인정상여로 처분한 금액을 유보로 소득처분을 변경하는 것이 타당한지 여부

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구법인은 2016.10.26. 설립되어, ○○도 ○○시 ○○읍 ○○○로 1597-6을 사업장으로 하여 엘이디 라이트(조명기구) 제조 및 판매업을 영위하고 있다.
• 나. 처분청은 2021.9.24.～2021.10.13. 기간 동안 청구법인의 직원 홍길동 명의의 차명계좌(○○은행: 352-****)로 법인수입금액을 누락한 혐의에 대하여 서면확인을 실시하였다. 이에 청구법인은 2018～2020사업연도에 다음 <표1>과 같이 차명계좌롤 이용하여 2,315,630,448원(공급대가)의 법인수입금액을 신고누락하였다며, 2021.11.4. 2018～2020사업연도 법인세 합계 107,053,082원을 수정신고하였다. 그리고 2018사업연도 38,535,648원, 2019사업연도 354,035,651원(합계: 392,571,299원)을 대표자 상여로 소득처분하여 ‘원천징수이행상황신고서’ 및 근로소득지급명세서를 수정신고하였다. <표1> 차명계좌를 통한 매출누락을 수정신고한 내역 이에 처분청은 청구법인의 수정신고내역을 받아들여 서면확인을 종결하였다.
• 다. 한편, 청구법인은 2022.9.5. 당초 2018～2019사업연도 법인세 수정신고하면서 대표자 상여로 소득처분한 392,571,299원 중 다음 <표2>와 같이 합계 314,987,395원은 2020사업연도 법인 비용으로 지출하였으므로 동 금액을 당초 상여처분에서 유보처분으로 변경하고, 상여처분에 따라 수정신고한 갑근세 원천징수 세액 중 일부인 합계 106,780,950원을 환급해달라는 취지로 경정청구하였으나, 처분청은 2022.9.20. 거부하였다. <표2> 소득처분을 변경하여 원천징수한 갑근세를 경정청구한 내역
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2022.12.1. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구법인이 직원 명의의 차명계좌로 법인수입금액을 누락한 사실에 대하여 2021.11.4. 2018～2020사업연도 법인세를 수정신고하면서 2018사업연도 38,535,648원, 2019사업연도 354,035,651원을 대표자 상여로 소득처분하였고, <표2>와 같이 상여처분에 따른 갑근세 120,665,520원을 추가로 신고하였다. 그러나 2018～2019사업연도 사외유출된 것으로 보아 대표자 상여로 소득처분한 314,987,395원(2018년: 38,535,648원, 2019년 276,451,747원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)은 차명계좌에 입금되어 있다가, 2020사업연도 청구법인의 부외손금으로 지출되었다. 이에 청구법인은 이 건 경정청구를 하면서 법인세법 시행령 제109조 제4항 에 따라 쟁점금액을 사내유보 처분하고, 관련 원천세 106,780,950원의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청이 이를 거부하였다.
• 나. 처분청은 청구법인의 수정신고가 법인세법 시행령 제109조 제4항 의 단서 조항(이하 “쟁점조항”이라 한다)인 “경정이 있을 것을 미리알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우”에 해당한다고 보아 유보로 소득처분을 변경(당초 상여 → 유보)하는 것이 불가능하다는 의견이나, 과세관청의 청구법인에게 해명자료를 요구한 때는 2021.9.24.이고, 청구법인이 쟁점금액을 법인의 부외손금으로 사용한 때는 2020년이므로 처분청이 쟁점조항을 들어 경정청구를 거부하는 것은 부당하다.

• 가. 청구법인이 차명계좌로 입금받은 매출누락액 중 일부를 ‘가수금의 입금’형식으로 법인계좌로 회수한 사실은 계좌이체내역을 통하여 확인되나, 그 금액에 대하여 법인의 수익으로 계상하여 신고한 사실이 없었다. 그리고 청구법인은 과세관청이 2021.9.24. 차명계좌사용 혐의에 대하여 해명안내를 보내자, 이후 2021.11.4. <표1>과 같이 수정신고하였을 뿐이다.
• 나. 또한, 쟁점금액이 차명계좌를 이용한 현금매출 누락액이라는 사실은 청구법인도 인정하고 있으며, 차명계좌에서 법인계좌로 이체할 때 적요란에는 ‘가수금’으로 기재하여 출금하였고, 청구법인이 쟁점금액이 입금되면 장부상 ‘주주․임원․직원 단기차입금’(부채)로 회계처리 하였으며, 입금된 같은 연도에 단기차입금 상환 형태를 통하여 사외유출된 사실이 합계대차대조표 등을 통하여 확인된다. 따라서 청구법인이 과세관청으로부터 해명안내통지를 받기 전인 2020년에 차명계좌로 입금된 금액 중 쟁점금액을 법인의 부외손금으로 사용되었기 때문에 쟁점금액을 상여처분이 아닌 사내유보 처분한 것으로 보아 달라는 경청청구를 거부하는 것은 적법․타당하다.

