청구법인과 법인주주의 임원을 특수관계자로 보아 시가로 과세한 것은 정당함

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구법인은 2009.11.16. 설립되어 교량상부의 시공을 주업으로 하는 전문건설업체로 2011.5.26. 청구법인의 주주인 (주)기술(이하 “기술”이라 함) 발행주식 28,000주(이하 “쟁점주식”이라 함)를 기술의 공동대표자 박로부터 1주당 5,000원 총 140,000,000원에 양수하였다.
• 나. 지방국세청장(이하 “조사청”이라 함)은 2013.7.17.∼2013.8.25. 기간 동안 기술에 대한 주식변동조사를 실시하여 청구법인이 법인세법상 특수관계자인 박**로부터 쟁점주식을 시가(상속세 및 증여세법상 보충적평가방법에 의한 가액 주당 71,704원)보다 낮은 가액(액면가액 주당 5,000원)에 매입한 것으로 보아 법인세법 제15조제2항제1호 에 따라 시가와 거래가액의 차액 1,867,712,000원{(71,704-5,000)×28,000, 이하 “쟁점금액”이라 함}을 청구법인의 익금에 산입하도록 하는 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2013.11.5 청구법인에게 2011사업연도 법인세 642,697,300원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.1.20. 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (쟁점①에 대하여)
• 가. 대법원 판례(대법 2011두11990, 2013.09.12.)에서 법인세법제15조제2항제1호와 유사규정인 구 상속세 및 증여세법(2003.12.30. 개정 전의 것, 이하 “상증법”이라 함) 제35조제1항의 고가양도 및 저가양수에 대한 증여세 과세대상 특수관계자의 범위에 대하여 저가양수는 양수자, 고가양도는 양도자가 증여세 납세의무자이므로, 상증법 시행령 제26조제4항제1호, 제19조제2항제2호 등에 따른 “특수관계에 있는 자”는 납세의무자를 기준으로 그 거래상대방이 되는 특수관계에 있는 자의 범위를 정한 것이므로, 저가양수의 경우 저가양수자를 기준으로 하여 그의 사용인이나 그가 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원이 특수관계자에 해당한다고 봄이 타당하다고 판시한 바 있어, 기술은 청구법인이 출자하고 있는 법인이 아니므로 박와 청구법인은 특수관계자에 해당하지 아니한다.
• 나. 청구법인과 박가 법인세법상 특수관계자인 ‘주주 등의 사용인’으로 청구법인에 출자한 기술의 임원이어서 특수관계자로 본다고 하더라도 법인세법상 임원은 법인세법 시행령 제20조제1항제4호 각 목의 어느 하나의 직무에 종사하는 자를 말하는 것으로 직책에 관계없이 종사하는 직무의 실질에 따라 판단하여야 하므로, 박는 기술의 영업상 목적으로 형식상 등기한 이사에 지나지 않으며 사실상 기술의 경영에 전혀 참여하지 않은 사용인에 불과하여 청구법인과 특수관계자에 해당하지 아니한다. (쟁점②에 대하여) 어떤 거래행위를 부당행위 계산으로 인정하기 위해서는 단지 거래 당사자 사이에 특수관계가 있다는 것만으로는 부족하고, 그 외에 경제적 합리성이 없는 거래이어야 하는데, 경제적 합리성이 없는 거래라는 점에 대한 입증책임은 과세관청에 있으며(대법원 2011.12.22. 