1주당 순자산가액 평가시 당해 감각상각비와 개업비를 자산에서 제외하고 부채에서 제외한 감가상각충당금을 부채총액에 포함하여 계산하여 경정함이 타당함
1주당 순자산가액 평가시 당해 감각상각비와 개업비를 자산에서 제외하고 부채에서 제외한 감가상각충당금을 부채총액에 포함하여 계산하여 경정함이 타당함
○○ 세무서장이 청구인에게 1999.5.2. 고지 결정한 1997년 과세연도 법인세 423,002,100원의 부과처분은
1. ○○관광 (주) 1주당 순자산가액평가시 자산에 가산한 감가상각비 34,152,537원과, 자산에서 제외하지 아니한 이연자산중 개업비 1,047,271,023원은 총자산가액에서 제외하고, 부채에서 제외한 퇴직급여충당금 24,088,046원은 부채총액에 포함하여 1주당 순자산 가액을 재계산하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,
2. 나머지 청구주장은 이를 받아들일 수 없으므로 기각합니다.
청구법인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 음숙 ㆍ호텔업을 영위하는 법인으로서 ○○지방국세청장이 처분청에 대한 정기감사시 청구법인이 ‘97.10.21. 출자임원인 청구외 이○○으로부터 ○○관광 (주)의 주식 756,700주(이하 “쟁점주식”이라 한다.)를 1주당평가금액이 5,614원인데도 5,000원에 저가매입 하였다하여 법인세법시행령 제12조제1항제10호 의 규정에 의하여 464,613,800원을 익금에 가산하였으며, 청구법인은 차입금과다 법인으로 청구법인의 소유 ○○시 ○○구 ○○동 ○가 ○○번지 및 ○○동○가 ○○번지 임대건물에 대하여 법인세법시행규칙 제18조제21항제8호 의 규정에 의하여 임대전용건물로 보아 지급이자 723,323,12원을 손금불산입하여 ’97년 사업연도 법인세 423,002,100원을 청구법인에게 1999.5.2. 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.7.30. 심사청구하였다.
1. 쟁점주식을 특수관계자로부터 저가로 매입하였다고 보아 부당행위 계산부인하여 과세한 처분이 맞는지를 가리는 데 있다
2. 임대부동산의 경우 부동산면적의 10%이상을 직접 사용하지 아니하는 경우라도 수입금액이 부동산가액의 3% 이상일 경우 임대전용부동산에 해당되지 않는지를 가리는 데 있다.
○ 법인세법시행령 제12조 (수익과 손비의 정의) 제1항에 “ 법제9조제2항에서 “수익”이라함은 법 및 이 령에 규정하는 것을 제외하고 다음 각호의 게기하는 것으로 한다.”라고 규정하고 있으며, 같은 항제10호에 “제46조제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 개인으로부터 유가증권을 시가에 미달하는 가액으로 매입하는 경우 당해 매입가액과 시가와의 차액”이라고 규정하고 있다.
○ 같은법시행규칙 제16조의2(시가) “영제12조제1항제10의 규정을 적용함에 있어 시가가 불분명한 경우에는 공시지가및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고, 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세법 및 증여세법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다.”라고 규정하고, 단서에서 『증권거래소에 상장되지 아니한 주식은 상속세및증여세법 제63조 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다.』라고 규정하고 있다.
○ 상속세및증여세법 제63조 【유가증권의 평가】 제1항에 『유가증권의 평가는 다음 각호에 의한다.』라고 하고 제1호 다목에 “나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.”라고 규정라고 있다.
○ 상속세및증여세법시행령 제54조 【비상장주식의 평가】 『법제63조제1항제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분 은 제2항의 경우를 제외하고 다음의 산식에 의한다. 당해 법인의 순자산가액 1주당가액 = 〔 ──────────── + 발행주식총수 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중 평균액 (────────────────────────────────)〕 ÷ 2 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 총리령이 정하는 율 』라고 규정하면서, 같은 법 시행규칙 제17조【비상장주식의 평가등】제1항에 『영제54조제1항 주식에서“총리령이 정하는 율”이라 함은 100분의 15를 말한다.』라고 규정하였으며,
○ 상속세및증여세법 제54조 제1항제2항에서 『비상장주식이 다음각호의 1에 해당하는 경우에는 순자산가치에 의하여 평가한 가액으로 한다.』라고 규정하고, 제1호 “사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴ㆍ폐업 또는 청산중에 있는 법인의 주식 및 출자지분”, 제2호에 “평가기준일이 속하는 사업년도 전 3년 내의 사업년도부터 계속하여 법인세법제8조제1항제1호의 규정에 의한 결손금이 있는 법인이 주식 또는 출자지분”, 제3호에 “당해법인의 자산총액중 법제61조제1항 및 동조제5항에 규정된 자산의 평가의 총액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분”이라 규정하고 있다.
