수입배당금 익금불산입 규정은 고유목적사업준비금을 설정하지 못하는 비영리법인에 한하여 배당금의 이중과세를 조정하려는 취지이므로 배당금의 일부라도 고유목적사업준비금을 설정한 비영리법인은 수입배당금 익금불산입이 적용되지 아니한다고 봄이 타당함
수입배당금 익금불산입 규정은 고유목적사업준비금을 설정하지 못하는 비영리법인에 한하여 배당금의 이중과세를 조정하려는 취지이므로 배당금의 일부라도 고유목적사업준비금을 설정한 비영리법인은 수입배당금 익금불산입이 적용되지 아니한다고 봄이 타당함
이 건 심사청구는 기각합니다.
1. 청구법인은 법인세 신고시 고유목적사업을 위해 지출한 금액(이하 “고유목적사업비”라 한다. 2013사업연도 370억원, 2014사업연도 340억원)을 고유목적사업준비금으로 손금에 산입하고, 부득이한 사유 1) 로 향후 지출할 고유목적사업비를 위해 고유목적사업준비금을 별도로 설정하고 있지 않다.
2. 청구법인은 각 사업연도별 과세소득에서 고유목적사업비를 제외한 금액에 대하여 2013사업연도 법인세 55억원(과세표준 258억원), 2014사업연도 52억원(과세표준 269억원)을 각각 신고․납부하였다. < 청구법인 법인세 신고내역 > (생략)
• 이에 따라 처분청은 “비영리내국법인이 배당소득 중 일부 금액에 대해 ｢법인세법｣ 제29조 에 따라 고유목적사업준비금 설정으로 손금산입하는 경우에는 같은 법 제18조의3에 따른 수입배당금액 익금불산입의 적용이 배제된다(기획재정부법인세제과-1241, 2017.9.25.)”는 기재부 해석과 청구법인의 동일쟁점에 대한 2011 및 2012사업연도 경정청구 거부처분에 대한 조세심판원의 기각결정(조심2018중3*, 2019.7.4, 조심2019중8, 2019.9.17.)에 따라 2019.7.24. 경정청구를 거부한다는 통지를 하였다.
1. 비영리법인 세무 회계
① 비영리법인이란 영리가 아닌 사업을 목적으로 설립되어 발생한 이윤을 주주나 구성원에게 분배하지 않고 공익을 위하여 사용하며 청산할 때에도 잔여재산을 국가에 귀속시키거나 다른 비영리법인에게 이전하는 단체를 의미한다.
② ｢법인세법｣에서는 ⅰ) ｢민법｣ 제32조 에 따라 주무관청의 허가를 얻어 설립된 법인, ⅱ) ｢사립학교법｣이나 기타 특별법에 따라 비영리를 목적으로 설립된 법인, ⅲ) ｢국세기본법｣에 따라 법인으로 보는 단체로 구분하고 있다(｢법인세법｣ 제1조 제2호).
③ 공익성의 측면에서는 주무기관의 허가를 얻고 법인격을 취득한 비영리 법인이 법인격이 없는 단체보다는 공익성이 크고 법인격이 없는 단체 중에서도 지정기부금 단체가 그 이외의 단체(이하 “임의단체”)보다 공익성이 크다고 할 수 있다.
① 비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산‧부채 및 손익을 수익사업에 속하는 것(이하 “수익사업회계”라 한다)과 수익사업이 아닌 사업에 속하는 것(이하 “고유목적사업회계”라 한다)을 구분하여 기록하여야 한다(｢법인세법｣ 제113조).
② 고유목적사업회계는 주로 정부보조금, 제3자의 기부금 및 수익사업회계로 부터의 전입금이 수익이 되고 고유목적사업과 관련된 인건비, 사업비 등의 경비가 비용으로 회계처리 된다.
③ 수익사업회계는 영리법인이 하는 회계와 동일하나 ⅰ) 수익사업 소득 중 고유목적사업회계로 전출되는 현금과 ⅱ) 미래 고유목적사업비 지출에 대비해 고유목적사업준비금을 설정하는 회계처리만 차이가 발생하게 된다. < 수익사업 소득 중 고유목적사업회계 전출 시 >
(차) 고유회계 전출금(비용) 500 (대) 현금 500
(차) 현금 500 (대) 전입금 수익 500 (차) 급여 등 500 (대) 현금 500 < 미래 고유목적사업 지출을 위한 고유목적사업준비금 설정 > ◦ 수익사업회계 (차) 고유목적사업준비금전입액 450 (대) 고유목적사업준비금(부채) 450
⑤ 수익사업 및 고유목적사업회계의 재무제표를 예시하면 다음과 같다. < 수익사업 및 고유목적사업 재무상태표 예시> < 수익사업 및 고유목적사업 손익계산서 예시 >
① 비영리법인은 수익사업을 통해 소득을 올려도 이를 구성원에게 분배하지 않고 결국에는 모두 공익적인 목적으로 사용할 것이라는 점에서 법인세를 과세하지 않는 것이 바람직한 측면이 있다.
② 세법에서도 이러한 공익사업의 재원마련을 돕는다는 취지로 영리법인에 비해 비영리법인에게 큰 법인세 혜택을 부여하고 있으며 비영리법인 내에서도 공익성이 클수록 혜택도 커지게 규정되어 있다.
③ 비영리법인은 ⅰ) 법인으로 등기된 비영리법인, ⅱ) 법인격이 없는 단체 중 지정기부금 단체, ⅲ) 법인격이 없는 단체 중 임의단체로 구분할 수 있는데 이 중에서 ⅰ), ⅱ) 단체의 경우에는 상대적으로 공익성이 높기 때문에 고유목적사업준비금을 손금에 산입할 수 있게 하여 법인세 부담을 많이 낮추고 있으며(｢법인세법｣ 제29조), 특히 사립학교 등 공익성이 높은 법인에 대해서는 과세소득의 100%에 대해 고유목적사업준비금을 손금에 산입할 수 있도록 하여 사실상 법인세를 부담하지 않도록 배려하고 있다(｢조세특례제한법｣ 제74조).
④ 반면에 공익성이 상대적으로 낮은 ⅲ) 단체(동창회, 동문회 등)는 고유목적사업준비금 손금산입은 허용되지 않지만, 수익사업에서 발생한 소득을 임의 단체의 고유목적사업비로 지출하는 경우에는 이를 지정기부금으로 보아 수익사업소득금액의 10% 범위 내에서 손금에 산입할 수 있도록 배려하고 있다(｢법인세법시행령｣ 제36조 제2항).
⑤ 결과적으로 ｢법인세법｣은 영리법인보다는 비영리법인을 우대하고 비영리법인 중에서도 공익성이 클수록 상대적으로 큰 손금산입을 허용하고 있다는 것을 알 수 있다. < 비영리법인 및 영리법인 법인세 부담 비교 >
① ｢법인세법｣ 제29조 에서는 비영리법인이 고유목적사업과 지정기부금의 지출을 위해 고유목적사업준비금을 손금으로 계상하는 경우 일정 한도 내에서 손금에 산입하도록 하여 비영리법인의 법인세를 경감해주고 있다.
• 이때에 고유목적 사업을 위한 금액과 지정기부금을 위한 금액을 동일하게 보고 있는데 그 사유는 고유목적사업준비금의 본질이 기부금과 같기 때문이다.
② 영리법인이 수익사업을 통해 발생한 소득 중 일부를 다른 비영리법인의 고유목적사업을 위해 기부하는 것과 마찬가지로 비영리법인 역시 수익사업에서 발생한 소득을 고유목적사업준비금 설정을 통해 고유목적사업을 위해 지출하게 된다.