• 가. 쟁점 법인세 수정신고시 대표자 상여로 소득처분한 392백만원 중 315백만원은 유보로 소득처분하는 것이 맞다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 1) 국세기본법 제45조 【수정신고】 (2017.12.19. 법률 제15220호로 일부 개정된 것. 이하 같다)

① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자(소득세법 제73조 제1항 제1호 부터 제7호까지의 어느 하나에 해당하는 자를 포함한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 관할 세무서장이 각 세법에 따라 해당 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하여 통지하기 전으로서 제26조의2 제1항에 따른 기간이 끝나기 전까지 과세표준수정신고서를 제출할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액에 미치지 못할 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액이나 환급세액을 초과할 때

3. 제1호 및 제2호 외에 원천징수의무자의 정산 과정에서의 누락, 세무조정 과정에서의 누락 등 대통령령으로 정하는 사유로 불완전한 신고를 하였을 때(제45조의2에 따라 경정 등의 청구를 할 수 있는 경우는 제외한다) 2) 법인세법 제67조 【소득처분】 (2017.12.19. 법률 제15222호로 일부 개정된 것) 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다. 2-1) 법인세법 시행령 제106조 【소득처분】 (2018.2.13. 대통령령 제28640호로 일부 개정된 것)

① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

• 가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
• 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
• 다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출.(단서 생략)
• 라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

④ 내국법인이 국세기본법 제45조 의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.

2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우

3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우

4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명 통지를 받은 경우

5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우

6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우 ※ 법인세 집행기준 67-106-11 매출누락액 등의 상여처분

① 각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하는 매출누락액 등의 금액은 다음의 경우를 제외하고는 그 총액(부가가치세 등 간접세를 포함한다)을 그 귀속자에 따라 처분한다.

2. 매출누락액의 사실상 귀속자가 별도로 부담한 동 매출누락액에 대응하는 원가상당액으로서 부외처리 되어 법인의 손금으로 계상하지 아니하였음이 입증되는 금액

② 법인이 매출누락 금액을 가수금 또는 단기차입금으로 처리함으로써 그 상대계정인 현금이 일단 법인에 들어온 것으로 회계처리 하였다 하더라도, 그 가수금 채무 등이 당초부터 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라는 등의 특별한 사정이 없는 한, 이미 사외로 유출된 위 가수금 등은 거래의 상대방에게 귀속된 것으로 보아 소득처분한다. 3) 소득세법 제20조 【근로소득】 (2017.12.19. 법률 제15225호로 일부 개정된 것)

① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여

3. 법인세법에 따라 상여로 처분된 금액 4) 국세기본법 제45조의2 【경정 등의 청구】

① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

④ 소득세법 제73조 제1항 제1호 부터 제4호까지, 제4호의2, 제5호부터 제7호까지 및 제7호의2에 해당하는 소득이 있는 자, 소득세법 제119조 제1호·제2호, 제4호부터 제8호까지, 제8호의2 및 제10호부터 제12호까지의 규정에 해당하는 소득이 있는 자 또는 법인세법 제93조 제1호·제2호, 제4호부터 제6호까지 및 제8호부터 제10호까지의 규정에 해당하는 국내 원천소득이 있는 자(이하 이 항 및 제52조에서 "원천징수대상자"라 한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항부터 제3항까지의 규정을 준용한다. 이 경우 제1항 및 제2항 각 호 외의 부분 중 "과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자"는 "연말정산 또는 원천징수하여 소득세 또는 법인세를 납부하고 소득세법 제164조, 제164조의2 및 법인세법 제120조, 제120조의2에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 원천징수의무자 또는 원천징수대상자"로, 제1항 각 호 외의 부분 중 "법정신고기한이 지난 후"는 "연말정산세액 또는 원천징수세액의 납부기한이 지난 후"로, 제1항 제1호 중 "과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액"은 "원천징수영수증에 기재된 과세표준 및 세액"으로, 제1항 제2호 중 "과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액"은 "원천징수영수증에 기재된 환급세액"으로 본다.