○ 상속세및증여세법 제55조 【순자산가액의 평가방법】 제1항에 『제54조제1항의 규정에 의한 순자산가액을 평가기준일 현재 당해법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 그 평가는 총리령이 정하는 공신력 있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다.』라고 규정하고 있으며, 동조 제2항에 『제1항의 규정을 적용함에 있어서 총리령이 정하는 이연자산ㆍ준비금ㆍ충당금 등 기타자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다.』라고 규정하고 있다.
○ 법인세법 제9조 【각 사업년도의 소득】 제1항에서『내국법인의 각 사업연도 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.』라고 규정하고, 제2항에서『제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다.』라고 규정하였으며, 제3항에서는『제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다.』라고 규정하고 있다.
○ 법인세법 제18조 의 3【지급이자의 손금불산입】 제1항제1호에 의하면『당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.』라고 규정하고, 제2항제3호에 『임야ㆍ농경지ㆍ목장용 부동산 기타 대통령령이 정하는 용도에 사용되는 부동산(제1항제1호의 규정을 적용받는 부동산의 부분을 제외한다.)』라고 규정하고 있으며,
○ 같은법 시행령 제43조의 2【지급이자의 손금불산입】 제1항에서는『법 제18조의3 제1항 제1호에서 대통령령이 정하는 것이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다.』라고 규정하고, 제1호에서 『부동산 취득후 일정한 기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산』을 열거하고 있고, 제3항에서『제1항의 규정에 의한 비업무용부동산 등의 판정기준에 관하여는 총리령으로 정한다.』라고 규정하면서, 제11항에 『법제18조의3제2항제3호에서 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산”이라함은 제5항의 규정에 의한 법인이 보유하는 임야ㆍ농경지ㆍ목장용 부동산ㆍ연수원용 또는 휴양업용 부동산등으로서 총리령이 정하는 부동산을 말한다.』라고 규정하고 있으며,
○ 같은법시행규칙 제18조【지급이자의 손금불산입】 제21항에서『영 제43조의2제11항 “총리령이 정하는 부동산”이라 함은 다음 각호의 부동산을 말하며, 각호의 규정된 주업의 판정은 제3항 및 제10항의 규정에 의한다.』라 규정하고 있으며, 제21항제8호에서 “임대용부동산(건물 기타 토지정착물을 임대한 경우로서 임대한 법인이 임대건물 등의 연면적의 100분의10이상을 직접 사용하지 아니하는 경우 당해 건물등과 그 부속토지 등을 포함한다.)중 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외한 부동산”이라 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제18조제21항제8호 라목에 “제3항제11호 가목의 규정에 의하여 비업무용부동산에서 제외되는 부동산”이라 규정하고 있으며, 같은법시행규칙 제18조제3항제11호에 “임대(전세권 또는 지상권 설정계약에 의한 부동산의 사용을 포함한다.)에 쓰이고 있는 부동산으로서 다음 각목의 1에 해당하는 것”으로 규정하고 있고, 가목에 “1년간의 수입금액이 당해 부동산가액의 100분의 3에 미달하는 부동산중 다음의 것을 제외한 부동산”으로 규정하고 있고, (1)에 ″ 소득세법시행령 제156조 의 규정에 의한 고급주택외의 주택 및 그 부속토지”, (2)에 “법령의 규정 또는 법령에 의한 주무부장관의 승인 등에 의하여 임대료가 제한된 부동산”, (3)에 “공장을 경영하는 자가 당해 공장의 일부를 임대하여 준 경우의 임대한 공장용 건축물과 그 부속토지”, (4)에 “토지와 건축물의 소유자가 다른 경우 당해 건축물의 부속토지”라고 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 쟁점주식을 