가지급금 해당 여부

○○세무서장이 1999.12.16. 청구법인에게 고지한 1993. 1. 1.~1993.12.31. 사업연도 법인세 250,009,740원과 1994. 1. 1.~1994.12.31. 사업연도 법인세 397, 745.960원 및 농어촌특별세 16,197,290원, 1995. 1. 1.~1995.12.31. 사업연도 33 3,272,270원과 농어촌특별세 15,477,400원, 1996. 1. 1.~1996.12.31. 사업연도 법인세 310,923,970원 및 1997. 1. 1.~1997.12.31. 사업연도 법인세 414,477,980원(계 1,738,104,610원)은,

1. 당초 조사 당시에 제시받은 장기부실채권 명세(따로 붙임: 강○○ 외 293 거래처분 외상매출금 2,434,530,971원)에 대하여 사실상의 채권인지 여부를 재조사하여, 대표자 가지급금으로 보아 익금산입한 인정이자 1993사업연도분 409,001,203원과 1994사업연도분 421,173,857원 ․ 1995사업연도분 420,055,306원 ․ 1996사업연도분 418,739,327원 및 1997사업연도분 333,748,920원(계 2,002,718,613원)과 손금불산입한 지급이자 1994사업연도분 315,066,752원과 1995사업연도분 283, 462,218원 ․ 1996사업연도분 265,201,312원 및 1997사업연도분 246,202,547원(계 1,109,932,829원)을 각 사업연도별 법인세과세표준과 세액을 각각 경정하고,

2. 1997. 1. 1.~1997.12.31. 사업연도 소득금액으로 익금산입한 추가보상금 501, 780,900원을 익금에서 제외하여 그 법인세과세표준과 세액을 경정합니다.

청구법인은 1967. 3.16. 설립하여 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 ○○호에서 시멘트와 레미컨 제조업 등을 운영하는 법인으로서, 1960. 3.19. 설립하여 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 ○○호에 법인소재지를 두었던 (주)○○레미컨 (이하, “소멸법인”이라 하다) 을 1998.11.17. 흡수 ․ 합병하였다. 처분청은 소멸법인의 합병되기 전의 각사업연도 소득금액에 대하여 다음 사항 등을 조사하여 소멸법인이 납부할 1993. 1. 1.~1997.12.31. 사업연도 법인세 및 농어촌특별세를 납세의무 승계 받은 청구법인에게 경정고지 하였다.

① ○○청 ○○보급창과 ○○지방○○청에 별도의 채권이 없음에도, 재무제표 부속명세서에 채무자로 ○○청 ○○보급창과 ○○청 ○○지청으로 표시한 외상매출금 2,434,530,971원(이하, “쟁점금액”이라 한다)에 대한 사실상의 채무자들이라고 하면서 강○○ 외 293 거래처의 장기부실채권 명세를 제시하였으나 실지거래사실과 채권관리 내역 등 사실상의 거래처임이 확인되지 아니하여, 그 전액을 대표자 가지급금으로 보아 계산한 인정이자, 1993사업연도분 409,001,203원과 1994사업연도분 421,173,857원 ․ 1995사업연도분 420,055,306원 ․ 1996사업연도분 418,739, 327원 및 1997사업연도분 333,748,920원(계 2,002,718,613원, 이하, “쟁점인정이자”라 한다)을 각각 익금산입하여, 대표자에게 상여로 소득처분하고, 지급이자 19 94사업연도분 315,066,752원과 1995사업연도분 283,462,218원 ․ 1996사업연도분 265,201,312원 및 1997사업연도분 246,202,547원(계 1,109,932,829원, 이하, “쟁점지급이자”라 한다)을 각각 손금불산입함

② ○○공사에 수용되어 1997.12.30. 소유권 이전 등기해 준 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 1호의 레미컨 공장에 대하여 1998. 5.18. 수령한 추가보상금 501, 780,900원(이하, “쟁점보상금”이라 한다)을 익금산입함 처분청은 1999.12.16. 청구법인에게 1993. 1. 1.~1993.12.31. 사업연도 법인세 250,009,740원과 1994. 1. 1.~1994.12.31. 사업연도 법인세 397,745,960원 및 농어촌 특별세 16,197,290원, 1995. 1. 1.~1995.12.31. 사업연도 법인세 333,272, 270원과 농어촌특별세 15,477,400원, 1996. 1. 1.~1996.12.31. 사업연도 법인세 310,923,970원 및 1997. 1. 1.~1997.12.31. 사업연도 법인세 414,477,980원(계 1,738,104,610원, 이하 “쟁점법인세”라 한다)을 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여, 1999.12.27. 심사청구 하였다.