선고 2011두22075 등 참조), 단순히 쟁점 주식거래가액이 상증법상 보충적 평가방법보다 낮다는 이유로 동 거래를 부당하다고 과세할 수는 없는 것으로, 박는 쟁점주식을 양도한 사유가 기술의 퇴사를 전제로 매각한 것이므로 박와 청구법인이 거래당시 법인세법상 특수관계자에 해당한다 하더라도 이 특수관계는 박가 청구법인에 출자한 기술의 임원이어서 특수관계에 해당한 것으로, 주식을 매각하고 퇴사하면 특수관계가 소멸하므로 주식을 양도하고 퇴사하면서까지 청구법인에게 이익을 분여할 이유가 전혀 없으며, 경제적인 사유로 주식매각대금을 사용하고자 하는 양도자 입장에서는 양도단가를 높이려 하고 양수자인 청구법인은 낮추어 구매하고자 함이 당연하며, 이에 따라 결정된 이 건 주식의 매매가격은 경제적 합리성이 결여되었다고 할 수 없어(조심2012서1472, 2012.07.03. 등 참조), 이 건 거래시세가 형성되어 있지 아니한 비상장주식을 불가피하게 처분하면서 발생한 거래의 특수성이 있었다는 점 등을 종합하여 볼 때 박**가 특수관계법인에게 이익을 분여할 목적으로 시가보다 저가로 거래하였다고 보기는 어렵다.
• 나. 처분청 의견 (쟁점①에 대하여)
• 가. 법인세법 시행령제87조제1항제3호에서 법인과 주주등의 임원은 특수관계인으로 규정하고 있어, 청구법인이 쟁점주식을 양수한 시점에 박는 청구법인의 주식 11.45%을 보유한 기술의 공동대표자로 등기되어 있어 청구법인의 주주인 **기술의 임원으로서 청구법인과 특수관계에 해당한다.
• 나. 조사청은 세무조사시에 박가 실지로 경영에 참여하지 않았다는 관련 증빙을 요청하였으나, 청구법인은 구두로만 주장할 뿐 증빙을 제출하지 않았다가 불복청구 단계에서 이사회 회의록을 제출한 것으로 볼 때, 이사회회의록은 사후에 작성된 것으로 판단되며, 단순히 이사회 회의록만 가지고 양도자 박가 경영에 참여했는지 안했는지의 여부를 판단하는 것은 무리가 있으며, 청구법인으로부터 급여를 지급받고 법인등기부상 대표이사로 등재된 이상 특수관계에 해당한다. (쟁점②에 대하여) 법인세법 제52조제2항 에서 시가라 함은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 말하는 것으로서, 비상장주식이라 하더라도 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 거래의 실례가 있으면 그 거래가격을 시가로 보아 주식의 가액을 평가하여야 하는 것이고, 그 시가를 산정하기 어려운 경우에는 상증법 제63조제1항제1호다목에 규정된 보충적 평가방법에 따라 그 가액을 산정하는 것으로, **기술의 발행주식 중 2011년에 쟁점주식 이외의 매매사례가액이 존재하지 않으므로 상증법상 보충적평가방법으로 계산된 가액을 시가로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

