쟁점토지가 비사업용 토지에 해당하는지 여부

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구법인은 2014.

12.

23. 설립된 부동산 개발 및 공급업 영위법인으로 2016.

9.

7. 취득한 ○○ ○○시 ○○읍 ○○리 897-1 외 4필지 임야 22,916㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 대지조성공사 후, 지목 변경(대지) 및 60필지로 분할하여 2018.

1.

16. 소유권보존 등기하였다.

• 나. 이후 청구법인은 2018년 쟁점토지 중 40필지 대 15,322㎡이하 “양도토지”라 한다)를 7,257,982,000원에 분양완료하였으나, 이를 사업용토지로 보아 2018 사업연도 법인세 신고 시 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 추가납부하지 않았다.
• 다. ○○지방국세청 감사관은 2020.

10. 15.부터 2020.

10. 30.까지 처분청에 대한 종합감사를 실시하여 대지조성공사의 경우 건물신축을 위한 실질적인 착공으로 보기 어려우므로 쟁점토지는 비사업용토지에 해당한다고 보아 감사지적하였고, 처분청은 이에 따라 2021.

5.

17. 청구법인에게 2018 사업연도 법인세 243,192,630원을 고지하였다.

• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2021.

9.

3. 이 건 심사청구를 제기하였다.

쟁점토지는 ｢법인세법 시행규칙｣ 제46조의2 제1항 제5호 에 의한 사업용토지에 해당한다.

• 가. 청구법인은 쟁점토지를 대지조성사업 및 주택신축판매 목적으로 취득하였다. 1) 청구법인은 대지조성사업, 부동산 개발업, 주택신축판매 등을 주업으로 하는 법인으로, 쟁점토지 취득 시부터 쟁점토지에 대지조성 및 주택신축을 위한 상당한 준비 작업을 진행하였다. 2) 청구법인은 쟁점토지에 단독주택단지 조성 및 신축분양사업을 목적으로 2017. 2월 ○○시청에 토목공사 및 부대시설공사 착공신고서를 제출한 후, 단독주택단지 택지조성을 위한 선행 기반시설공사를 완료하여 2018.

1.

16. 변경된 지목과 지번으로 등기하였다.

• 나. 쟁점토지에 대한 대지조성사업 등 기반시설공사는 단독주택 건축을 위해 반드시 필요한 선행공사에 해당한다. 1) 단독주택을 건축하기 위해서는 임야인 지목을 대지로 형질변경하는 것은 물론 개별주택의 건축공사 전에 우수 및 오수공사, 상수도공사, 포장공사, 석축공사, 전기․통신 인입관로공사, 조경공사, 돌담공사, 가로등공사 등 기반시설공사가 반드시 선행되어야 하는바, 청구법인은 주택건설 사업목적으로 취득한 쟁점토지에 주택건설을 위한 거액의 기반시설공사비를 투입하여 형질변경공사를 완료하였다. 2) ｢법인세법 시행규칙｣ 제46조의2 제1항 제5호 에서는 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지는 당해 토지의 취득일부터 2년간은 사업용으로 보도록 규정하고 있으나, 이 때 업무용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 경우가 어떠한 경우를 의미하는지에 대하여 명확한 규정은 없으며, 국세청 유권해석(서면-2017-법령해석법인-2897, 2017.11.01.)에서는 건물 신축을 위한 선행공사로서 실질적인 토목공사를 시작한 경우 그 시점을 건설에 착공한 시점으로 할 수 있다고 해석하고 있다.
• 다. 쟁점토지는 기반공사에 착공한 날부터 그 토지지목의 실질이 임야가 아니라 대지에 해당하고, 청구법인은 대지조성사업을 고유업무로 하고 있으므로 기반조성공사는 건설에 착공한 것으로도 볼 수 있다.

청구법인이 건축에 착공하지 않은 상태에서 양도한 양도토지를 비사업용 토지로 보아 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. ｢법인세법｣ 제55조의2 제3항 및 같은 법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에 따르면, 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 ‘건설에 착공한 토지’는 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간 동안은 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 토지로 보아 비사업용 토지의 기간 기준 충족 여부를 판정하도록 하고 있다.
• 나. 이와 관련하여 대법원은 건축공사업, 토목공사업, 부동산임대 및 분양업 등을 목적으로 설립된 법인이 취득한 토지에 건축허가를 받아 공장 부지조성공사를 시행하고 준공승인까지 받은 후 토지를 양도한 사안에서, 직접 공장건축을 하지 않고 부지조성공사만 한 경우 건물의 신축공사를 실행하였다고 보기 어려워 비사업용 토지에 해당한다고 판시한 바 있다(대법원 2018.