① 1993. 1. 1.~1993.12.31. 사업연도 재무제표부속명세서인 외상매출금 명세서를 붙이면서, 당시에 1994. 9.16. 예정이던 주식공개를 대비하여 청구법인의 재무제표를 양호하게 보일 목적으로, 실제(장부상)의 장기부실채권의 채무자인 소액 다수의 거래처(강○○ 외 293인) 대신에 ○○청(○○보급창과 ○○지청)에 대한 장기채권으로 명세서상으로만 사실과 다르게 표시하였던 것으로서, 실제의 소액 다수인에 대한 장부상의 쟁점금액을 사실과 다른 명세서상의 허위채무자인 ○○청 외의 별도 채권누락으로 보고, 대표자에 대한 가지급금으로 보아 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입하여 대표자 상여 등으로 소득처분하고 과세함은 부당하고,

② 수용보상금의 이의제기에 대하여 추가보상에 관한 재결이 1998. 5. 6. 재결정되어 1998. 5.18. 추가 보상받은 쟁점보상금에 대하여, 추가 보상여부가 확정되지 아니한 1997. 1. 1.~1997.12.31. 사업연도 소득으로 과세함은 부당하다.

① 1993. 1. 1.~1993.12.31. 사업연도의 재무제표 부속명세서인외상매출금명세서의 장기부실채권에 대한 거래처를 허위 표시한 사실에 대하여, 조사 당시에 소명자료로 제시하는 자료로는 실지거래 사실 확인이 불가능하였고 조사 종결 당시에도 결국 확인되지 아니하여, 이를 대표자에 대한 가지급금으로 보아 인정이자 계산하여 익금산입 및 상여처분하고 지급이자 손금불산입함은 잘못이 없고,

② 토지 등 수용에 따른 보상금은 당초 수용일이 속하는 사업연도의 수익으로서, 추가 보상금은 당초 보상 확정분의 사업연도 이월 수령 분이므로 쟁점보상금에 대한 손익의 귀속시기를 당초 보상 확정일이 속하는 1997. 1. 1.~1997.12.31. 사업연도로 보아 과세함은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 재무제표 부속명세서상, 채무자를 사실과 다르게 신고한 경우, 당초 채권을 자산누락 가지급금으로 보아 과세함이 정당한지 여부와

② 등기 넘겨준 토지의 수용보상금에 대한 이의 재결 결가, 추가로 수령한 보상금의 귀속시기를 가리는 데 있다.

• 나. 쟁점①에 관하여

○ 관련 법령 내국법인의 부당행위계산의 부인에 대하여, 법인세법(1995.12.29. 법률 제5033호 개정 전, 이하 같다) 제20조 에서『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다』라고 규정하고 있고, 법인의 부당한 행위 또는 계산에 대하여, 같은 법 시행령(1995.12.30. 대통령령 제14861호 개정 전, 이하 같다) 제46조 제2항에서『법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우” 라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1.~8. (생략)

9. 기타 출자자 등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때』라고 규정하고 있으며, 인정이자 등의 계산에 대하여, 같은법 시행령 제47조 제1항에서『출자자 등에게 무상 또는 재정경제부령이 정하는 당좌대월이자율보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다.』 실질과세에 대하여, 같은법 제3조 제2항에서『법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 그 명칭여하에 불구하고 거래의 실질내용에 따라 이를 적용 한다』라고 규정하고 있으며, 유사사례에 대한 대법원 판례 79누 92호(1980.7.22) 등에서『과세자료를 실지 조사함에 있어 관계 자료를 보다 면밀히 검토하여 사실을 파악하여야 함에도 이에 이르지 아니하고, 원고(청구인)가 장부상 기재누락 또는 변칙 기장한 것만을 사유로 익금이 아닌 것을 익금으로, 배당이 아닌 것을 배당으로 간주하였음은 실질과세의 원칙과 신의성실의 원칙에 비추어 위법 부당하다』라고 결정하였다.

