하여 당해 사업자 또는 대표자의 주민등록번호를 기재하여 교부받은 경우

2. 법 제16조 제1항의 규정에 의하여 교부받은 세금계산서의 필요적 기재사항 중 일부가 착오로 기재되었으나 당해 세금계산서의 그밖의 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 경우

3. 재화 또는 용역의 공급시기 이후에 교부받은 세금계산서로서 당해 공급시기가 속하는 과세기간 내에 교부받은 경우(1999.12.31 신설)

• 다. 사실관계 및 판단 [ 먼저 사실관계에 대하여 살펴본다.]

(1) 처분청은 청구인에 대한 현급현지확인조사를 실시하여 매도인이 "은행융자금 3억5천만원을 공제하고 매매잔금조로 일금 125,000천원을 정히 영수하였다"는 내용의 2004.5.4.자 영수증을 확인하고, 청구인이 쟁점건물을 2004.5.4 잔금을 청산하고 그 때부터 쟁점건물을 사용수익하였으나, 2004. 11. 17. 쟁점건물의 세금계산서를 교부받은 것으로 판단하여 쟁점세금계산서가 공급시기가 사실과 다른 세금계산서에 해당된다고 보아 매입세액불공제하여 이 건 부과하였음이 부가가치세 조사복명서 및 부가가치세 경정결의서에 의하여 확인된다.

(2) 청구인은 쟁점건물을 매도인이 2004.3.31. 준공하여 사용수익하다가 쟁점부동산이 청구인 명의로 소유권이전등기된 2004.11.17. 이후에 비로소 쟁점건물을 사용수익하였다는 주장으로 임차인들의 부동산임대차계약서를 제시하고 있는 바, 그 내용은 아래와 같다. <부동산임대차계약서 내용> (단위: 천원) ┌───────┬─────┬─────┬─────┬─────┬────────────┐ │ 계약일 │ 임대인 │ 임차인 │ 보증금 │ 월세 │ 비고 │ ├───────┼─────┼─────┼─────┼─────┼────────────┤ │ 04.06.10 │ 김남☆ │ 유복○ │ 30,000 │ 400 │ 610409-2 │ ├───────┼─────┼─────┼─────┼─────┼────────────┤ │ 04.12.10 │ 청구인 │ 김태◇ │ 10,000 │ 600 │ │ ├───────┼─────┼─────┼─────┼─────┼────────────┤ │ 05.01.10 │ 청구인 │ 심미□ │ 10,000 │ 400 │ 840402-2 │ ├───────┼─────┼─────┼─────┼─────┼────────────┤ │ 05.04.01 │ 청구인 │ 이점△ │ 30,000 │ 400 │ 011-9335-**** │ ├───────┼─────┼─────┼─────┼─────┼────────────┤ │ 합 계 │ │ │ 80,000 │ 1,800 │ │ └───────┴─────┴─────┴─────┴─────┴────────────┘

(3) 쟁점부동산의 부동산매매계약서에 의하면, 청구인은 신축중인 쟁점부동산을 935,000,000원에 매수하기로 매도인 감남☆와 매매계약을 체결하고, 계약금 160,000,000원은 계약당일, 중도금 3억원은 2004.2.17. 잔금 225백만원은 2004.5.4. 지급하기로 약정하였으며, 특약사항에 "① 매매대금중 근저당 설정외 1억5천만원은 중도금지급후 해지키로 한다. ② 건물보존등기는 잔금지급 기일전에 매도자 명의로 완료한다. ③ 잔금 지급이 완료되면 매도자는 매수자가 요구하는 조건 즉 소유권이전청구권가등기, 근저당설정등기, 소유권이전등기중 하나에 응한다.

