외주공사비 귀속시기 차이로 인한 과소신고 소득에 대하여 부당과소신고가산세 적용 여부

OO세무서장이 2014.8.1. 청구법인에게 한 2011.1.1.∼2011.12.31. 사업연도 법인세 616,776,044원의 부과처분은 신고불성실가산세 137,136,521원을 차감하여 세액을 경정합니다.

가. 청구법인은 증빙없는 부산물비 1,111,435,116원을 2010년 손금으로 계상하고, 2010년 외주공사비 2,177,468,278원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 공사원가에서 차감한 후 2011년 공사원가로 대체하여, 2010년 법인세 225,877,050원, 2011년 법인세 247,708,410원을 신고하였다.

• 나. OO세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 2014.4.1.∼2014.5.2. 청구법인에 대한 2010사업연도 법인세 정기조사를 실시하면서 청구법인이 2010년에 부산물비를 과다계상하고, 쟁점금액을 임의로 차감하여 2011년도 원가로 대체한 것을 발견하고, 부산물비를 손금부인하는 한편, 쟁점금액을 2010년 손금에 산입하여 2010년 법인세 146,370,710원을 환급결정하고, 부당과소신고가산세 182,848,694원을 포함하여 2011년 법인세 616,776,040원을 경정 결정하였으며, 청구법인의 사업장 소재지 세무서인 처분청이 2014.8.1. 납기로 고지하였다. ※ 조사청은 청구법인에 대한 법인 정기조사시 외주공사비 귀속연도 차이 이외에 2010사업연도 손금으로 산입한 부산물비 1,111,435,116원에 대해 비용지출에 대한 증빙 없이 손금산입한 것을 확인하여 손금불산입 및 대표자 상여처분 하였고, 청구인이 과세전적부심사청구를 제기하여 비용부인을 인정하는 한편 조사청이 이자비용 100,159,316원을 추가 손금산입하는 것으로 직권시정한 후 심사제외 하였는바, 2010년 법인세는 동 이자비용까지 반영된 금액임.
• 다. 청구법인은 증빙이 없는 부산물비에 대하여 조사청이 부당과소신고가산세를 적용한 것에 대해서는 다투지 아니하고, 외주공사비 귀속연도 차이에 대한 부당과소신고가산세 적용에 대하여만 2014.10.2. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구취지 외주공사비 손금불산입에 대하여 부당과소신고가산세를 적용한 것은 부당한 처분이다(대법원2013두12362, 2013.11.28).

(2) 부당한 방법이라 볼 수 없음

1. 청구법인이 2010년 외주공사비를 2010.12.31. 다른 계정과목으로 대체하면서 공사원가에서 차감한 사실이 계정별원장이나 대체 전표상 확인된다. 또한 2011.1.1. 2010년 외주공사비를 반대 대체 분개하여 공사원가로 산입한 사실이 장부에 기재되어 있다(2010∼2011년 외주공사비 계정별원장 참조).

2. 위와 같이 과세요건 사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 계상하는 등의 부정한 적극적인 행위가 없었고, 계정별원장에 외주공사비를 대체한 사실은 어느 세무공무원이 보더라도 바로 확인될 수 있는 사항이다. 외주공사비 2,177백만원을 2010년 공사원가에서 차감하였으므로 2010년 법인세를 과다납부, 즉 미리 납부한 결과를 가져왔다.

• 나. 처분청 의견 청구법인의 불복이유를 살펴보면 2010사업연도 결산내용을 근거로 공공기관 입찰시 신용평가등급을 유리하게 받도록 하기위해 당해 연도에 지출된 외주공사비 2,177,468,278원을 차감하게 되었으며, 동 공사비를 2011사업연도에 이월하여 계상하였는바, 이는 과세요건 사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 계상하는 등의 부정한 행위가 아니며, 2011사업연도에 대한 법인세 고지내역이 손금 귀속시기 차이로 인한 법인세 경정고지처럼 주장하고 있으나, 2011사업연도 법인세 경정내역은 2010년 외주공사비를 차감하여 2011년에 계상함에 따른 손금불산입 2,177,468,278원과 2010사업연도에 비용지출에 대한 증빙없이 손금으로 산입한 부산물비 1,011,275,800원에 대한 것인바, 청구법인은 원장조작 등 소득을 고의로 조작하여 과세표준을 과소계상했으므로 부당과소가산세를 적용함이 타당하다.

• 가. 쟁 점 외주공사비의 귀속시기 차이로 인한 과소신고 소득에 대하여 부당과소신고가산세를 적용할 수 있는지 여부
• 나. 관련법령 (1) 법인세법 제66조 【결정 및 경정】

① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인이 제60조에 따른 신고를 하지 아니한 경우에는 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 결정한다.

