건설자금이자 계산대상 차입금으로 볼수 없는지 여부

청구법인이 1999. 3.31.자로 1997사업연도 법인세 과세표준을 감액하여 줄 것을 경정청구한 것과 관련하여 ○○세무서장이 이를 거부 처분한 것에 대한 청구법인의 심사청구는

1. 사옥신축용으로 토지로 취득한 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 대지 648.1m 2, 같은 동 ○○번지 소재 대지 745.6m 2, 같은 동 ○○번지 소재 대지 753.1m 2, 같은 동 ○○번지 소재 대지 361.5m 2, 같은 동 ○○번지 소재 대지 365.7m 2 등 합계 5필지 대지 2,874m 2 의 취득금액 46,333,000,000원에 대한 각각의 잔금 청산일 이후 이자 상당액과 토지 취득비용(취득세, 등록세, 수수료)에 대한 이자상당액을 건설자금이자에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 청구법인의 주장을 받아들일 수 없으므로 기각합니다.

청구법인은 1997년도에 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 648.1m 2 건물 902.62m 2, 같은 동 ○○번지 대지 745.6m 2 건물1,232.89m 2, 같은 동 ○○번지 대지 753.1m 2 건물 1,953.54m 2, 같은 동 ○○번지 대지 361.5m 2 건물 981.91m 2, 같은 동 ○○번지 대지 365.7m 2 건물 589.51m 2 (이하 “쟁점부동산”이라 한다.)을 사옥신축 목적으로 취득하고, 기업회계기준해석 86-69에 때라 관련 차입금의 이자 5,408,167,483원(이하 “쟁점건설자금이자”라 한다.)을 자본화하여 1997사업연도 법인세 과세표준 신고를 법정기한 내에 이행하였다가, 쟁점건설자금이자 계산과 관련된 차입금이 쟁점부동산 취득에 소요되었는지의 여부가 불분명한 것이므로 이를 손금산입하여야 한다면서 1999. 3.31. 경정청구하였다.

○○세무서장은 청구법인의 1997사업연도 법인세 과세표준에 대한 당초 신고내용이 적법하다 하여 1999. 5.29. 거부통지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999. 7.31. 심사청구하였다.

(1) 청구법인은 착오로 1997사업연도 법인세 과세표준확정신고 시 ○○시 ○○구 ○○동 소재 사옥신축과 관련하여 이에 대한 쟁점건설자금이자를 계상하여 신고(결산조정)하였으나, 위 사옥신축 시 특정하여 자금을 차입한 바도 없고, 청구법인의 차입금의 발생은 매출대금의 입금시점과 매입대금의 지급시점이 일치하지 아니함으로써 일시적인 자금부족 상태가 발생할 것을 대비하기 위하여 거래은행과 사전약정에 의하여 일정액의 차입한도를 정하여 놓고 그 금액의 범위 내에서 수시로 차입을 하여 어음대금결재에 사용하거나 상품매입대금 등에 사용하고, 외상매출금이 회수되면 이들 차입금 상환에 사용하고 있어 청구법인의 차입금은 운영자금에 불과하다 할 것이므로, 쟁점건설자금이자는 건설자금이자 계산대상에서 제외되는 고정자산의 매입·제작·건설에 소요되었는지 여부가 불분명한 차입금에 대한 지급이자인 바, 당연히 손금에 산입되어야 한다.

(2) 설사, 청구법인의 차입금에 대한 지급이자가 건설자금이자 계산대상에 해당된다 하더라고 구 법인세법 시행령 제22조 제2항 의 규정에 의할 때 토지 매입의 경우 그 대금을 완불한 날까지만 건설자금이자 계산을 하는 것이므로 토지대금 완불 이후의 건설자금이자는 당해 사업연도의 손금에 당연히 산입하여야 한다는 주장이다.

법인이 사업용고정자산의 건설비를 운영자금으로 먼저 지급하고 그 후에 시설자금 명목으로 자금을 차입하여 이를 운영자금에 충당한 경우에는 당해 차입금을 사실상 건설에 사용한 것으로 보아 건설자금이자 계산대상에 포함하는 것이며, 이 경우 차입금이 시설자금 명목으로 차입한 것이 아닌 경우에도 차입 전에 발생한 고액의 건설비를 운영자금으로 지급함으로써 자금부족 현상이 발생하여 차입한 것에 해당되는 경우에는 당해 차입금도 사실상 건설에 사용된 것으로 본다는 유권해석에 따라 청구법인이 1997사업연도 결산조정 시 건설자금이자를 계상하여 신고한 것인 바, 청구법인의 당초 신고내용은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구법인의 차입금이 건설자금이자 계산대상이 되는 사옥신축에 사용된 분명한 차입금 인지의 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관계법령

○ 구 법인세법 제16조 【손금불산입】 제11호 가목에서『“대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 차입금의 이자”는 내국법인의 각사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.』라고 규정하고 있다.