소득세법 제137조, 제138조, 제143조의4, 제144조의2에 따른 연말정산에 의하여 소득세를 납부하고 같은 법 제164조 또는 제164조의2에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 경우

소득세법 제146조 및 제156조에 따라 원천징수한 소득세를 납부하고 같은 법 제164조 또는 제164조의2에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 경우

법인세법 제98조 에 따라 원천징수한 법인세를 납부하고 같은 법 제120조 또는 제120조의2에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 경우

• 다. 사실관계

1. 기초 사실관계 가) 청구법인이 2021.9.24. 처분청으로부터 차명계좌사용 혐의에 대한 해명안내를 요구받자 2021.11.4. 다음 <표3>과 같이 2018～2020사업연도 법인세를 수정신고하고, 2018년: 38,535,648원, 2019년 354,035,651원, 합계: 392,571,299원)은 대표자 상여로 소득처분하고 이에 대하여 추가로 원천(갑근)세 합계 120,665,520원(2018년: 4,808,170원, 2019년: 115,857,350원)을 수정신고하였다. <표3> 법인세 수정신고 내역

• 나) 처분청은 청구법인이 2018～2020사업연도 기간 중 차명계좌를 통하여 합계 2,105,118,589원을 누락함과 동시에 이에 대응하는 부외손금(중국 매입금, 급여, 차량리스비용, 기타 소모품비 등) 합계 2,027,535,685원을 지출하였다는 수정신고한 내용을 받아들여 서면확인을 종결하였다.

2. 청구법인이 경정청구한 내용

• 가) 청구법인은 2018～2020사업연도 차명계좌로 법인수입금액이 입금되었고, 이를 신고누락한 것은 인정하고 있다. 그러나 2018～2019사업연도에 대표자 상여로 소득처분한 392,571,299원 중 쟁점금액(2018년: 38,535,648원, 2019년 276,451,747원, 합계: 314,987,395원)은 차명계좌에 입금된 상태로 보유하고 있다가, 다음 <표4>와 같이 2020사업연도 청구법인의 부외손금으로 지출되었으므로 동 금액을 상여처분이 아닌 유보처분으로 변경(인정상여액 감액변경)해 달라는 취지로 경정청구하였다. <표4> 차명계좌를 통한 순매출누락의 귀속 내역
• 나) 청구주장에 따르면 매출누락에 따른 대표자 상여처분액은 2019사업연도 77,583,904원이 된다.

3. 처분청의 상세한 의견

• 가) 처분청은 청구법인이 해명안내를 받은 후 수정신고를 하였기 때문에 ‘부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금산입하여 신고하는 경우 소득처분을 사내유보한다’는 법인세법 시행령 제106조 제4항 본문을 적용할 수 없고, 쟁점조항(같은 항 단서)을 적용하여 2022.9.20. 경정청구를 거부하였다.
• 나) 청구법인이 2021.11.4. 당초 법인세 수정신고를 하면서 대표자 상여로 소득처분한 금액은 다음과 같이 이미 사외유출되었으므로 이를 사내유보한 것으로 볼 수 없다는 의견이다.

(1) 청구법인은 당초 2018～2020사업연도 법인세 수정신고서를 제출하면서 첨부한 소명자료(‘가수금관련 계좌내역’이라는 엑셀화일)에서 차명계좌에서 청구법인 계좌에 입금한 금액을 ‘대표자 가수금 입금’으로 회계처리하였고, 법인계좌에서 차명계좌로 입금한 금액을 ‘법인 가수금 상환’으로 회계처리하였다며, 그 내역은 다음 <표5>와 같다고 소명하였다. <표5> 차명계좌와 법인계좌 간 입․출금내역을 소명한 내역

(2) 그리고 2018～2020사업연도 법인세 정기신고시 제출한 합계표준대차대조표, 표준대차대조표상 ‘주주․임원․직원 단기차입금’(대표자 가수금) 계정을 보면 다음 <표6>과 같으며, 2018․2019사업연도 대표자 가수금 반제로 사외로 유출된 금액이 141,122,500원, 552,510,248원인바, 이는 청구법인이 사외유출되지 아니하였다고 주장하는 쟁점금액(2018년: 38,535,648원, 2019년: 276,451,747원)보다 훨씬 많으므로 청구주장은 이유가 없다. <표6> 표준대차대조표상 ‘주주․임원․직원 단기차입금’ 변동 내역