② 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조에 따른 신고를 한 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고 내용에 오류 또는 누락이 있는 경우

2. 제120조 또는 제120조의2에 따른 지급명세서, 제121조에 따른 매출·매입처별 계산서합계표의 전부 또는 일부를 제출하지 아니한 경우 (2) 국세기본법 제47조의2 【무신고가산세】

① (생략)

② 제1항에도 불구하고 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 산출세액등의 100분의 40에 상당하는 금액을 가산세로 한다. (단서 생략)

③ ∼ ⑧ (생략) (3) 국세기본법 제47조의3 【과소신고․초과환급신고가산세】

① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 및 농어촌특별세법 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. (단서 생략) 산출세액 X 과소신고분 과세표준 과세표준

1. 소득세, 법인세, 상속세·증여세, 증권거래세, 종합부동산세의 과세표준을 과소신고한 경우: 다음 계산식에 따라 계산한 금액. 이 경우 종합부동산세의 산출세액은 종합부동산세법 제9조제1항 또는 제14조제1항·제4항에 따른 세액에서 같은 법 제9조제3항부터 제7항까지의 규정 또는 제14조제3항·제6항에 따른 공제액을 뺀 금액으로서 각각 같은 법 제10조 또는 제15조에 따른 금액 이내의 금액으로 한다.

2. 부가가치세, 개별소비세, 교통·에너지·환경세 및 주세의 납부세액을 과소신고하거나 환급세액을 초과신고한 경우: 과소신고분 납부세액과 초과신고분(신고하여야할 금액을 초과한 금액을 말한다. 이하 같다) 환급세액을 합한 금액

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 소득세, 법인세, 상속세·증여세, 증권거래세 및 종합부동산세(이하 이 항에서 "소득세등"이라 한다)의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액

• 가. 부정행위로 인한 과소신고분 과세표준(이하 "부정과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액 (이하 이 항에서 "부정과소신고가산세액"이라 한다). (단서 생략)
• 나. 과소신고분 과세표준에서 부정과소신고과세표준을 뺀 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액(이하 "일반과소신고산출세액"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액 (4) 조세범처벌법 제3조 【조세 포탈 등】

① 사기나 그 밖의 부정한 행위로써 조세를 포탈하거나 조세의 환급ㆍ공제를 받은 자는 2년 이하의 징역 또는 포탈세액, 환급ㆍ공제받은 세액(이하 "포탈세액등"이라 한다)의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 3년 이하의 징역 또는 포탈세액등의 3배 이하에 상당하는 벌금에 처한다. (각 호 생략)

② ∼ ⑤ (생략)

⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6. 조세특례제한법 제24조제1항제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

(5) 구 국세기본법(2011.12.31. 법률 제1124호로 개정되어 2012.1.1. 시행되기 전의 것) 제47조의2 【무신고 가산세】

① (생략)

② 제1항에도 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장한 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준. (각 호 생략).

(6) 구 국세기본법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것) 제27조 【무신고 가산세】

① (생략)

② 법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 대통령령으로 정하는 방법 이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기록

2. 거짓 증명 또는 거짓 문서(이하 이 조에서 거짓증명 등 이라 한다)의 작성

3. 거짓증명 등의 수취(거짓임을 알고 수취한 경우만 해당한다)

5. 재산의 은닉이나 소득․수익․행위․거래의 조작 또는 은폐

6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급․공제받기 위한 사기, 그 밖의 부정한 행위

• 다. 사실관계 및 판단
• 가) 사실관계

1. 과세전적부심사결정결과 과세전적부심사에 대한 조사청의 의견서에 의하면 조사청의 당초 경정내역 및 직권시정 내역은 다음과 같다. 직권시정내역 당초 경정내역 2010년 146,370,717원 환급 146,370,717원 환급 1,011,275,800원 상여처분 1,111,435,116원 상여처분 2011년 615,013,095원 경정고지 631,488,866원 경정고지 상여처분 없음 상여처분 없음 ※ 2010년 말 부산물 대체로 처리한 이자비용 100,159,316원 비용인정함 청구법인에 대한 2010년 귀속 법인세 정기조사시 ① 부산물중 1,111,435,116원에 대하여 증빙 없는 가공매입으로 손금불산입 및 상여처분 결정하였고 ② 2010년 외주공사비 2,177,468,278원을 임의로 2011년 비용으로 대체한 것과 관련하여 2010년 법인세 146,370,717원을 환급결정하고 2011년 법인세 616,776,044원을 고지결정하였다. 과세전적부심사 청구서 및 결정서에 의하면, 청구법인은 조사청의 적발 내용 중 원가부인된 1,111,435,116원에 대하여 원가부인은 인정하나 이자비용100,157,316원이 손금산입되어야 한다고 주장하였고, 조사청이 동 금액을 인정하여 직권시정 후 과세전적부심사결정시 심사제외결정 하였음이 확인된다.