○ 같은법 시행령 제33조 【손금불산입되는 차입금의 이자 등】 『① 법 제16조 제11호 가목에서 “대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 차입금의 이자”라 함은 그 명목 여하에 불구하고 당해 사업용 고정자산의 매입·제작·건설(이하 이 조에서 “건설”이라 한다)에 소요되는 차입금(고정자산의 거설에 소요된지의 여부가 분명하지 아니한 차입금을 제외한다)에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금을 말한다.

② 제1항의 규정에 의한 지급이자 또는 지출금은 건설이 준공된 날까지(토지매입의 경우에는 그 대금을 완불한 날까지로 하되, 대금을 완불하기 전에 당해 토지를 사업에 제공한 경우에는 사업에 제공한 날까지로 한다) 이를 자본적지출로 하여 그 원본에 가산한다. 다만, 제1항의 규정에 의한 차입금의 일시예금에서 생기는 수입이자는 원본에 가산하는 자본적지출금액에서 차감한다.(이하 “생략”)』라고 규정하고 있다.

• 다. 심리 및 판단

(1) 등기부등본, 건축물관리대장등본에 의하면, 쟁점부동산 중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 648.1㎡ 건물 902.62㎡(이하 “쟁점①부동산”이라 한다)과 같은 동 ○○번지 대지 745.6㎡ 1,232.89㎡(이하 “쟁점②부동산”이라 한다)은 전소유자 청구 외 김○○(건물은 윤○○)소유 으로부터 1996. 5. 6. 매매원인으로 하여 1997. 2.28.에, 같은 동 ○○번지 대지 753.1㎡ 건물 1,953.54㎡(이하 “쟁점③부동산”이라 한다)는 전소유자 청구 외 유○○으로부터 1996. 5. 6. 매매원인으로 하여 1997. 1.23.에, 같은 동 ○○번지 대지 361.5㎡ 건물 981.91㎡(이하 “쟁점④부동산”이라 한다)는 전소유자 청구 외 설○○으로부터 1996. 5. 6. 매매원인으로 하여 1997. 1.23.에 각각 청구법인에게로 소유권이전등기 경료되었고, 쟁점부동산 중 건축물은 1997. 4.28. (역일 58550-2062, 1997. 5. 3.)멸실되었음이 확인된다.

(2) 부동산매매계약서, 청구법인의 회계증빙, 입금표, 영수증에 의하면, 청구법인이 취득한 쟁점부동산의 총 취득대금은 49,430,000,000원(건물분 3,097,000천원 포함)인데, 그 중 쟁점①,②부동산은 토지 28,985,000,000원 건물 2,015,000,000원 합계 31,000,000,000원으로 하여 1996. 5. 6. 매매계약을 체결하고 같은 날 계약금으로 4,650,000,000원을, 1996. 5.20.에 1차중도금 8,680,000,000원을, 1996. 7. 6.에 2차중도금 11,470,000,000원을, 1997. 2.28.에 잔금 6,200,000,000원(건물분 2,015,000천원 포함)을, 쟁점③부동산은 토지 8,750,000,000원 건물 250, 000,000원 합계 9,000,000,000원으로 하여 1996. 5. 6. 매매계약을 체결하고 같은 날 계약금 1,350,000,000원을, 1996. 5.20.에 1차중도금 315,000,000원을, 1996. 7. 6.에 2차중도금 3,600,000,000원(건물분 250,000천원 포함)을, 1997. 1.17.에 잔금 900,000,000원을, 쟁점④부동산은 토지 3,780,000,000원 건물120,000,000원 합계 3,900,000,000원으로 하여 1996. 5. 6. 매매계약을 체결하고 같은 날 계약금 590,000,000원을, 1996. 5.22.에 1차중도금 980,000,000원(건물분 120,000,000원 포함)을, 1996. 7. 6.에 2차중도금 1,170,000,000원을, 1997. 1.20.에 잔금 900, 000,000원을, 쟁점⑤부동산은 토지 4,818,000,000원 건물 712,000,000원 합계 5,530,000,000원으로 하여 1996. 7.16. 매매계약을 체결하고 같은 날 계약금 830, 000,000원을, 1996. 9.16.에 중도금 3,050,000,000원(건물분 712,000,000원 포함)을, 1996.12.30.에 잔금 1,650,000,000원을 각각 지급하였음이 확인된다.

(3) 청구법인의 비치장부에 의한 기장내용과 회계전표, 차입금 발생내역, 당좌예금 거래내역 등 증빙서류에 의하면, 쟁점부동산의 취득과 관련하여 아래와 같이 기장되어 있음을 알 수 있다. ◀ 쟁점부동산의 취득대금 지급일자별 시재분석표 내역 (금액: 천원) 구분 일자 입금 출금 차감시재