③ 단, 영리법인의 경우 기부금은 공익성의 정도에 따라 소득금액의 50%까지 인정되는 법정기부금과 소득금액의 10%까지 인정되는 지정기부금으로 구분되는데 비영리법인은 이자, 배당소득에 대해서는 100%, 기타 사업소득의 경우 50%까지 고유목적사업준비금 설정을 통해 고유목적사업비를 손금에 산입할 수 있어서 영리법인의 기부금에 비해 손금산입 범위를 대폭 확대 시킨 것이다(서울행정법원 2017.9.15. 선고 2016구합85040 참조).
2. 2013사업연도 청구법인의 회계 및 세무처리
3. 2014 사업연도 청구법인의 회계 및 세무처리
1. 전체 과세소득에 대한 고유목적사업준비금 한도액에서 이미 손금에 산입된 고유목적사업비를 차감한 금액 범위 내에서 수입배당금 익금불산입은 적용되어야 한다.
2. 청구법인의 2013사업연도 손금산입액은 “Min[(586억원 × 50% + 370억원), 621억원] = 621억원”이므로 수입배당금 익금불산입으로 251억원은 허용되어야 한다.
• 251억원의 익금불산입이 허용되어도 배당소득 상당액 586억원 중 251억원만 익금불산입되므로, 나머지 335억원은 고유목적사업비로 손금에 산입되어 동일한 금액에 대해 이중으로 손금에 산입되지 않는다.
3. 청구법인의 2014사업연도 손금산입액은 “Min[(566억원 × 50% + 340억원), 595억원] = 595억원”이므로 수입배당금 익금불산입으로 255억원은 허용되어야 한다.
• 255억원의 익금불산입이 허용되어도 배당소득 상당액 566억원 중 255억원만 익금불산입으로, 나머지 311억원은 고유목적사업비로 손금에 산입되어 동일한 금액에 대해 이중으로 손금에 산입되지 않는다.
4. 청구법인이 수령한 배당소득 전액에 대해 당기에 고유목적사업비로 지출하거나 기말에 고유목적사업준비금 설정으로 손금에 산입되지 않았으므로 이중손금산입을 막기 위하여 수입배당금 익금불산입 적용을 배제하는 것은 수긍할 수 없다.
1. 2007년 말 ｢법인세법｣ 제18조의3 개정 취지는 “동일한 배당소득 금액”에 대하여 고유목적사업준비금 손금산입과 수입배당금 익금불산입이 동시에 적용되는 중복지원을 막겠다는 기존 해석을 “명확화”한 것이지 비영리법인에게 수입배당금 익금불산입 적용을 제한하여 세부담을 증가시키려 한 것이 아니다.
2. 법 개정의 필요성
• 또한 이러한 해석은 고유목적사업준비금의 본질이 기부금과 같다는 점을 감안하면 영리법인의 경우 기부금 한도액을 계산할 때 수입배당금 익금불산입을 차감한 후의 금액을 기준으로 하는 것과 동일한 것이다.
3. 개정 취지
① 2007.10.2. 정부가 국회에 제출한 법인세법 일부개정 법률안의 제안 이유를 살펴보면 기존의 유권해석과 같이 “같은 배당소득 금액”에 대해 “이중으로” 손금산입되는 것을 막기 위한 취지였다는 것을 알 수 있다. < ｢법인세법｣ 일부 개정법률안 주요내용 중 일부 발췌 >
(1) 비영리내국법인이 배당받는 금액은 고유목적사업 준비금으로 손금산입이 가능하므로 “같은 금액”에 대하여 익금불산입하게 되면 “이중으로” 손금에 산입되는 문제가 있음.
(2) 수입배당금의 익금불산입 적용대상인 법인의 범위에서 비영리내국법인을 제외함.
(3) 비영리내국법인이 고유목적사업준비금 손금산입과 수입배당금 익금불산입을 통하여 이중지원을 받던 문제점이 해소될 수 있을 것으로 기대됨
② 여기에서 “이중으로” 손금에 산입한다는 것은 동일한 배당소득 상당액에 대하여 2개의 규정이 중복적으로 적용된다는 것이므로 배당소득금액 1,000에 대해 500은 수입배당금 익금불산입을 적용하고 나머지 500은 고유목적사업비로 손금산입하는 경우에는 이중으로 손금산입하는 것이 아니다.
① 국세청의 개정세법 해설책자에 따르면 수입배당금 익금불산입과 고유목적사업준비금이 “동시에” 적용되지 않도록 “명확화” 하였다고 취지를 설명하고 있다. < 2007 개정세법 해설 책자 중 일부 발췌 >
○ 비영리내국법인의 수입배당금은 전액 고유목적사업준비금으로 설정 가능하므로 수입 배당금 익금불산입과 고유목적사업준비금이 동시에 적용되지 않도록 명확화
② 여기에서 “동시에” 적용된다는 의미는 이미 손금산입된 배당소득 상당액에 대하여 다시 한번 익금불산입을 하는 경우를 의미하는 것으로 역시 개정 취지는 중복지원을 제한하겠다는 것임을 알 수 있다.
③ 또한, “명확화” 하였다는 것은 기존의 유권해석 4) 을 법령에 명확히 명시 하였다는 것으로 이해되며, 국세청이 기존의 해석을 변경하는 것으로 법령을 개정하였다면 “명확화”하였다는 표현은 사용할 수 없을 것이다.
④ 기존의 유권해석은 ‘동일한 배당소득 상당액에 대해 고유목적사업준비금을 손금에 산입하였다면 수입배당금 익금불산입을 중복하여 적용할 수 없다’는 것이지 일부 배당소득금액에 대해서만 고유목적사업준비금 손금산입이 이루어진 경우에 나머지 배당소득 상당액에 대한 수입배당금 익금불산입을 적용할 수 없다는 것은 아니었다.
- 다. 처분청의 주장은 공익성이 높은 청구법인이 동일한 소득이 발생한 동문회 등의 임의단체는 물론 영리법인 보다도 법인세를 많이 납부하여야 한다는 것으로 형평성 및 취지에 어긋나는 해석이다.
1. 세부담의 증가
- 가) 청구법인이 과거 2006부터 2011까지 사업연도의 실제 신고 납부한 법인세를 비교하면 아래 표와 같다. < 청구법인의 연도별 법인세 부담액 > (생략)
- 나) 청구법인의 법인세는 2008년부터 10배 이상 급격하게 상승하였는데, 그 사유가 2007년까지는 배당소득 상당액에 대해 수입배당금 익금불산입을 적용하고 익금불산입이 적용되지 아니한 배당소득금액에 대해서 고유목적사업비를 손금산입하였으나, 2008년부터는 수입배당금 익금불산입을 적용 하지 않았기 때문이다.
2. 임의단체 및 영리법인과의 세부담 비교
- 가) 청구법인은 2013년 및 2014년에 자회사로부터 586억원 및 566억원의 배당금을 각각수령하고 과거에서 이월된 배당금과 합산하여 이 중 일부는 고유목적사업을 수행하기 위한 경비성 지출로 사용하였고 나머지는 PK지역을 위한 대체산업융자금으로 사용하였다.