① 청구법인과 쟁점주식의 양도자(박**)가 법인세법상 특수관계자에 해당 여부

② (쟁점① 기각시 심의) 상증법상 보충적평가액을 쟁점주식의 시가로 보아 과세한 처분의 당부

• 나. 관련법령 (1) 법인세법 제15조 【익금의 범위】

① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

② 다음 각 호의 금액은 익금으로 본다.

1. 제52조제1항에 따른 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 같은 조 제2항에 따른 시가(時價)보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액 (2) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (3) 법인세법 시행령 제87조 【특수관계인의 범위】

① 법 제52조제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계인"이란 법인과 다음 각 호의 어느 하나의 관계에 있는 자(이하 "특수관계인"이라 한다)를 말한다. 이 경우 본인도 국세기본법 제2조 제20호 각 목 외의 부분 후단에 따라 특수관계인의 특수관계인으로 본다.

3. 법인의 임원·사용인 또는 주주등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족 (4) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】

① 법 제52조제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조제1항제1호 다목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 상속세 및 증여세법 제63조제2항제1호 및 같은 법 시행령 제57조제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.

• 다. 사실관계

(1) 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2009.11.16. 기술에서 분할신설된 법인으로 분할당시 주주구성원은 100% 기술 및 기술의 주주로 구성되어 있고, 기술 법인등기부에 의하면, 박는 설립시부터 공동대표자로 등기되어 있다. (나) 2011년 기술의 주식변동내역은 아래와 같다. (단위: 주, %) 주 주 기초 증감 기말 주식수 지분율 주식수 지분율 박** 57,839 20.37

• 29,839(양도) 28,000 9.86 이 11,618 4.09 11,618 4.09 정 22,633 7.97 22,633 7.97 최 9,758 3.44 9,758 3.44 최 18,860 6.64 18,860 6.64 한 115,678 40.73 115,678 40.73 허 15,088 5.31 15,088 5.31 ㈜**기술 32,526 11.45 32,526 11.45 청구법인

• 0.00 + 28,000(양수) 28,000 9.86 **컨설턴트

• 0.00 + 1,839(양수) 1,839 0.65 (다) 청구법인의 2009년과 2010년 주식변동내역은 아래와 같으며, 쟁점주식 양수시점에 기술 및 기술의 주주가 청구법인의 발행주식 77%를 소유한 것으로 나타난다. <2009년 주식변동내역> (단위: 주, %) 주주 기초 지분율 증감 기말 지분율 박 38,186 20.37% 38,186 20.37% 이 7,670 4.09% 7,670 4.09% 정 14,942 7.97% 14,942 7.97% 최 6,442 3.44% 6,442 3.44% 최 12,452 6.64% 12,452 6.64% 한 76,372 40.73% 76,372 40.73% 허 9,962 5.31% 9,962 5.31% ㈜기술 21,474 11.45% 21,474 11.45% <2010년 주식변동내역> (단위: 주, %) 주주 기초 지분율 증감 기말 지분율 비고 박** 38,186 20.37%

• 38,186(양도)

• 0.00% **컨설

• + 18,000(양수) 18,000 9.60% **테크

• + 11,000(양수) 11,000 5.87% 서**

• + 4,593(양수) 4,593 2.45% 안**

• + 4,593(양수) 4,593 2.45% 정** 14,942 7.97%

• 14,942(양도)

• 0.00% 이**

• + 3,000(양수) 3,000 1.60% 이 7,670 4.09% + 955(양수) 8,625 4.60% (주)기술 주주 최 6,442 3.44% + 836(양수) 7,278 3.88% 최 12,452 6.64% + 1,522(양수) 14,004 7.47% 한 76,372 40.73% + 8,599(양수) 84,971 45.32% 허 9,962 5.31% 9,962 5.31% ㈜**기술 21,474 11.45% 21,474 11.45% (라) 조사청의 주식변동조사 보고서의 주요내용은 다음과 같다.

1. 청구법인은 기술의 분할법인이며 기술의 주주 및 기술이 청구법인 주식의 보유비율이 77%로서 기술의 공동대표자 박는 청구법인의 경영에 사실상 영향력을 행사하고 있는 것으로 보이므로 법인세법 시행령 제87조제1항 에 따라 청구법인과 박는 특수관계에 해당한다.

2. 박는 기술의 주식 28,000주를 주당 5,000원에 양도하였으나, 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 의하면 주당 시가는 71,704원으로 특수관계있는 청구법인에게 저가로 쟁점주식을 양도하였으므로 법인세법 제15조제2항 에 따라 시가와 대가의 차액 1,867백만원{(71,704-5,000)×28,000}을 입금산입하고 유보 처리하였다. (마) 국세통합전산망 자료에 의하면, 박**의 2011년까지 출입국 내역은 다음과 같다. 출입국일 출입국구분 목적지 2009.09.12 출국 UNITED KINGDOM 2009.09.21 입국 UNKNOWN 2010.07.06 출국 CHINA P. R. 2010.07.10 입국 UNKNOWN 2010.10.07 출국 HONG KONG, CHINA 2010.10.10 입국 UNKNOWN 2010.10.29 출국 CHINA P. R. 2010.10.31 입국 UNKNOWN 2011.02.13 출국 UNITED STATES 2011.02.20 입국 UNKNOWN