1.

11. 선고 2017두62686 판결).

• 다. 또한, 대법원은 ｢법인세법 시행규칙｣ 제46조의2 제1항 제5호 와 동일하게 규정되어 있는 ｢소득세법 시행규칙｣ 제83조의5 제1항 제5호 의 ‘건설에 착공한 토지’의 의미와 관련하여 해당 법령의 취지는 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공하기 위해서는 각종 인허가를 받고 건축설계를 하는 등의 준비 작업을 하는 데 상당한 시간이 소요되므로 토지 취득일부터 2년 동안은 건설에 착공하기 이전이라도 비사업용이 아닌 것으로 의제하는데 있고, 사회 통념상 특정 토지에서 건물을 신축하기 위한 공사에 ‘착공’하였다고 인정하기 위해서는 건물을 착공하기 위하여 필요한 준비 행위, 즉 토지의 측량이나 지반조사, 건물신축도급계약의 체결, 기존 건물의 철거나 착공신고서를 제출하는 것만으로는 부족하고, 건축 공정상 일련의 행정절차를 마친 다음 건물신축을 위한 실질적인 공사의 실행으로 볼 수 있는 행위로서 신축할 건물을 유지할 수 있는 최소한의 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우 비로소 공사에 착공하였다고 볼 수 있다고 판시한 바 있다(대법원 2013.

5.

23. 선고2013두2723 판결).

• 라. 쟁점토지에 대지조성공사를 한 사실만으로 청구법인이 건물신축을 위하여 실질적으로 건설에 착공하였다고 보기 어려우므로, 쟁점토지는 ｢법인세법 시행규칙｣ 제46조의2 제1항 제5호 에 따른 ‘건설에 착공한 토지’에 해당되지 않아 ｢법인세법｣ 제55조의2 제3항 의 예외규정도 적용되지 않는다.
• 마. 앞서 살펴본 판례(대법원2017두62686) 외에 광주고등법원(2019.

5.

29. 선고 2018누2204 판결)도 건설에 착공한 토지는 건축물 건설에 착공한 경우라고 명시하는 등 법원 및 조세심판원에서도 유사한 내용의 판결을 하고 있다.

• 가. 쟁점 대지조성공사 후 분양한 쟁점토지는 건설에 착공한 토지에 해당하므로 비사업용토지로 보아 과세한 처분은 부당하다는 주장의 당부
• 나. 관련 법령 1) 법인세법 제55조의2 【토지등 양도소득에 대한 과세특례】

① 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지 및 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함하며, 이하 이 조 및 제95조의2에서 "토지등"이라 한다)을 양도한 경우에는 해당 각 호에 따라 계산한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조에 따른 과세표준에 제55조에 따른 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정 중 둘 이상에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 세액을 적용한다.

3. 비사업용 토지를 양도한 경우에는 토지등의 양도소득에 100분의 10(미등기 토지등의 양도소득에 대하여는 100분의 40)을 곱하여 산출한 세액

③ 제1항제3호를 적용할 때 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. 2) 법인세법 시행령 제92조의11 【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】

① 법 제55조의2제3항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제55조의2제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 동항의 규정에 따른 비사업용 토지(이하 이 조에서 "비사업용 토지"라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.

3. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황․취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간 3) 법인세법 시행규칙 제46조의2 【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】

① 영 제92조의11제1항제3호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제55조의2제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.

5. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지: 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)

• 다. 사실관계 1) 사업목적 법인등기사항증명서에 따르면, 청구법인은 2014.

12.

23. 주택신축판매업, 부동산임대업, 부동산매매업, 대지조성사업, 부동산개발업을 사업목적으로 ○○시 ○○읍 ○○동1길 2에 설립되어 2017.

8.

10. 소재지를 ○○시 ○○읍 ○○로 68-9로 변경하였다. 2) 업종변경 이력 국세청 전산시스템(NTIS)에 따르면, 청구법인은 2015.