- 나) 청구법인과 동일한 상황에 처한 임의단체, 영리법인의 법인세 부담을 비교해 보고자 아래와 같은 가정 하에서 처분청 주장대로 각 단체의 법인세 부담을 계산해 보면 다음과 같다. [가정]
1. 상장사 영리법인 A의 주주는 청구법인, 동문회(임의단체), 주식회사(영리법인)이며 지분율은 33.3%로 동일함
2. 2013년(또는 2014년)에 주주 모두 각 1,000의 배당금을 수령함
3. 청구법인은 배당소득 중 400을 광해방지사업 인건비 등으로 지출하고 나머지 600은 대체산업융자금으로 지출함
4. 동문회는 배당소득 중 400을 광해방지사업을 위해 기부하고 나머지 600은 대체산업융자금으로 지출함
5. 주식회사는 배당소득 중 400을 광해방지사업을 위해 기부하고 나머지 600은 대체산업융자금으로 지출함 < 법인세 부담액 비교 > 구분 청구법인 임의단체 영리법인 청구법인 주장 처분청 주장 배당소득 1,000 1,000 1,000 1,000 세무조정
(500)
• (500) (500)
(400) (400)
• -
1)
• - (250) (250)
2)
• -
• - 과세표준 100 600 250 250 1) 공공기관에 대한 기부금은 법정기부금으로 소득금액의 50% 한도 내에서 손금에 산입됨. 따라서, Min[(1,000-500)50%, 400]=250. 한도초과액은 이월하여 손금에 산입됨 *2) 임의단체의 경우 배당소득 중 일부를 내부 고유목적사업에 사용하면 지정기부금에 해당(법인세법시행령 제36조 제2항)하여 소득금액의 10% 한도 내에서 추가로 손금에 산입됨
• 따라서 처분청의 주장은 영리법인보다는 비영리법인을 우대하고 비영리법인 중에서도 공익성이 높은 단체를 상대적으로 우대한다는 세법의 기본 취지에 정면으로 배치되는 것이다.
3. 청구법인의 역차별
• 반면 청구법인은 고유목적사업비 손금산입액과 수입배당금 익금불산입액 중 큰 금액만을 손금에 산입하여야 하기 때문이다. ◦ 비영리법인 총 손금산입액(처분청 해석): Max[수입배당금 익금불산입, 고유목적사업비 손금산입] ◦ 영리법인 총 손금산입액: 수입배당금 익금불산입 + α (법정기부금 또는 지정기부금 손금산입)
① 반면, 고유목적사업비로 800을 지출하는 경우 동문회 및 영리법인은 익금불산입 500에 “+ α”로 800에 대해 기부금을 손금산입하고 기부금 한도초과액을 5년간 이월하여 손금에 산입하기 때문에 사실상 배당소득 1,000에 대해 모두 손금산입하는 것이 가능하다.
② 청구법인은 Max[익금불산입액(500), 고유목적사업비(800)]=800만 손금산입이 가능하여 역차별을 받게 된다.
4. 기부금과 고유목적사업준비금의 관계
• 다만, 비영리법인 내에서 운영하는 수익사업소득은 결국 고유목적사업에 사용될 것이기 때문에 영리법인이 기부금을 지출하는 것보다는 더 큰 혜택이 따라야 할 것이다.
• 단, 법정기부금의 경우에는 이미 사업소득의 50%까지 인정을 받기 때문에 영리법인과 비영리법인이 동일한 한도를 적용받는다.
1. 대법원 및 조세심판원 결정 사례
2. 고유목적사업준비금 취지에 반하는 해석
3. 시행령 신설 이전 국세청 및 기획재정부의 해석
• 처분청과 같이 입법 취지보다는 오로지 문구대로의 해석이 합리적이라면 이러한 기획재정부 및 국세청의 유권해석은 잘못된 해석이 된다. < ｢법인세법｣ 제18조의3 및 ｢법인세법 시행령｣ 제17조의3 개정 연혁 > 시기 법인세법 제18조 의 3 시행령 제17조의 3 ~2007.12.31
① 내국법인이 해당 법인이 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액...(생략)...은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다. 없음 2008.1.1 ~2009.2.3
① 내국법인(제1조 제2호의 비영리내국법인은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)이 해당 법인이 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액...(생략)...은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다. 없음 2009.2.4.~ 개정 없음
④ 법 제18조의 3 제1항 각 호 외의 부분 중 비영리내국법인은 법 제29조에 따라 고유목적사업준비금을 손금에 산입하는 비영리 내국법인에 한정한다.
4. 처분청 및 청구법인 주장의 비유적 이해
• 그러나, 이렇게 되면 ‘이중지원’을 배제하여 그 돈으로 더 많은 학생들에게 학자금을 지급하겠다는 취지와는 달리 공부를 잘하여 50%의 성적 장학금을 받던 학생에게는 학자금 지급이 중단되어 불이익을 주게 된다.
1. 청구법인이 수령한 배당금은 자회사가 이미 법인세를 납부한 후 지급한 것이기 때문에 다시 한번 청구법인의 과세표준에 포함한다면 이중과세 문제가 발생하게 되고 이러한 문제를 해소하기 위해 수입배당금 익금불산입 규정이 마련된 것이다.
• 수입배당금 익금불산입과 고유목적사업준비금 손금산입은 서로 입법 목적 및 취지가 다른데 단지 배당소득 중 일부 금액에 대해 고유목적사업비로 손금에 산입하였다는 것이 수입배당금 익금불산입을 하지 말아야 할 이유가 될 수는 없다.
2. 만약 청구법인이 배당소득 전액을 고유목적사업비로 손금에 산입하게 된다면 결과적으로 이중과세 문제가 발생하지 않기 때문에 수입배당금 익금불산입이 배제되어도 무방하지만, 배당소득 중 일부만 고유목적사업비로 손금에 산입되는 경우에는 나머지 배당소득금액이 과세표준에 합산되어 이중과세 문제가 발생하게 된다.
3. 반면에 영리법인의 경우에는 자회사가 명목상 100%의 법인세 감면율을 적용 받지만 일부 과세소득으로 인해 실효 감면율이 100%가 되지 않는 경우에도 수입배당금 익금불산입을 적용할 수 있도록 하여 이중과세 문제를 적극적으로 해소하고 있는 것(법인세과-552, 2011.8.5)과 비교하면 부당한 차별을 받고 있는 것이다.
1. 최근 국세청은 배당소득 상당액 중 고유목적사업준비금으로 손금에 산입하지 아니한 금액이 있는 경우에는 수입배당금 익금불산입 규정을 적용할 수 있다고 해석한 사례가 있다(사전법령법인-53 5), 2016.4.6.) < 사전법령법인-53 유권해석 내용 중 주요부분 발췌 > (사실관계) ￮ 질의법인은 피투자법인 주식의 배당금수익과 정기예금 및 채권에 대한 이자수익을 재단의 고유목적사업에 충당하고 있으며 수익사업의 과세소득에 대해서는 고유목적사업준비금을 설정하여 손금에 산입하고 있음 ￮ 201.월에 질의법인은 보유중인 주식에 대해 유상감자가 이루어져서 억원의 유상감자대금을 수령하였고, 그 외에도 억원의 이자수익 및 억원의 현금배당수익을 수령하였음 (질의내용) ￮ 이자수익 및 현금배당수익에 대해서는 고유목적사업준비금을 손금산입하고 의제배당소득(유상감자대금)에 대해서는 고유목적사업준비금을 손금산입하지 못하는 경우 수입배당금 익금불산입을 적용할 수 있는지 여부 (회신) 의제배당 상당액에 대해 고유목적사업준비금을 손금에 산입하지 않은 경우 법인세법 제18조의3 에 따른 수입배당금 익금불산입 규정을 적용할 수 있음
2. 질의법인은 이자소득 및 현금배당소득(일반배당 및 유상감자대가로 수령)이 발생하였는데 배당소득 중 일반배당 상당액에 대해서만 고유목적사업준비금을 손금산입하고 유상감자대가에 대해서는 손금산입하지 못한 경우에 수입 배당금 익금불산입 규정을 적용할 수 있는지를 질의하였고 국세청은 수입배당금 익금불산입을 적용할 수 있다고 해석하였다. < 청구법인 사례와 국세청 유권해석(사전법령법인-53) 사례 비교 > 구분 국세청 유권해석 청구법인 사례 법인의 종류 비영리법인 중 재단법인 비영리법인 중 공공기관 과세소득의 구성
• 이자소득
• 배당소득
• 이자소득
• 배당소득
• 부동산임대소득 고유목적사업준비금 손금산입 배당소득 상당액 중 일부금액에 대해서만 손금산입 배당소득 상당액 중 일부금액에 대해서만 손금산입 수입배당금 익금불산입 적용여부 적용가능하다고 답변 적용가능하다는 의견
3. 상기에서와 같이 청구법인의 사례는 국세청의 유권해석 사례와 동일하므로 청구법인은 이러한 국세청의 공적인 견해표명을 신뢰하여 수입배당금 익금불산입을 반영해 달라는 경정을 청구한 것인데 처분청은 기존 견해표명에 반하여 거부처분을 하였다.