(2) 청구법인이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 기술은 1996.5.6. 토목설계를 전문으로 토목설계사들이 모여 설립한 법인이고, 박는 지방국토관리청에 근무하다 국토관리청 관련 업무를 위해 1999년 기술에 입사하여 2008년 2월부터 대관(對官)영업의 효율을 높이기 위해서는 감리협회 및 감리공제조합 등의 협회 회원으로 등록하는 것이 유리하다고 판단하여 등록을 추진하는 과정에서 등록자격요건이 각 회원사의 법인 등기부등본상 대표이사만 가능하기 때문에 기술의 각자 대표자로 등기하게 되었다는 주장이며, 박는 고령과 지병(암)으로 병원에 입·퇴원을 반복하다가 2013.12.21. 사망한 것으로 나타난다. (나) 박가 기술로부터 지급받은 급여액은 다음과 같다. 2009년 2010년 2011년 2012년 비 고 91,275,000 89,800,000 44,217,000 53,532,000 (다) 기술 주식매수 희망자 모집공고문에 의하면, 박는 2011.4.5. 쟁점주식을 1주당 5,000원에 매수할 희망자를 모집하는 공고문을 기술 사내에 게시한 것으로 나타난다. (라) 청구법인은 쟁점주식의 매매가액을 과거 거래가격(2006년 김** 주주의 주식거래가격 주당 5,000원), 아래의 동종업체의 최상위 그룹의 상장주식 시세 등을 고려하여 결정하였다는 주장이다. <2010.12.31. 기준 동종 상장법인(㈜유신) 주식의 가액과 비교> (단위: 백만원, %) 항목

① 동종업체

② 당사 비율(②/①) 총자산 136,392 18,836 13.8 순자산 101,005 10,487 10.3 매출 230,200 33,749 14.6 당기순이익 10,965 857 7.8 배당율 10 5.31 53.1 당시 주당 시가 14,500원 5,000원 34.5

• 라. 판단

(1) 쟁점①에 대하여 살피건대, 법인세법 제15조 제2항 제1호 에서 제52조제1항에 따른 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 같은 조 제2항에 따른 시가보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액을 익금에 산입하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제87조제1항제3호에서 법인과 그 주주등의 임원은 특수관계인으로 규정하고 있어 박는 청구법인의 주식 11.45%을 보유한 기술의 공동대표자로 등기되어 있고, 청구법인이 제시한 오염방지시설사업부문 대표이사 선임을 위한 이사회 회의록만으로 기술의 경영에 참여하지 않았다고 보기는 어려운 점, 기술로부터 급여를 지급받은 점 등을 고려할 때 박를 기술의 형식상 대표자로 보기는 어려워 청구법인과 특수관계인에 해당하는 것으로 봄이 타당하다고 판단된다. (2) 법인세법 제52조제2항 에서 시가라 함은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 말하는 것으로서, 비상장주식이라 하더라도 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 거래의 실례가 있으면 그 거래가격을 시가로 보아 주식의 가액을 평가하여야 하는 것이고, 그 시가를 산정하기 어려운 경우에는 상증법 제63조제1항제1호다목에 규정된 보충적 평가방법에 따라 그 가액을 산정하는 것으로(대법원 2004.5.13. 선고 2004두2271 판결 외 다수 같은 뜻), **기술의 2011년 주식변동내용에 의하면, 쟁점주식 이외에는 매매된 사례가 없고 쟁점주식의 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 거래의 실례가 확인되지 아니한 점, 매매에 앞서 공신력 있는 회계법인에게 정확하고 객관적인 회계자료를 제공하여 쟁점주식의 적정한 가치를 평가하거나 양도자와 양수자가 실질적인 가격협상을 통해 정당한 매매가격을 결정하려는 등의 노력을 한 증거를 제시하지 못하는 점 등을 고려해 볼 때, 쟁점주식을 1주당 5,000원으로 양도한 것은 사회통념이나 거래관행에 비추어 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 보기 어려워 처분청이 쟁점주식을 상증법상 보충적평가액을 시가로 보아 청구법인에게 법인세를 과세한 이 건 처분은 정당한 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.