4. 처분청 의견에 대한 청구법인의 항변

• 가) 청구법인이 당초 수정신고시 제출한 대표자 가수금은 차명계좌 금액을 소명하는 과정에서 차명계좌와 법인계좌 간 입·출금 거래내용을 정리한 것일 뿐이지, 부외손금으로서 차명계좌에서 지출된 금액에 대하여 상여처분이 정당한지 여부를 다투는 이 건 심사청구와는 상관이 없다. 그러함에도 과세관청이 소명자료를 오해하고 있다.
• 나) 이 건은 매출누락이나 경비누락을 가수금이나 단기차입금으로 처리한 경우 적용되는 판례나 법령해석례를 적용할 사안이 아니다. 이 건은 차명계좌에서 순매출누락액(매출누락-손금추인)을 계산한 것이기 때문에 판례나 법령해석례와는 관련성이 없다. 당초 자료소명시 순매출누락액 계산과정에서 가수금은 차감되었기 때문에 처분청이 가수금 계정을 언급하는 것은 맞지 않다.
• 다) 처분청은 사외유출되지 않았다고 주장하는 쟁점금액보다 ‘주주․임원․직원 단기차입금’의 기중 감소액이 더 많다고 하는데, 기중 증가액을 무시하고 기중 감소액으로만 비교한 것은 상식적으로도 맞지 않고, 관련자료는 정기신고시 제출한 자료로서 수정신고내용이 반영되어 있지도 않을 뿐만 아니라 단기차입금과 비교할 내용도 아니다.
• 라) 2020사업연도에 손금추인액이 매출누락액보다 315백만원 더 많은 것은 법인의 부외손금에 대한 입금 이외에는 달리 해석할 여지가 없다. 청구법인은 매출누락한 사실을 부인하는 것이 아니라, 해명자료 통보 전에 이미 사용된 부외손금에 대하여 사내유보로 처리해 주기를 바라는 것이다.
• 라. 판단

1. 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

• 가) 관련 법리 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 그 매출액을 장부에 기재하지 아니한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 매출누락액 전액이 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 이 경우 그 매출누락액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 한다(대법원 2002.1.11. 선고 2000두3726 판결 등 참조). 법인이 매출에 의하여 수령한 대금을 내용이 확정되지 아니한 임시계정인 가수금 계정에 계상함으로써 그 상대계정인 현금이 일단 법인에 들어온 것으로 회계처리를 하였다고 하더라도, 만일 그 가수금 계정의 내용이 대표이사로부터의 단기 차입금 거래를 기장한 것으로서 장차 이를 대표이사에게 반제해야 할 채무라는 것이 밝혀진 경우에는 그 가수금 거래는 법인의 순자산의 변동 내지 증가를 수반하지 아니하는 것으로서 법인의 수익이나 비용과는 무관한 것이므로, 그 가수금 채무가 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라는 등의 특별한 사정이 없는 한, 장부에 법인의 수익으로서 기재되었어야 할 매출누락액은 이미 사외로 유출되어 위 가수금 거래의 상대방인 대표이사에게 귀속된 것으로 보아야 할 것이다. 위 법리에 의하면, 법인의 매출누락액이 가수금으로 입금되어 가수금 계정에 계상되어 있다면 위 매출누락액이 사외로 유출되었다는 사실은 과세관청이 입증해야 하나, 다만 그 가수금 계정의 내용이 대표이사로부터의 단기 차입금 거래를 기장한 것으로서 장차 이를 대표이사에게 반제해야 할 채무라는 것이 밝혀진 경우에는, 그 가수금 채무가 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라는 등의 특별한 사정을 납세자가 입증하여야 한다(서울고등법원 2011.12.29. 선고 2011누26918 판결 등 참조).
• 나) 쟁점에 대한 판단 청구법인은 차명계좌를 통한 매출누락분에 대하여 2021.11.4. 법인세를 수정신고하면서 392,571,299원을 대표자 상여로 소득처분하였으나, 그 중 쟁점금액(314,987,395원) 만큼은 유보로 소득처분하는 것이 타당하다고 주장하나, 다음과 같은 이유에서 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 청구법인이 당초 2018～2019사업연도 법인세를 수정신고하면서 스스로 쟁점금액을 대표자 상여로 소득처분하였고, 그 사업연도에 쟁점금액 이상의 금액이 차명계좌에서 청구법인 계좌에 입금되었으며, 청구법인이 이를 ‘대표자 가수금 입금’으로 회계처리하였다고 소명하였으므로 특별한 사정이 없는 한 대표자 가수금으로 기재된 쟁점금액은 대표자에게 귀속된 것으로 봄이 타당하다. 한편, 2018～2019사업연도 법인세 정기신고시 제출한 합계표준대차대조표상 ‘주주․임원․직원 단기차입금’(대표자 가수금) 계정을 보면, 2018․2019사업연도 대표자 가수금 반제로 사외로 유출된 금액이 청구법인이 당초 상여로 소득처분한 금액 및 사외유출되지 않았다가 2020사업연도에 법인 부외손금으로 지출하였다고 주장하는 쟁점금액보다 훨씬 많으므로 청구주장이 이유가 없어 보인다. 따라서 당초 수정신고한 인정상여액에서 쟁점금액을 제외하여, 원천(갑근)세액을 감액하여 달라는 청구법인의 경정청구를 처분청이 거부한 것에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.