• 이에 따라 청구법인의 이익이 침해되는 결과가 초래되었으므로 이 사건 처분은 신의성실원칙에 위반되는 것으로 취소되어야 한다.
4. 또한 법인세법-188, 2014.4.17.의 유권해석을 보면 회신내용 중 참고할 만한 관련 사례로 ｢법인세법｣ 제18조 의 3 개정 전 2007년의 유권해석(서면2팀-938, 2007.5.15.)을 인용하고 있는데, 만약 개정된 세법 규정에 대한 해석을 기존의 유권해석과 다르게 하는 것이 맞다면, 과거 해석을 포함시켜서 질의자에게 답변하지는 않았을 것이다. < 법인세법-188, 2014.4.17. 유권해석 중 일부 발췌 > (질의내용)
○ 고유목적사업준비금을 설정하지 아니한 비영리내국법인의 수입배당금 익금 불산입 적용 여부 (답변내용) 귀 질의의 경우 기획재정부 기 회신사례(법인세제과-33, ’09. 1. 16.)를 참조하시기 바람 (관련 사례)
○ 법인세과-382, 2009.1.29. 수입배당금 익금불산입 배제 규정이 적용되는 비영리내국법인이란 고유목적사업준비금을 손금에 산입하는 비영리내국법인을 말함
○ 서면2팀-938, 2007.5.15. 비영리내국법인이법인세법제29조 제1항의 규정에 의하여 고유목적사업 준비금을 설정함에 있어, 동 조항 제2호의 준비금 설정대상 배당소득금액은 같은 법 제18조의 3의 규정에 의한 익금불산입액을 차감한 후의 금액을 한도로 하는 것임
- 사. 예비적 청구 1 (쟁점② 관련)
1. 2013사업연도 배당소득 수령액 586억원 중 이미 고유목적사업비로 손금에 산입한 335억원(고유목적사업비 손금산입액 370억원은 이자소득 28억원 및 부동산임대소득 7억원부터 지출된 것으로 간주)을 제외한 251억원에 대해서 수입배당금 익금불산입이 적용되어 125억원이 익금불산입되어야 한다.
2. 2014사업연도 배당소득 수령액 566억원 중 이미 고유목적사업비로 손금에 산입한 311억원(고유목적사업비 손금산입액 340억원은 이자소득 16억원 및 부동산임대소득 13억원부터 지출된 것으로 간주)을 제외한 255억원에 대해서 수입배당금 익금불산입이 적용되어 127억원이 익금불산입 되어야 한다.
- 아. 예비적 청구 2 (쟁점③ 관련)
1. 청구법인은 ｢법인세법｣ 제24조 제2항 제7호 에서 말하는 공공기관이며 ｢법인세법 시행령｣ 제36조의2 제5항 의 요건을 모두 갖추고 있는 사실상의 법정기부금단체이다.
• 따라서 영리법인이 청구법인과 동일한 배당소득을 수령하고 그 중 일부를 법정기부금으로 지출하였다면 인식할 수 있는 손금산입액을 적용하는 것이 마땅하다.
2. 이에 따라 2013사업연도 수입배당금 익금불산입 293억원을 적용하고 고유목적사업비 370억원을 법정기부금으로 보아 손금에 산입하는 것이 허용되어야 한다.
• 2014사업연도 수입배당금 익금불산입 233억원을 적용하고 고유목적사업비 340억원을 법정기부금으로 보아 손금에 산입하하는 것이 허용되어야 한다.
9. 25.)에 따라 같은 법 제18조의 3에 따른 수입배당금액 익금불산입의 적용이 배제되는 것이다.
1. 청구법인은 비영리법인으로 2013사업연도 법인세 신고 시 수입배당금 856억원 중 335억원을 고유목적사업준비금으로 손금산입하고, 2014사업연도에는 수입배당금 566억원 중 311억원을 손금산입하였다.
2. 청구법인의 동일쟁점에 대한 과세기준자문에 따른 기획재정부 예규(법인세제과-1241, 2017.
9. 25.)에서는 “비영리내국법인이 배당소득 중 일부 금액에 대해 ｢법인세법｣ 제29조 에 따라 고유목적사업준비금 설정으로 손금 산입하는 경우에는 같은 법 제18조의 3에 따른 수입배당금액 익금불산입의 적용이 배제된다”고 하였다.
3. 청구법인의 2011 및 2012 사업연도 동일쟁점 선행사건에 대한 심판청구(조심2018중3*, 조심2019중8)에서도 ‘기각’ 결정된 사실로 보았을 때, 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.
• 상기 ‘가’에서 살펴본 바와 같이 “배당금의 일부라도 고유목적사업준비금을 설정한 비영리법인의 경우에는 수입배당금 익금불산입 규정이 적용되지 않는 것”이다.
1. 고유목적사업비는 결산조정 사항으로 특례규정에 따라 신고조정으로 손금에 산입한 경우에도 이를 임의로 취소할 수 없는 것이다. 가) ｢법인세법｣ 제29조 제1항 에 따라 고유목적사업준비금의 손금산입은 결산조정에 의하는 것으로 단지 세무조정에서만 손금산입하는 신고조정으로는 손금산입될 수 없음이 원칙이다.
• 그러나, 외부회계감사를 받는 법인의 경우에는 고유목적사업준비금이 법인 결산에 비용처리될 수 없으므로 ｢법인세법｣ 제61조 제1항 규정에 따라 ‘고유목적사업준비금을 세무조정계산서에 계상한 경우로서 그 금액에 상당하는 금액이 해당 사업연도의 이익처분에 있어서 그 준비금의 적립금으로 적립되어 있는 경우 그 금액은 손금으로 계상한 것’으로 보는 것일 뿐이다.
• 다만, 고유목적사업준비금 잔액이 있고 ｢법인세법｣ 제29조 제1항 에 해당하는 경우에 해당사유가 발생한 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입할 수 있는 것이다. 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 고유목적사업준비금을 세무조정계산서에 손금으로 계상하지 아니하였거나 과소 계상한 경우에는 그 이후 경정 등의 청구에 의해 손금에 산입할 수 없는 것임 (법인세과-494, 2009.4.24.)