① 차입금 제외 금액

② 차입금

③ 계

④ 취득 대금 제외

⑤ 부동산 취득 대금

⑥ 계 차입금 제외 ①-④ 차입금 포함③-④ '96. 5. 6. 23,214,649 11,093,462 34,308,111 27,757,503 6,590,000 34,347,503, △4,542,854 6,550,608 '96. 5.20. 19,303,092 18,545,219 37,848,311 25,574,725 11,830,000 37,404,725 △6,271,633 12,273,586 '96. 5.22. 4,790,327 11,880,894 16,671,221 15,641,191 980,000 16,621,191 △10,850,864 1,030,030 '96. 7. 6. 4,432,330 35,062,192 39,494,522 5,086,720 16,240,000 21,326,720 △654,390 34,407,802 '96. 7.16. 7,075,150 14,444,383 21,519,533 20,420,658 830,000 21,250,658 △13,345,508 1,098,875 '96. 9.16. 28,827,106 42,559,506 71,386,612 68,027,156 3,050,000 71,077,156 △39,200,050 3,359,456 '96.12.30. 92,444,764

• 92,444,764 90,244,897 1,650,000 91,894,897 2,199,867 2,199,867 '97. 1.20. 33,502,217 299,199 33,801,416 31,471,679 2,060,000 33,531,679 2,030,538 2,329,737 '97. 2.28. 46,616,642 6,881,767 53,498,409 45,522,819 7,802,377 53,325,196 1,093,823 7,975,590 계 260,206,277 140,766,622 400,972,899 329,747,348 51,032,377 380,779,725 △69,541,071 71,225,551 청구법인의 차입금은 청구법인이 거래은행과 사전약정에 의하여 일정액의 차입한도를 정하여 놓고 그 금액의 범위 내에서 수시로 차입을 하여 어음대금결재에 사용하거나 상품매입대금 등에 사용되는 운영자금으로서, 사옥신축 시 특정하여 자금을 차입한 바도 없는 건설에 소요된 것이 불분명한 경우로 건설자금이자 계산 대상이 아니며, 설사 이들 차입금이 건설자금이자 계산 대상에 해당된다 하더라도 쟁점부동산 중 토지 매입은 구 법인세법 시행령 제33조 제2항 에서 “그 대금을 완불한 날까지만 건설자금이자 계산을 하는 것”이라고 규정하고 있는 바 토지대금 완불 이후의 건설자금이자는 당해 사업연도의 손금에 당연히 산입하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 법인의 차입금이 사업용고정자산의 건설 등에 사용되었는지의 여부는 실질적인 자금의 운용내용에 따라 판단하는 것이며, 법인이 고정자산의 매입·건설·제작에 소요된 지의 여부가 불분명한 차입금의 이자를 건설가계정으로 처리한 경우에는 세무조정에 의하여 손금산입하는 것(법인46012-3862, 1998.12.10.)으로서, 기업의 경우 자금을 총액으로 관리하는 것이 통상적인 것이어서 매입·건설·제작에 따른 자금부족으로 자금을 차입하는 것으로 의사결정을 하였더라도 매입·건설·제작에 소요된 자금이 구분되는 것이 사실상 어렵다 할 것이나, 청구법인은 쟁점부동산 취득대금을 지급하면서 그 대금 중 쟁점①,②,③,④부동산에 대한 1996. 5. 6.자 계약금 6,590,000,000원, 쟁점①,②,③부동산에 대한 1996. 5.20.자 1차 중도금 11,830,000,000원, 쟁점④부동산에 대한 1996. 5.22.자 1차 중도금980,000,000원, 쟁점①,②,③,④부동산에 대한 1996. 7. 6.자 2차 중도금 16,240, 000,000원, 쟁점⑤부동산에 대한 1996. 7.16.자 계약금 830,000,000원과 1996. 9.16.자 중도금 3,050,000,000원, 쟁점①,②부동산에 대한 1997. 2.28.자 잔금 6, 401,500,000원(부가가치세 201,500,000원 포함)과 쟁점부동산 소유권이전비용 1,400,877,650원은 위 쟁점부동산의 취득대금 지급일자별 시재분석표에서 보는 바와 같이 차입금액을 제외한 당일 발생 총입금액에서 쟁점부동산 취득대금 지급액을 제외한 당일발생 총출금액을 차감하면 당일 시재액이 부수(-)로서 차입금에 의하지 아니하고는 쟁점부동산 취득대금을 지급할 수 없는 것으로 확인되는 점에 비추어 볼 때, 청구법인의 차입금은 쟁점부동산 취득과 관련하여 직접 사용된 차입금에 해당된다 할 것인 바, 건설자금이자 계상 대상이 된다고 판단되므로 청구주장을 인정하기 어렵다. 한편, 법령에 토지의 매입의 경우 건설자금이자 원가산입의 종기는 그 대금을 완불한 날로 보도록 규정하고 있으므로, 위 사실내용과 같이 쟁점①,②부동산은 1997. 2.28.에, 쟁점③,④부동산은 1997. 1.20.에, 쟁점⑤부동산은 1996.12.30.에 각각 잔금청산을 한 사실과 쟁점부동산의 취득은 사옥신축을 위한 것에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없으므로 이 건 쟁점부동산의 취득에 따른 잔금 청산일 이후에는 쟁점부동산 취득금액 중 토지분에 대하여 건설자금이자 계산 대상에서 제외함이 타당하다.

• 라. 결론 이 건 경정청구 거부처분에 따른 심사청구는 청구주장 일부이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.