/ 주택신축판매업으로, 부업종을 부동산 / 부동산매매, 부동산 개발 및 공급업으로 사업자등록하였고, 이후 2017.

/ 주거용 건물 임대업으로 변경하였다. 3) 양도토지 매출총손익 및 경정내역 가) 청구법인의 2018 사업연도 법인세 신고서상 양도토지(40필지)의 매출총손익은 다음과 같다. <표> 양도토지 매출총손익(생략) 나) 청구법인은 2018 사업연도 법인세 신고 시 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 추가납부하지 않았으며, 처분청의 청구법인에 대한 2018 사업연도 법인세 경정내역은 다음과 같다. <표> 토지 등 양도소득에 대한 법인세 경정내역(생략) 4) 등기사항전부증명서 가) 쟁점토지 중

○○시 ○○읍 ○○ 리 897-1의 등기사항전부증명서에 따르면, 청구법인은 2016.

9.

7. 쟁점토지(임야, 거래가액 3,466,000,000원)를 취득한 것으로 확인된다. <표> 등기사항전부증명서 중 발췌(생략) 나) 양도토지 중

○○시 ○○읍 ○○리 2829-1의 등기사항전부증명서에 따르면, 위 토지는 토지개발사업시행으로 인하여 2018.

1.

16. 소유권보존 등기되었고, 2018.

1.

19. 김○○에게 소유권 이전된 것으로 확인된다. <그림> 등기사항전부증명서 중 발췌(생략) 5) 청구법인 제출증빙 가) 착공신고서 청구법인은 2017.

2. ○○시에 착공예정일을 2017.

2. 22.로, 설계자와 공사시공자를 각각 ㈜○○○○ 및 □□건설㈜로 하여 착공신고를 하였다면서 착공신고서를 제출하였다. 나) 기반시설공사 계약서 및 대지조성공사 사진 청구법인은 2017.

2. □□건설㈜과 건설도급공사계약을 체결, 대지조성공사를 진행하는 등 쟁점토지에 단독주택단지 택지조성을 위한 선행 기반시설공사를 완료하였다면서 관련 공사(용역)계약서 및 현장 사진을 제출하였다. <표> 쟁점토지 기반시설공사 계약내용(생략)

• 라. 판단

1. 관련 법리 구 법인세법 제55조의2 제3항 의 위임에 따라 비사업용 토지의 예외를 구체화한 구 법인세법 시행령 제92조의11 제1항 제3호 는 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황․취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 비사업용 토지의 예외를 기획재정부령이 정하도록 하였는데, 법인세법 시행규칙 제46조의2 는 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지는 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)동안 비사업용 토지로 보지 아니하도록 규정하고 있다. 한편, 조세에 관한 법률의 해석에 관하여, 그 부과요건이거나 감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 공평원칙에도 부합한다(대법원 2007.

10.

26. 선고 2007두9884 판결 등 참조). 2) 쟁점토지를 비사업용토지로 보아 과세한 처분이 부당한지에 대한 판단 가) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 쟁점토지가 건설에 착공한 토지에 해당하므로 비사업용 토지로 보아 과세한 처분은 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

① 사회통념상 특정 토지에 건물을 신축하기 위한 공사에 착공하였다고 인정하기 위해서는 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 최소한의 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우 비로소 공사에 착공하였다고 볼 수 있다(대법원2018두38468, 2018.05.31. 참조).

② 청구법인은 대지조성공사 완료 후 별도의 건축물 신축 없이 쟁점토지를 단독주택 용지 용도로 수분양자에게 분양하였을 뿐 아니라, 주택건설사업의 승인을 받은 사실도 확인되지 않는다.

③ 청구법인은 쟁점토지에 대한 대지조성사업 등 기반시설공사가 단독주택 건축을 위해 필요한 선행공사이므로 쟁점토지는 건설에 착공한 토지에 해당한다고 주장하나, 청구법인이 실시한 우수 및 오수공사, 상하수도공사, 포장공사 등만으로는 쟁점토지에 건물신축을 위한 실질적인 공사의 실행행위인 착공으로 보기 어렵다(조심2019중4506, 2020.02.04. 참조). 나) 따라서, 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구법인에게 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.