2. 청구법인은 지출한 고유목적사업비는 법정기부금에 해당한다는 주장이나, 기부금은 법인이 특수관계가 없는 자에게 법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 지출한 것이므로 청구법인의 고유목적사업에 직접 지출한 금액은 ｢법인세법 시행령｣ 제35조 에서 규정하는 기부금에 해당하지 아니한다.
1. 쟁점①(주의적) 고유목적사업준비금 한도액에서 이미 손금산입한 금액을 차감한 수입배당금은 익금불산입 적용대상이라는 주장의 당부
2. 쟁점②(예비적1) 고유목적사업준비금으로 손금산입하지 아니한 수입배당금은 익금불산입 적용대상이라는 주장의 당부
3. 쟁점③(예비적2) 신고된 고유목적사업비의 손금산입을 취소한 후, 수입배당금에 대한 익금불산입을 적용하고 고유목적사업비는 법정기부금으로 보아야 한다는 주장의 당부
2. "비영리내국법인"이란 내국법인 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다. 가.민법제32조에 따라 설립된 법인 2) 법인세법 제3조 【과세소득의 범위】
③ 비영리내국법인의 각 사업연도의 소득은 다음 각 호의 사업 또는 수입(이하 "수익사업"이라 한다)에서 생기는 소득으로 한다. <개정 2013.1.1>
2. 소득세법 제16조제1항 에 따른 이자소득
3. 소득세법 제17조제1항 에 따른 배당소득 3) 법인세법 제18조의3 【수입배당금액의 익금불산입】(2007.12.31. 법률 제8831호로 일부개정된 것)
① 내국법인(제1조 제2호의 비영리내국법인은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)이 해당 법인이 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액(제18조의2를 적용받는 수입배당금액은 제외한다) 중 제1호와 제2호에 따라 계산한 금액의 합계액이 제3호에 따라 계산한 금액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다. <개정 2008.2.29.>
1. 내국법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50(주권상장법인의 경우에는 100분의 30)을 초과하여 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액에 100분의 50을 곱하여 산출한 금액. 다만, 발행주식총수 또는 출자총액 전액을 출자한 경우에는 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액 전액에 상당하는 금액을 말한다.
③ 제1항과 제2항을 적용할 때 출자 비율의 계산방법, 익금불산입액의 계산, 수입배당금액 명세서의 제출 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 3-1) 법인세법 제18조의3 【수입배당금액의 익금불산입】(2007.12.31. 법률 제8831호로 일부개정되기 전의 것)
① 내국법인이 당해 법인이 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액(제18조의2의 규정을 적용받는 수입배당금액을 제외한다)중 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 계산한 금액의 합계액이 제3호 및 제4호의 규정에 의하여 계산한 금액의 합계액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 익금에 산입하지 아니한다. <개정 2004.12.31, 2005.12.31> 3-2) 법인세법 시행령 제17조의3 【일반법인의 수입배당금액의 익금불산입】 (2009.2.4. 대통령령 제21302호로 일부개정된 것)
④ 법 제18조의3 제1항 각 호 외의 부분 중 비영리내국법인은 법 제29조에 따라 고유목적사업준비금을 손금에 산입하는 비영리내국법인에 한정한다. <개정 2009.2.4>
⑥ 법 제18조의3 제1항의 규정을 적용받고자 하는 법인은 법 제60조의 규정에 의한 신고와 함께 기획재정부령이 정하는 수입배당금액명세서를 첨부하여 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. <개정 2008.2.29> 3-3) 법인세법 시행령 제17조의3 【일반법인의 수입배당금액의 익금불산입】 (2009.2.4. 대통령령 제21302호로 일부개정되기 전의 것)
④ 법 제18조의3 제1항 제4호에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액"이라 함은 계열회사에 출자한 다른 내국법인(이하 이 조에서 "배당지급법인"이라 한다)으로부터 받은 수입배당금액에 제1호의 규정에 따른 율과 제2호의 규정에 따른 비율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. <신설 2006.2.9> 4) 법인세법 제29조 【고유목적사업준비금의 손금산입】
① 비영리내국법인(법인으로 보는 단체의 경우에는 대통령령으로 정하는 단체만 해당한다)이 각 사업연도에 그 법인의 고유목적사업이나 지정기부금(이하 이 조에서 "고유목적사업등"이라 한다)에 지출하기 위하여 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액의 범위에서 그 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다. 1.소득세법제16조 제1항 각 호(같은 항 제11호에 따른 비영업대금의 이익은 제외한다)에 따른 이자소득의 금액 2.소득세법제17조 제1항 각 호에 따른 배당소득의 금액. 다만, 상속세 및 증여세법 제16조 또는 같은 법 제48조에 따라 상속세 과세가액 또는 증여세 과세가액에 산입되거나 증여세가 부과되는 주식등으로부터 발생한 배당소득금액은 제외한다.
3. 특별법에 따라 설립된 비영리내국법인이 해당 법률에 따른 복지사업으로서 그 회원이나 조합원에게 대출한 융자금에서 발생한 이자금액
② 비영리내국법인이 제1항에 따라 손금으로 계상한 고유목적사업준비금을 고유목적사업등에 지출하는 경우에는 그 금액을 먼저 계상한 사업연도의 고유목적사업준비금부터 차례로 상계(相計)하여야 한다. 이 경우 직전 사업연도 종료일 현재의 고유목적사업준비금의 잔액을 초과하여 해당 사업연도의 고유목적사업등에 지출한 금액이 있는 경우 그 금액은 그 사업연도에 계상할 고유목적사업준비금에서 지출한 것으로 보아 제1항을 적용한다.
④ 제1항에 따라 손금에 산입한 고유목적사업준비금의 잔액이 있는 비영리내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 된 경우 그 잔액은 해당 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입한다.
4. 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 사업연도의 종료일 이후 5년이 되는 날까지 고유목적사업등에 사용하지 아니한 경우(5년 내에 사용하지 아니한 잔액으로 한정한다)
⑤ 제4항 제4호에 따라 고유목적사업준비금의 잔액을 익금에 산입하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자 상당액을 해당 사업연도의 법인세에 가산하여 납부하여야 한다.