○ 사실관계 및 판단 (가) 재무제표 부속명세서상, 채무자를 사실과 다르게 신고한 경우, 당초 채권을 자산누락 가지급금으로 보아 과세함이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다.

① 청구법인은 1993. 1. 1.~1993.12.31. 사업연도 결산보고서의 재무제표부속명세서인외상매출금 명세서의 첫머리에 쟁점금액을 ○○청(○○보급창과 ○○지청)의 레미컨 대금으로 표시하였다.

② 처분청은 쟁점금액이 가공의 채권임을 ○○청○○보급창과 ○○청○○지청에 출장하여 학인 하였고, 당시에 청구법인이 별도의장기부실채권명세를 제시하면서 1994. 9.16.로 예정된 청구법인의 주식 상장에 대비하여 장기부실채권인강○○ 외 293인에 대한 매출채권인 쟁점금액을 주식시장에서 건실한 채권인 것처럼 나타내기 위하여 재무제표부속명세서인 외상매출금 명세서를 사실과 다르게 작성하였던 것으로서 쟁점금액의 실제 거래처가강○○ 외 293인으로 소명하였음에 대하여는 청구법인과 조사공무원 사이에 일치한다.

③ 관련서류와 조사공무원의 진술에 의하면, 조사 당시(1998.10월)는 청구법인에 합병 소멸된 (주)○○레미컨의 본점소재지가 이미 수용된 후이고 임박한 합병일(1998.11.15.) 직전으로서 소멸법인의 경리팀 등이 해체되어 정상적으로 조사할 수 없었음을 알 수 있으며, 조사시에 청구법인이 소명 제시한장기부실채권명세상의 ○○건설분 126,023,918원과 ○○건설분 68,799,137원 및 ○○건설분 53,942, 347원 등은 1992. 1. 1.~1992.12.31. 사업연도 결산서의 재무제표부속명세서인외상매출금 명세서상의 ○○건설분 121,576,275원과 ○○건설분 68,799,137원 및 ○○건설분 53,942,347원 등으로 청구법인의 소명이 사실임을 일부 확인할 수 있었음에도 처분청의 조사가 이에 미치지 못하였음을 알 수 있고, 청구법인에서 쟁점금액에 대한 사실상의 거래처(채무자)로 소명 제시한장기부실채권명세상의 채권내역과 그에 관련된 거래사실이 확인되지 않는다는 이유로 하여, ○○청(○○보급창과 ○○지청)의 허위의 채권을 실제 채권으로 보고장기부실채권명세상의 쟁점금액을 별도의 채권누락으로 보아 대표자에 대한 가지급금으로서 쟁점인정이자를 익금산입하고 쟁점지급이자를 손금불산입하여 이 건 과세하였음을 알 수 있다.

④ 청구주장의 추가 자료로장기부실채권명세와 관련하여 제시한부실채권보고서(121거래처분)에 의하면, 1980년대부터의 장기부실채권자 관리 보고서류철로서 담당 영업부 사원의 출장 기록 내역과 채무이행의 독촉, 채무이행의 촉구문서 내용증명 송달서 및 일부의 변호사 채권회수 의뢰(기안문)과 당시의 매출처 원장(사본) 등이 일정대로 기재되어 있는 등의 내용으로 보아 청구법인이 쟁점금액 중 일부를 채권회수하기 위하여 계속관리하고 있었음을 알 수 있고, 나머지 173개 거래처에 대한 채권액까지 포함한 쟁점금액 전액이 1998. 1. 1.~1998.11.15. 사업연도 결산 시에 대손처리 되었음이 그 사업연도 결산서와 1998.11.15자 청구법인과의 합병 관련서류에 의하여 확인된다.