2. 과세내역 법인세 과세표준 및 세액결정(경정) 결의서에 의하면 과세내역은 다음과 같다. 2010년 2011년 당초 경정 당초 경정 과세표준 1,135,804,779 -30,387,699 1,235,038,242 3,382,118,821 산출세액 225,877,051 247,708,413 720,066,140 차감세액 146,370,717 208,426,674 554,102,887 가산세 507,393 507,393 1,774,202 272,874,033 총결정세액 146,878,110 507,393 210,200,876 826,976,920 차감고지세액 -146,370,717 616,776,044 ※ 2011년 가산세는 부당과소신고 가산세 182,848,694원 및 납부불성실 가산세 90,025,339원으로 구성됨

3. 2010년 외주공사비 대체분개 청구법인의 2010년 12월 외주공사비 계정별원장에 의하면 청구법인은 2010.12.31. 공사원가에서 2,177,468,278원을 “대체”라는 적요로 차감하였음이 확인되고 대체전표에 의해서도 동일자에 외주공사비가 (-)분개되었음이 확인된다. 계정별원장 2010.12.01. ∼ 2010.12.31. 회사명: (주)OO브릿지 계정과목: [638]외주공사비 날짜 적요란 거래처 차변 대변 잔액 12-31 대체 -2,177,468,278 8,162,636,591 12-31 원가로 대체 8,162,636,591 (대체)전표 일자: 2010년 12월 31일 계정과목 적요 금액 차변 대변 외주공사비(도) 대체 -2,177,468,278

4. 2011년 외주공사비 대체분개 청구법인의 2011년 1월 계정별원장 및 대체전표에 의하면 2010.12.31. 대체분이 그대로 (+)처리 되었음이 확인된다. 계정별원장 2011.01.01. ∼ 2011.01.31. 회사명: (주)OO브릿지 계정과목: [638]외주공사비 날짜 적요란 거래처 차변 대변 잔액 01-01 2010년말 대체분 2,177,468,278 2,177,468,278 (대체)전표 일자: 2011년 1월 1일 계정과목 적요 금액 차변 대변 외주공사비(도) 2010년말 대체분 2,177,468,278

5. 조사청의 외주공사비 귀속연도 차이 적발경위 심리담당자가 조사담당자에게 적발 경위에 대하여 질의하자, 조사청은 계정별원장 및 대체전표상의 대체 분개를 보고 외주공사비가 2010년 비용이라는 사실을 적발하였다고 진술하였다.

6. 신용평가시 제출자료 신용평가 약정사항(일반기업용) 제5조 제1항에 의하면 의뢰인은 약정체결 후 다음 각 호의 본 평가 자료를 제출하여야 한다고 규정되어 있다. 제5조(자료제출의 의무 및 업무협조) ① “갑”은 이 약정체결 후 다음 각호의 본평가 자료를 제출하여야 한다.

1. 최근 3개년 감사보고서 및 사업보고서 각 1부

2. 최근 반기(분기)보고서 및 반기(분기) 검토보고서 각 1부

3. 최근 월금융거래현황(여수신현황, 지급보증 및 담보제공내역) 1부 중략.

7. 입찰 참여자 제출자료 조달청 공문 및 계약예규 시행문에 의하면, 입찰에 참여하고자 하는 자는 신용정보업자로부터 평가받은 공공기관 입찰용 신용평가등급을 신용정보업자를 통해 나라장터에 전송하여야 하고, 미전송 업체는 낙찰자 선정에서 제외된다고 규정되어 있다.

• 나) 판 단 구 국세기본법 제47조의3 제2항 제1호 가 규정하는 부당과소신고가산세의 요건인 ‘부당한 방법으로 한 과세표준의 과소신고’란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소신고하는 경우로서 그 과소신고가 누진세율의 회피, 이월결손금 규정의 적용 등과 같은 조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 하는데(대법원2013두12362, 2013.11.14.), 소득귀속시기의 오류만으로는 구국세기본법제47조의3 제2항 제1호(2010.1.1.법률 제9911호로 개정되기 전의 것)에서 규정한 부당과소신고가산세가 적용되는 부당한 방법에 해당한다고 볼 수 없다. 청구법인은 2010년 증빙이 없는 부산물비를 손금산입 하였으나 법인세 경정결과 과세표준이 (-)로 부당과소신고가산세가 발생하지 않았고, 2011년 부당과소신고가산세는 외주공사비 귀속시기 차이로 인하여 발생한 것이므로 부산물비 손금산입 행위와 외주공사비 귀속시기 차이는 별개로 보는 것이 타당하다. 청구법인이 2010년 외주공사비를 2011년 원가로 계상한 것은 단순한 비용귀속시기의 조작으로 조사청이 계정별원장 및 대체전표상의 대체 분개만으로 적발한 것으로 보아 새롭게 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하는 행위를 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 행위를 한 바가 없으므로 부정한 행위로 보기 어렵고, 누진세율의 회피나 이월결손금 공제 등과 같은 조세포탈의 결과도 발생하지 않았으므로 이는 일반과소신고에 해당할 뿐 부당과소신고가산세 적용 요건에 해당하지 않는다. 이러한 점을 종합하면 증빙없는 부산물이 비용처리 행위와 외주공사비 손익귀속시기 조작행위를 하나의 은닉행위로 보아 2011년 부당과소신고가산세가 외주공사비 손익귀속시기 차이로 인한 것임에도 처분청이 부당과소신고가산세를 적용한 당초 처분은 잘못된 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있다고 인정되므로 ｢국세기본법｣ 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.