4. 쟁점부동산은 등기부등본에 의하면, 쟁점건물이 2004. 4. 6. 보존등기되었어, 청구인명의로 2004. 5. 4. 매매예약을 원인으로 2004. 5. 6. 소유권이전청구권가등기가 경료되었다가 2004. 11. 17. 청구인 명의로 소유권이전등기한 사실, 2003. 12. 2. 청구외 최명▽이 매도인을 채무자로 하여 채권최고액 160,000,000원의 근저당권을 설정하였다가 2004. 4. 16. 말소등기한 사실, 은행이 2003. 10. 20. 매도인 감남☆를 채무자로 하여 채권최고액 3억원을 근저당권을 설정하였다가 2004.11.29. 청구인이 매도인 명의의 근저당권계약을 인수하여 채무자가 청구인으로 변경등기된 사실, 은행이 2004. 4. 30. 매도인 김남☆를 채무자로 하여 채권최고액 120,000,000원의 근저당권을 설정하였다가 2004. 11. 29. 말소 등기한 사실이 확인된다.

5. 쟁점건물의 일반건축물 관리대장에 의하면, 2003. 11. 14. 건축허가되고, 2003. 11. 25. 착공되어 2004. 3. 31. 사용승인된 사실이 확인된다.

6. 처분청이 제시한 청구인의 확인서(2005.2.16)에 의하면, "청구인은 유복◎에게 2004. 6. 10. 전세보증금 3천만원, 월세 40만원에 임대차계약하고 월세금은 2004년 7월부터 매월 25일 현금으로 수형하였다"고 확인하고 있다. [ 다음으로 청구주장에 대하여 살펴본다.] 사업자가 부가가치세가 과세되는 부동산을 양도함에 있어서 매수인에게 잔금청산일 또는 소유권이전등기일전에 당해 부동산의 전부 또는 일부를 사용수익하게 하는 경우에는 당해 사용수익일을 거래시기로 보는 것인바(제도46015-12252, 2001.07.19), 청구인은 신축중인 건물을 토지와 함께 935백만원에 매수하기로 약정하고 계약금 160,000천원은 2003.12.22, 중도금 3억원은 2004.2.17.에 잔금 225,000천원은 2004.5.4.에 각각 지급하기로 약정하고 금융기관 융자금 250,000천원은 승계하는 것으로 부동산매매계약을 체결한 사실, 쟁점건물이 2003.11.14. 건축허가되어 2004.3.31. 준공된 사실, 2004.4.6. 보존등기된 사실, 청구인은 2004.5.6. 쟁점부동산에 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기를 경료하였다가 2004.11.17. 청구인 명의로 소유권이전등기를 한 사실이 확인되고, 청구인은 2004.11.17. 청구인 명의로 소유권이전등기를 한 사실이 확인되고, 청구인은 2004. 6. 10.부터 쟁점건물의 1층 임차인 유복♡으로부터 보증금과 월세를 청구인이 수령하였다고 확이하고 있으며, 2004. 5. 4. 이후 전소유자에게 쟁점부동산의 매매와 관련하여 추가로 대금을 지급한 사실이 없는 이 건의 경우, 청구인은 2004. 5. 4. 125,000천원을 잔금조로 지급하면서 은행융자금 350,000천원을 매매대금에서 공제하는 것으로 한 사실에 비추어 2004. 5. 4.에 잔금이 청산되었고(매매대금 935백만원 - 계약금 160백만원, - 중도금 3억원 - 은행융자금 350백만원 - 잔금 125백만원 = 0원), 청구인이 쟁점부동산을 2004. 6. 10.부터 사실상 사용. 수익하였다고 봄이 타당하다 하겠으므로 쟁점건물의 사용. 수익시기가 소유권이전등기일인 2004. 11. 17.로 보아야 한다는 청구주장은 신빙성 있는 것으로 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 따라서, 처분청이 쟁점세금계산서의 공급시기가 사실과 다른 세금계산서에 해당된다고 보아 매입세액불공제하여 과세한 이 건 처분은 정당하고 달리 잘못이 없다 하겠다.

이건 심사청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.