⑥ 제1항은 이 법이나 다른 법률에 따라 감면 등을 적용받는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 적용하지 아니한다. 4-1) 법인세법 시행령 제56조 【고유목적사업준비금의 손금산입】
⑧ 법 제29조제6항에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 해당 비영리 내국법인의 수익사업에서 발생한 소득에 대하여 법 또는조세특례제한법에 따른 비과세ㆍ면제, 준비금의 손금산입, 소득공제 또는 세액감면(세액공제를 제외한다)을 적용받는 경우를 말한다. 다만, 고유목적사업준비금만을 적용받는 것으로 수정신고한 경우는 제외한다. <신설 2006.2.9, 2010.12.30> 5) 법인세법 제61조 【준비금의 손금 계상 특례】
① 내국법인이조세특례제한법에 따른 준비금을 세무조정계산서에 계상하거나 주식회사의 외부감사에 관한 법률」제3조에 따른 감사인의 회계감사를 받는 비영리내국법인이 제29조에 따른 고유목적사업준비금을 세무조정계산서에 계상한 경우로서 그 금액에 상당하는 금액이 해당 사업연도의 이익처분에 있어서 그 준비금의 적립금으로 적립되어 있는 경우 그 금액은 손금으로 계상한 것으로 본다. 6) 법인세법 제24조 【기부금의 손금불산입】
① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 기부금 중 사회복지ㆍ문화ㆍ예술ㆍ교육ㆍ종교ㆍ자선ㆍ학술 등 공익성을 고려하여 대통령령으로 정하는 기부금(이하 "지정기부금"이라 한다) 중 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액에 100분의 10을 곱하여 산출한 금액(이하 이 조에서 "손금산입한도액"이라 한다)을 초과하는 금액과 지정기부금 외의 기부금은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 해당 사업연도의 소득금액(제44조, 제46조 및 제46조의5에 따른 양도손익은 제외하고 제2항에 따른 기부금과 지정기부금을 손금에 산입하기 전의 소득금액을 말한다. 이하 이 조에서 같다)
2. 제2항에 따라 손금에 산입되는 기부금과 제13조 제1호에 따른 결손금의 합계액
② 제1항과 제29조는 다음 각 호의 기부금(이하 "법정기부금"이라 한다)에 대하여는 적용하지 아니한다. 다만, 법정기부금을 합한 금액이 해당 사업연도의 소득금액에서 제13조 제1호의 결손금을 뺀 후의 금액에 100분의 50을 곱하여 산출한 금액(이하 이 조에서 "법정기부금의 손금산입한도액"이라 한다)을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 그 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. <개정 2011.7.25, 2011.12.31>
7. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 기관으로서 해당 법인의 설립목적, 수입금액 등이 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 기관에 지출하는 기부금
③ 제2항 제6호 또는 제7호에 해당하는 법인ㆍ기관은 대통령령으로 정하는 바에 따라 기획재정부령으로 정한다. 6-1) 법인세법 시행령 제35조 【기부금의 범위】 법 제24조 제1항의 규정에 의한 기부금은 제36조의 규정에 의한 지정기부금과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다. <개정 2012.2.2>
1. 법인이 제87조에 따른 특수관계인 외의 자에게 당해 법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 지출하는 재산적 증여의 가액
2. 법인이 제87조에 따른 특수관계인 외의 자에게 정당한 사유 없이 자산을 정상가액보다 낮은 가액으로 양도하거나 정상가액보다 높은 가액으로 매입함으로써 그 차액중 실질적으로 증여한 것으로 인정되는 금액. 이 경우 정상가액은 시가에 시가의 100분의 30을 가산하거나 100분의 30을 차감한 범위안의 가액으로 한다. 6-2) 법인세법 시행령 제36조 【지정기부금의 범위】
① 법 제24조 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기부금"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. <개정 2012.8.3>
1. 다음 각 목의 비영리법인(단체를 포함하며, 이하 이 조에서 "지정기부금단체등"이라 한다)에 대하여 당해 지정기부금단체등의 고유목적사업비로 지출하는 기부금. 다만, 사목에 따라 지정된 법인에 지출하는 기부금은 지정일이 속하는 연도의 1월 1일부터 6년간(이하 이 조에서 "지정기간"이라 한다) 지출하는 기부금에 한정한다. 사.민법제32조에 따라 주무관청의 허가를 받아 설립된 비영리법인 중 다음의 요건을 모두 충족한 것으로서 주무관청의 추천을 받아 기획재정부장관이 지정한 법인
(1) 수입을 회원의 이익이 아닌 공익을 위하여 사용하고 사업의 직접 수혜자가 불특정 다수일 것
(2) 해산시 잔여재산을 국가ㆍ지방자치단체 또는 유사한 목적을 가진 다른 비영리법인에게 귀속하도록 할 것
(3) 인터넷 홈페이지가 개설되어 있고, 인터넷 홈페이지를 통하여 연간 기부금 모금액 및 활용실적을 공개한다는 내용이 정관에 기재되어 있으며, 매년 기부금 모금액 및 활용실적을 다음 연도 3월 31일까지 공개할 것
(4) 해당 비영리법인의 명의 또는 그 대표자의 명의로 특정 정당 또는 특정인에 대한 공직선거법 제58조제1항 에 따른 선거운동을 하지 아니할 것
(5) 제7항에 따라 지정이 취소된 경우에는 그 취소된 날부터 5년, 제8항에 따라 재지정을 받지 못하게 된 경우에는 그 지정기간의 종료일부터 5년이 지났을 것
(6) 해당 사업연도의 수익사업의 지출을 제외한 지출액의 100분의 80 이상을 직접 고유목적사업에 지출할 것 7) 법인세법 제113조 【구분경리】
① 비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산・부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다. 8) 국세기본법 시행령 제10조 【세법 해석에 관한 질의회신의 절차와 방법】
① 기획재정부장관 및 국세청장은 세법의 해석과 관련된 질의에 대하여 법 제18조에 따른 세법해석의 기준에 따라 해석하여 회신하여야 한다.
② 국세청장은 제1항에 따라 회신한 문서의 사본을 해당 문서의 시행일이 속하는 달의 다음 달 말일까지 기획재정부장관에게 송부하여야 한다.
③ 국세청장은 제1항의 질의가 제9조의3제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 기획재정부장관에게 의견을 첨부하여 해석을 요청하여야 한다. 9) 소득세법 제17조 【배당소득】
① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금
3. 의제배당(擬制配當)
4. 법인세법에 따라 배당으로 처분된 금액 10) 조세특례제한법 제74조 【고유목적사업준비금의 손금산입특례】
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인에 대해서는 2014년 12월 31일 이전에 끝나는 사업연도까지법인세법제29조를 적용하는 경우 같은 조 제1항 제4호에도 불구하고 해당 법인의 수익사업(이 항 제4호 및 제5호의 경우에는 해당 사업과 해당 사업 시설에서 그 시설을 이용하는 자를 대상으로 하는 수익사업만 해당한다)에서 발생한 소득을 고유목적사업준비금으로 손금에 산입할 수 있다. <개정 2013.1.1>
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 법인
① 광해방지사업을 효율적으로 수행하기 위하여 한국광해관리공단(이하 "공단"이라 한다)을 설립한다.<개정 2008.3.28>
② 공단은 법인으로 한다.<개정 2008.3.28>
③ 공단의 정관기재사항 그 밖의 운영에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.<개정 2008.3.28> 13) 광산피해의 방지 및 복구에 관한 법률 제39조 【사업】
① 공단은 제11조의 규정에 따른 광해방지사업 및 다음 각 호의 사업을 행한다.
1. 광산별 광해방지계획의 수립 및 광해방지대책 강구
6.석탄산업법제29조 제1호 내지 제8호의 규정에 의한 사업의 지원
8. 그 밖에 산업자원부장관이 위탁하는 사업
② 공단에 대하여는조세특례제한법등 관련 법률이 정하는 바에 따라 조세감면 등의 지원을 할 수 있다.
14. PK지역 개발 지원에 관한 특별법 제3조【PK지역진흥지구의 지정】
① 지식경제부장관은 PK지역 중 다른 산업을 유치하기 곤란한 지역의 경제를 진흥하기 위하여 필요한 경우에는 도지사의 신청을 받아 PK지역진흥지구(이하 "진흥지구"라 한다)를 지정할 수 있다.
15. PK지역 개발 지원에 관한 특별법 제3조【대체산업 등의 지원】
① 지식경제부장관은 대통령령으로 정하는 바에 따라 진흥지구의 대체산업 육성을 위한 지원 및 지원대상 농공단지의 지원에 관한 계획을 수립하여 고시하고, 해당 대체산업을 육성하는 데에 드는 자금의 전부 또는 일부를 지원할 수 있다. 15-1) PK지역 개발 지원에 관한 특별법 시행령 제21조【대체산업육성계획 등의 수립】
① 법 제17조 제1항에 따른 대체산업 육성을 위한 지원 및 지원대상 농공단지의 지원에 관한 계획(이하 "대체산업육성계획"이라 한다)에는 다음 각 호의 사항이 포함되어야 한다.