⑤ 위 사실을 모아보면, 조사 당시에도 쟁점금액과 관련된 직전 사업연도인 1992. 1. 1.~1992.12.31. 사업연도의 재무제표부속명세서인 외상매출금 명세서에 의하여 쟁점금액의 상당부분이 과거부터 이미 외상매출채권으로 신고 되어 있어 쟁점금액 중 상당부분이 사실임을 알 수 있었고, 조사 받기 전인 1998. 1. 1.~1998.11.15. 사업연도 법인세 신고 시에 쟁점금액을 회수불능채권으로 청구법인이 이미 대손상각 하였던 사실 등에 대하여 조사되지 아니한 채 이 건 과세 처분하면서, 처분청이 조사 당시부터 청구법인과 조달청 사이에 쟁점금액의 채권 ․ 채무가 실제 없었음을 조사 ․ 확인하였으면서도, 소명 제시한 장기부실 채권명세상의 거래내역이 불분명하고 소멸법인의 경리팀이 해체되어 현실적으로 조사가 어렵다는 이유 등으로, 허위인 조달청에 대한 쟁점금액의 채권은 청구법인의 자산으로, 소명 제시한 장기부실채권명세상의 쟁점금액을 부외 자산(채권)누락으로 보아 대표자 가지급금으로서 과세한 당초 처분은 잘못이라 할 것이다. (이 경우, 쟁점금액이 재무제표부속명세서상 단순한 표기상의 오류임이 확인된다면, 그 표기가 의도적이었는지 여부에 불구하고, 별도의 누락자산으로 볼 수 없다 할 것임)

⑥ 따라서, 청구 제시하는 부실채권보고서 등에 의하여, 장기부실채권명세상의 쟁점금액이 1992. 1. 1.~1992.12.31. 사업연도에도 실제의 장부상 외상매출금으로 기장되고 결산된 내역에 대하여 재조사하여 그 결과에 따라 경정하여야 한다고 판단된다.

• 다. 쟁점②에 관하여

○ 관련 법령 손익의 귀속사업연도에 대하여, 법인세법 제17조 제1항에서『내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.』라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제36조 제1항에서『법 제17조에서 제1항 및 제4항의 규정에 의한 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도는 다음 각 호에 의한다.

1. (생략)

2. 각 사업연도에 있어서 제1호의 규정에 해당하지 아니하는 자산을 양도함으로서 생긴 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 대금의 청산일이 속하는 사업연도로 한다. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도한 경우에는 소유권이전등기일(등록일을 포함한다) 또는 인도일이 속하는 사업연도로 한다. 3.~8. (생략)』라고 규정하고 있고, 토지 등 수용에 따른 손실보상금의 귀속시기에 대하여, 법인세법기본통칙2-11-15…17호 에서『토지 등의 수용에 따른 손실보상금의 귀속 시기는 이를 지급받거나 기업자가 대금을 공탁한 날이 속하는 사업연도로 한다. 다만, 재결에 대한 이의신청 등으로 손실보상액이 조정된 경우 그 조정된 차액의 귀속 시기는 조정액이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.』라고 규정하고 있다.

○ 사실관계 및 판단 (가) 등기 넘겨준 토지의 수용보상금에 대한 이의 재결 결과, 추가로 수령한 쟁점보상금의 귀속시기를 당초 보상금의 귀속시기로 보아 과세한 당초 처분이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다.

① 내국법인의 각사업연도 소득금액을 계산함에 있어서, 앞의 관련법령에서 살펴본 바와 같이, 토지 등 부동산을 양도함으로 생긴 익금의 귀속 시기는 원칙적으로 그 대금을 청산한 날이고, 다만 대금을 청산하기 전에 소유권 이전등기를 하거나 인도하는 경우에는 소유권 이전등기일 또는 인도일이 그 익금의 귀속시기이나, 토지 등의 수용에 따른 손실보상금에 대하여 수용기관에 재결신청하고 재결에 대한 이의신청 등으로 손실보상액이 조정된 경우 그 조정된 차액의 귀속 시기는 조정액이 확정된 날이 속하는 사업연도임을 알 수 있다.

② 쟁점보상금은 새로운 자산의 양도가 아니라 당초 협의수용계약조건에 따라 조정된 보상금으로서, 조정된 보상금이 청산되기 전에 소유권 이전 등기를 먼저 하였더라도 익금의 산입시기를 그 조정된 보상금이 확정된 날이 속하는 사업연도를 귀속시기로 하여 각사업연도 소득금액을 계산하여야 할 것이다. (법인세법기본통칙 2-11-15····17호 단서 같은 뜻)

③ 따라서, 따라서 소유권 이전 등기한 1997. 1. 1.~1997.12.31. 사업연도의 익금으로 보아 과세한 당초의 처분은 잘못이고 1998. 1. 1.~ 1998.12.31. 사업연도의 익금으로 과세하여야 할 것이다.

• 라. 판단 이 건 심판청구는 청구주장 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.