특수관계자로부터 저가로 매입하였다고 보아 부당행위 계산부인하여 과세한 처분에 대하여 살펴본다. (가) 비상장주식의 평가는 시가가 불분명하는 경우에는 상속세법 및 증여세법 제63조 (유가증권 등의 평가) 및 동법시행령 제54조(비상장주식의 평가)와 제55조(순자산가액의 계산방법)를 적용하여 평가하여야 한다. (나) 쟁점주식평가시 청구법인은 건설과 관련없는 유형자산의 감각상각비 34,152,537원은 제외되어야 한다는 주장에 대하여 살펴보면, 청구법인은 호텔시공일체를 ○○건설 (주)에 도급을 주고 있으며, 감가상각비 내역이 건물, 차량, 집기비품에 관한 것으로 대차대조표상 확인되며, 건설과 직접관련된 자산에 대한 감가상각비가 아니므로 처분청의 주식평가시 건설중인 자산에 포함하여 부인한 것은 잘못이라 판단된다. (다) 쟁점주식 평가중 개업비에 대하여 살펴보면, ‘97.10.21. 주식양수일 기준으로 이연자산중 개업비 1,047,271,023원은 건설중인 자산과 구분하여 기장하고 있음이 장부상 확인되며, 개업비의 주요계정과목별 내용을 살펴보면 일반관리 직원 등의 급료 139,454,719원, 근저당설정비 84,568,200원, 회계감사보수 79,260,000원, 건물화재보험료 202,691,208원, 종합토지세 66,800,590원, 구인광고료 93,135,000원 및 기타일용급여, 도서인쇄비, 차량유지비, 교통여비 등으로 되어 있고, 건설과 관련된 급료등은 건설가계정에 구분기장되어 있어 건설가계정에 포함하여야 할 경비가 아닌 것으로 판단되므로 처분청의 주식평가시 건설중인 자산으로 보아, 이연자산인 개업비 상당액을 총자산가액에 포함하여 계산한 것은 잘못이었다고 판단된다. (라) 퇴직급여충당금은, 상속세법 및 증여세법시행규칙 제17조 (비상장주식의 평가 등)제3항제3호 다목 규정에 퇴직급여추계액 전액을 포함하도록 되었으므로, 비상장주식의 평가시 부채에 포함하여 평가하여야 함에도 처분청에서 부채총액에 포함하지 않은 것은 잘못이 있다고 판단된다. 따라서, 상기 내용을 모두어 보면 ○○관광 (주) 1주당 순자산가액 평가시 자산에 가산한 감가상각비 34,152,537원은 자산에서 제외하고, 자산에서 제외하지 아니한 이연자산중 개업비 1,047,271,023원은 자산에서 제외하고, 부채에서 제외한 감가상각충당금 24,088,046원은 부채총액에 포함하여 1주당 순자산 가액을 계산하여 경정함이 타당하다 할 것이다.
(2) 임대부동산의 경우 부동산면적의 10%이상을 직접 사용하지 아니하는 경우라도 수입금액이 부동산가액의 3%이상일 경우 임대전용부동산에 해당되지 않는지를 가리는 데 있다. (가) 청구인이 차입금이 자기자본의 2배를 초과되는 차입금과다법인에 해당되는 것에 대하여는 청구인 및 처분청 쌍방 이견이 없으며, 비업무용부동산 등에 관련한 차입금지급이자 조정명세서상 자기자본계산시 ○○종합금융 (주)의 주식을 평가하여 6,677,156,400원을 평가손실로 반영함에 따라 대차대조표상 자기자본이 감소하였는 바, 실질과세 원칙과 조세형평의 원칙에 위배되므로 평가손실을 자기자본에 포함하여야 한다고 주장하나, 구 법인세법시행령 제39조제1항 에서 규정하는 자기자본이란 “ 당해 사업년도종료일 현재 대차대조표상의 자산합계액에서 부채(충당금을 포함하며 미지급법인세를 제외한다.)의 합계액을 공제한 금액”을 말한다고 규정하고 있으므로 청구인 주장은 받아들이기 어렵다. (나) 법인세법시행규칙 제18조제21항제8호 라목의 규정은, 비업무용부동산중 임대전용부동산에서 제외되는 비업무용부동산은 같은조제3항제11호 가목 (1)내지 (4)에 규정하고 있는 부동산이 1년간 수입금액이 부동산가액의 100분의 3에 미달하는 경우라도 비업무용부동산에서 제외된다는 취지이고, 법인세법시행규칙 제18조제21항제8호 의 가목 내지 마목에 해당하지 않는 임대전용부동산은 1년간 수입금액이 부동산가액의 100분의 3을 초과하여도 법인세법시행령 제43조의2제11항 에 규정하는 “총리령이 정하는 부동산”에 해당되어, 법인세법제18조의3제2항제3호 적용대상 부동산에 해당되므로 지급이자 손금불산입 대상이 되는 것이다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장 일부이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.