5. 그 밖에 지식경제부장관이 필요하다고 인정하는 사항
1. 청구법인의 법인세 신고내역
① 청구법인의 고유목적사업비 지출액 손금산입금액은 연도별로 316억원에서 425억원까지로 그 내역은 아래와 같이 확인된다. < 고유목적사업비 손금산입 내역 > (생략)
② 청구법인이 제출한 2013사업연도 고유목적사업비 회계처리내역에 따르면, 수입배당금 중 423억원을 고유목적회계에 전출하여, 370억원은 고유목적사업경비로, 53억원은 대체산업융자금으로 대출하였음이 확인된다. < 2013사업연도 청구법인의 회계 및 세무처리 > (생략)
③ 청구법인이 제출한 2014사업연도 고유목적사업비 회계처리내역에 따르면, 수입배당금 566억원을 고유목적사업회계에 전출하여, 340억원은 고유목적사업비로, 227억원은 대체산업융자금으로 대출하였음이 확인된다. < 2014사업연도 청구법인의 회계 및 세무처리 > (생략)
④ “고유목적사업준비금조정명세서(갑)과 소득금액조정합계표”에 따르면 고유목적사업준비금을 별도로 설정하지 않고, 당기 중에 사용된 금액(2013년 370억원, 2014년 340억원)을 손금산입한 것이 확인된다. < 고유목적사업준비금조정명세서(갑) > (생략) < 소득금액조정합계표 > (생략) * 비영리법인이 고유목적사업준비금을 계상하지 아니한 채, 수익사업에서 생긴 소득을 바로 고유목적사업에 직접 지출한 경우에도 고유목적사업준비금을 적립한 것으로 보아 손금산입이 가능함(서면2팀-840, 2004.4.22)
⑤ 2014사업연도 고유목적사업준비금 조정명세서(을)에 따르면 지속성장인프라확충사업, KH관리사업, KS지역진흥사업에 지출한 고유목적사업비 6,890백만원과. 지정기부금 516백만원, 운영경비 26,636백만원이 확인된다. < 2014사업연도 고유목적사업비 지출 내역 > (생략) * 2013사업연도에는 고유목적사업준비금 조정명세서(을)를 제출하지 않음
2. 수입배당금 익금불산입 제도 연혁
(2) 개정이유 o 비영리내국법인이 고유목적사업에 지출하기 위하여 고유목적사업준비금을 계상한 경우 전액 손금으로 인정
• 배당수입금액은 전액 고유목적사업준비금으로 설정 가능하므로 동 금액에 대해 익금불산입하게 되면 이중으로 손금산입되는 문제가 있어 있를 해결
(3) 적용시기 및 적용례 o 이 법 시행일(2008.1.1.) 이후 최초로 개시하는 사업연도에 지급받은 분부터 적용
(2) 개정이유 o 비영리내국법인을 수입배당금 익금불산입 적용대상에서 제외한 것은 배당소득에 대해 고유목적사업준비금을 손금에 산입하는 경우 법인세가 과세되지 않는 점을 감안한 것이므로
• 법인으로 보는 단체 중 지정기부금 단체가 아닌 단체 등 고유목적사업준비금을 손금에 산입할 수 없는 비영리법인의 수입배당금에 대하여는 이중과세조정이 적용됨을 명확히 규정할 필요
(3) 적용시기 및 적용례 o 이 법 시행 후 최초로 신고하는 사업연도에 배당받은 분부터 적용
3. 고유목적사업준비금 손금산입제도 연혁
4. 청구법인의 동일쟁점 경정청구에 과세기준자문 결과
9. 25.)을 참조하시기 바람 * 기획재정부 법인세제과-1241(2017. 9. 25.) 비영리내국법인이 배당소득 중 일부 금액에 대해 ｢법인세법｣ 제29조 에 따라 고유목적사업준비금 설정으로 손금 산입하는 경우에는 같은 법 제18조의3에 따른 수입배당금액 익금불산입의 적용이 배제되는 것
5. 청구법인의 동일쟁점에 대한 불복 진행상황
• 2012사업연도 법인세 경정청구 거부처분에 대하여는 2019.2.11. 조세심판원에 심판청구(조심2019중0)를 하였고, 조세심판원은 2019.9.17. 기각 결정하였음이 확인된다. < 심판결정문(조심2018중3, 조심2019중0***) 결정이유 발췌 > (생략)
1. 쟁점①에 대하여
○ 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합된다(대법원 2008.10.23. 선고 2008두7830 판결 등 참조).
- 나) 고유목적사업준비금 한도액에서 이미 손금산입한 금액을 차감한 수입배당금은 익금불산입 규정을 적용할 수 있는지 여부
① 앞서 본 법리와 사실관계를 종합하여 인정되는 아래의 사실과 사정에 따르면, 청구법인의 2007.12.31. 법률 제8831호 개정취지에 따라 수입배당금 익금불산입과 고유목적사업준비금이 중복되지 않는 ‘고유목적사업준비금 설정 한도액에서 이미 손금산입한 금액을 차감한 수입배당금’은 수입배당금 익금불산입 적용대상이라는 주장은 받아들이기 어렵다. ⑴ 2007.12.31. 법률 제8831호로 개정된법인세법제18조의3에 따르면 ‘비영리법인의 수입배당금은 전액 고유목적사업준비금으로 설정하여 손금산입이 가능하므로 수입배당금 익금불산입과 고유목적사업준비금의 중복 적용을 배제’하도록 하였고, 다만 고유목적사업준비금을 설정할 수 없는 비영리법인이 있을 수 있음을 고려하여 2009.2.4. 대통령령 제21302호로 개정된 법인세법 시행령제17조의3 제4항에서는 ‘고유목적사업준비금을 손금에 산입하는 비영리법인에 한정하여 익금불산입 대상에서 제외’한 사실로 보았을 때, 고유목적사업준비금을 설정하지 못하는 비영리법인에 한하여 배당금의 이중과세를 조정하려는 취지인 것으로 해석함이 타당해 보인다. ⑵ 이에 따라 배당금의 일부라도 고유목적사업준비금을 설정한 비영리법인은 수입배당금 익금불산입이 적용되지 아니한다고 봄이 타당하고, 이건과 동일한 쟁점인 청구법인의 선행사건에 대한 기획재정부 예규(법인세제과-1241, 2017.9.25.)에서도 ‘배당소득 중 일부 금액에 대해 고유목적사업준비금 설정으로 손금 산입하는 경우에는 수입배당금액 익금불산입의 적용이 배제되는 것’이라고 하였다.
② 앞서 본 법리와 사실관계를 종합하여 인정되는 아래의 사실과 사정에 비추어 보면, 청구법인의 국세청의 기존 예규를 신뢰하여 경정청구를 제기한 청구법인에게 경정청구 이후의 새로운 예규를 근거로 이를 거부한 처분은 신의성실의 원칙에 반한다고 주장은 받아들이기 어렵다. ⑴ 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는, 첫째 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하여야 하고, 둘째 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 할 것이다. ⑵ 그러나 청구법인의 법인세 신고내용에 따르면 청구법인은 2007.12.31.법인세법제18조의3 개정에 따라 수입배당금 중 고유목적사업에 지출하지 아니한 부분에 대하여 수입배당금 익금불산입규정을 적용하지 아니하고 법인세를 신고하였음이 확인된다. ⑶ 이에 따라 청구법인이 신뢰하였다고 주장하는 국세청 예규(사전법령법인-53, 2016.4.6.)는 청구법인의 신뢰의 대상이 되었다고 할 수 없고 청구법인이 이에 반하는 처분청의 처분으로 이익이 침해되었다고도 할 수 없다. ⑷ 아울러, 조세법령의 규정내용 및 행정규칙 자체나 국세종합상담센터의 답변 등은 과세관청의 공적 견해 표명에 해당하지 아니하고(대법원 2009.4.23. 선고 2007두3107 판결 등 참조), 청구법인의 이 건과 동일쟁점에 대한 선행사건과 관련한 기획재정부의 새로운 예규(법인세제과-1241, 2017.9.25.)에 따라 청구법인이 이 건 경정청구 당시에는 관련 예규는 이미 삭제되었다.
③ 따라서 처분청이 청구법인을 고유목적사업준비금을 설정한 비영리법인으로 보아 수입배당금 익금불산입규정 적용할 수 없다고 본 것에는 잘못이 없다.
2. 쟁점②에 대하여 쟁점①에서 이미 살펴본 바와 같이 수입배당금을 고유목적사업준비금에 일부라도 설정하여 손금산입한 경우에는 수입배당금 익금불산입규정을 적용할 수 없으므로 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.
3. 쟁점③에 대하여
- 가) 관련 법리
○ 기부금이란 타인에게 사업과 직접 관계 없이 무상으로 지출하는 것으로서 재산적 가치가 있는 것을 말하고 실질적으로는 증여에 해당하는바, 순자산을 감소시키는 것이란 점에서는 손금에 해당되고, 또한 그것이 공익을 위한 것이라면 장려되어야 할 성질의 것이지만 사업과 직접 관계없이 지출되는 것이어서 수익에 대응하는 비용으로 볼 수도 없을 뿐만 아니라 이를 모두 손금으로 인정하는 경우에는 조세부담을 감소시켜 실질적으로는 국고에서 기부금을 부담하는 결과가 되고 자본충실을 저해하여 주주 등 출자자나 일반채권자의 권익을 침해하게 되므로 법인세법은 그 기부금의 공공성의 정도에 따라 그 종류와 손금산입의 범위를 달리하고 있다(대법원 1992.7.14. 선고 91두11285 판결 참조).
- 나) 이미 신고한 고유목적사업비의 손금산입을 취소한 후, 수입배당금 에 대한 익금불산입 규정을 적용하고 고유목적사업비는 법정기부금으로 볼 수 있는지 여부
① 앞서 본 법리와 사실관계를 종합하여 인정되는 아래의 사실과 사정에 비추어 보면, 청구법인의 이미 손금산입한 고유목적사업준비금을 취소한 후, 수입배당금에 대하여 익금불산입을 적용하여야 한다는 주장은 받아들이기 어렵다. ⑴ ｢법인세법｣ 제29조 제1항 에 따르면 “고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 경우에는”이라고 규정하여, 고유목적사업준비금은 법인의 결산에 반영하지 않고 단지 세무조정에서 손금산입하는 신고조정만으로는 손금산입할 수 없다고 해석함이 타당하다. ⑵ 다만, 청구법인과 같이 외부회계감사를 받는 비영리법인의 경우에는 고유목적사업준비금을 법인 결산에 비용으로 처리할 수 없는 문제를 해결하기 위하여 ｢법인세법｣ 제61조 제1항 규정에 따라 신고조정 방법으로 손금에 계상할 수 있도록 하였으나, 고유목적사업준비금의 본질이 결산조정 항목이라는 것은 달라지지 않는 것이다. ⑶ 따라서 청구법인은 수익사업에서 발생한 수익을 고유목적사업비로 직접 지출하였더라도 이는 고유목적사업준비금을 설정한 것으로 보아 손금산입한 것(서면2팀-840, 2004.4.22)으로, 청구법인의 경우에도 고유목적사업준비금을 설정한 것과 다르지 않으므로 손금산입한 고유목적사업준비금을 소급하여 임의로 정정할 수 없는 것이다(대법원 2015.1.15. 선고 2012두4111 판결 등 같은 뜻).
② 앞서 본 법리와 사실관계를 종합하여 인정되는 아래의 사실과 사정에 비추어 보면, 청구법인의 ‘청구법인은 법정기부금 단체에 해당하고, 고유목적사업비는 법정기부금과 그 성격이 다르지 않으므로 고유목적사업비를 법정기부금으로 손금에 산입하여야 한다’는 주장은 받아들이기 어렵다. ⑴ 청구법인이 손금 산입한 고유목적사업비는 청구법인이 직접 사용한 것이므로 ｢법인세법 시행령｣ 제35조 제1항 에 따른 “기부금이란 특수관계인 외의 자에게 당해 법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 지출하는 재산적 증여의 가액”이라는 법정기부금의 정의와 서로 같은 것이라고 보기 어렵다. ⑵ 아울러, 법원에서도 ‘기부금은 본래 사업 또는 수익과 무관한 것으로 손금으로 산입될 수 없는 성질의 것이나 구 ｢법인세법｣이 입법정책상의 이유로 일정한 기부금을 손금에 산입할 수 있도록 특별히 규정한 것이므로 그 손금산입한도액을 정하는 것 또한 입법자의 의사에 달려 있다. 따라서 법정기부금의 손금산입한도액에 관한 법률의 해석은 입법의 흠결이 있다고 인정되는 경우 등 특별한 사정이 없는 한 법문에 나타난 입법자의 의사에 충실하게 해석하여야 한다’판시하고 있다(서울고등법원 2018.1.25.선고 2017누75967 판결 참조).
③ 따라서 처분청이 손금산입한 고유목적사업비 임의취소는 불가능하고, 고유목적사업비는 법정기부금과 다르다고 본 것에는 잘못이 없다.
4. 따라서 처분청이 청구법인의 2013부터 2014까지 사업연도에 대한 법인세 경정청구를 거부한 것에는 잘못이 없는 것으로 보인다.
이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 청구법인이 고유목적사업준비금을 설정하지 못하는 이유: 고유목적사업준비금을 설정하면 5년 이내에 ｢법인세법｣에서 인정하는 고유목적사업비에 사용하여야 하고 사용하지 못한 부분에 대해서는 감면된 법인세는 물론 이자상당액(연 10.95%)까지 납부하여야 하는데, 청구법인의 경우 매년 PK지역 진흥을 위한 대체산업융자금으로 집행되는 금액이 상당하여 설정한 고유목적사업준비금을 기간 내에 사용하는 것이 불가능하기 때문임. 2) PK지역진흥을 위하여 PK지역진흥지구에서 창업하거나 확장, 진흥지구 안으로 이전하는 기업을 대상으로 장기, 저리로 자금을 대여하는 것 3) 고유목적사업준비금 설정을 하지 않은 이유는 매년 PK지역진흥을 위한 대체산업융자금으로 집행되는 금액이 상당한데, 해당 융자금은 5년이내에 사용하는 것이 불가능하기 때문임 4) 기존의 해석은 “비영리내국법인이 고유목적사업준비금을 설정함에 있어 설정대상 배당 소득금액은 수입배당금 익금불산입을 차감한 후의 금액을 한도”로 한다고 하여 이중 손금산입을 배제하는 것이었음(서면2팀-938, 2007.5.15.외 다수). 5) 해당 해석 사례는 기획재정부의 해석(법인세제과-1241, 2017.9.25.)과 배치되어 국세법령정보시스템에서 삭제되었음
결정 내용은 붙임과 같습니다.