청구법인이 특수관계법인에게 지급한 임차료에 대하여 부당행위계산 부인 규정을 적용한 것이 적법한지 여부

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구법인은 1975.1.20. 개업하여 시 구 동에서 ‘제조업’을 영위하는 법인으로, 처분청은 청구법인이 특수관계 있는 주식회사 치(현 && 한국지점, 사업자번호 1-84-, 이하 “쟁점법인”으로 한다)로부터 임차하여 사용하고 있는 시 구 동 -6, ***-12번지 대지 및 위 지 상건물(이하 쟁점부동산“이라 한다) 의 임차료 지급에 있어 시가를 초과하여 지급한 임차료에 대하여 종전 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】의 규정에 의거 2000∼2004년 사업연도의 과세표준을 경정결정하였다.
• 나. 청구법인의 이에 불복하여 심판청구(조심2010중1, 2012.2.1.)를 제기하였고, 지방국세청에서 심판청구의 결과에 따라 재조사한 바 당초처분이 정당한 것으로 결정하였고, 청구법인은 현재 행정소송(지법2012구합6)을 제기하여 계류중이다.
• 다. 처분청은 부과제척기간이 만료되지 않은 2007.1월～9월까지 청구법인이 쟁점법인에게 지급한 쟁점부동산의 임차료 중 법인세법에 정한 시가 초과 지급금액에 대하여 부당행위계산의 부인 규정에 따라 2013.1.8. 법인세 175백만원을 부과처분 하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2013.4.8. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구법인과 쟁점법인 사이의 건물사용게약은 임대차계약이 아닌 리스계약에 해당한다. 청구법인은 1997년 외환위기로 금리가 급등하자 이자비용을 부담 할 수 없어 쟁점부동산을 쟁점법인에게 양도한 후 이를 사용하기로 약정하였으므로 청구법인과 쟁점법인과의 계약내용은 부동산 임대 차 계약 이 아닌 리스계약에 해당하는 것으로 판정하여야 한다.
• 나. 조세를 부당하게 감소시킨 사실 없다. 쟁점부동산에 대하여 청구법인과 쟁점법인이 체결한 계약내용이 임대차계약에 해당된다 하더라도 당시 차입금 금리가 연 8∼20% 로 매우 높았으나 쟁점법인과의 계약으로 인하여 청구법인이 연 5%에 상당하는 비용을 부담하였으므로 ‘법인세를 부당하게 감소시킨 경우’에 해당하지 않는다. 청구법인과 특수관계자인 쟁점법인과의 임대차계약에 대하여 청구법인은 결코 부당행위부인의 대상이 아니라고 판단하고 있다. 부당행위부인은 대법원 판례(대법원 2001누7268, 2002. 9. 4)등을 볼 때 납세자가 특수관계자와의 거래에 있어 정상적이고 경제적이며 합리적인 방법에 의하지 아니함으로 인하여 통상의 합리적인 거래보다 조세의 부담을 경감 내지는 배제시키는 행위를 말하고, 법인세법과 소득세법에서 부당행위계산부인 규정을 둔 취지는 납세자와 특수관계자의 거래가 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것이며, 경제적 합리성의 유무는 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회 통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하여야 할 것이다. 따라서 먼저 청구법인과 특수관계자인 쟁점법인과의 임대차계약에 의한 거래가 정상적이고 합리적인 방법인지 또는 건전한 사회 통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것인지 여부와 조세의 부담을 경감 내지 배제시켰는지 여부를 판단하여야 할 것이다. 그러나 처분청은 거래의 실질은 고려하지 아니하고 단순히 청구법인이 특수관계자에게 지급한 임차료가 법인세법 시행령 제89조 의 시가범위를 초과하였다는 사실만으로 부당행위로 판단하고 있다. 청구법인과 특수관계자인 쟁점법인과의 임대차계약은 단순히 임대차계약만 판단할 것이 아니라 임대차계약에 이르는 과정을 검토하여야 하며, 이미 제출한 바와 같이 청구법인은 소유하고 있던 공장 토지 건물 등을 쟁점법인에게 매도하고 매도대금으로 금융기관의 차입금을 상환하였고, 매도한 공장 토지 건물 등을 쟁점법인에게서 임차하게 된 것으로 경영인의 의사결정 과정에서는 우선적으로 금융기관의 차입금을 상환하여 회사의 부도를 막고 회사를 살려야 한다는 점이 고려되었으며, 더불어 외환위기로 인한 국내 금융기관의 높은 이자비용보다 외환위기를 겪지 아니한 일본의 자금을 들여오게 된 것이다. 청구법인과 특수관계자인 쟁점법인과의 임대차계약의 부당행위 부인 여부를 판단하기 위해 청구법인의 경영진이 회사의 부도를 막기 위한 행위가 단순히 법인세법 시행령에서 규정한 요율 이상의 임차료를 지급하였다고 부당행위가 되는지, 또한 비록 법인세법 시행령에서 규정한 요율 이상의 임차료를 지급하였지만 이로 인해 오히려 이자비용을 절감하여 당기순손실을 축소시켰는데도 불구하고 조세의 부담을 경감 내지는 배제시키는 행위에 해당하는지 여부를 검토하면, 이 건 청구법인과 특수관계자인 쟁점법인과의 임대차계약은 결코 부당행위 부인의 대상에 포함될 사유가 없음이 명백하다. 또한 계약 당시에는 청구법인의 당기순손실 발생금액이 크고 이월결손금도 많은 상태이므로 청구법인이 조세의 부담을 경감 내지는 배제시키고자 하였다면 오히려 임차료를 낮춰서 임대료를 받는 상대방의 조세를 줄였을 것이다. 결론적으로 청구법인과 특수관계자인 쟁점법인과의 임대차계약은 회사의 부도를 막기 위한 경영진의 의사결정 과정에서 발생한 것으로 조세의 부담을 회피할 의도도 전혀 없었으므로 부당행위 부인의 대상이 되지 아니한다고 판단된다.
• 다. 쟁점부동산 시가산정의 부당성 상속세 및 증여세법의 규정에 해당재산에 대한 감정가액이 있는 경우 감정가액을 시가로 보도록 규정하고 있으나 과세관청은 쟁점부동산의 시가를 상속세 및 증여세법에 규정한 보충적 평가방법인 기준시가를 시가로 산정하여 과세표준과 세액을 결정한 것으로 부당하다. 시가의 적용에 대해서는 청구법인은 임대차계약일에는 감정을 실시하지 아니하였으므로 감정평가서는 없지만 2006.3.20. 기준의 감정평가서도 있으며, 비록 사후 감정이지만 2007.12.31. 기준 감정서도 있는 바, 처분청에서는 소급하여 작성된 사후감정은 시가를 적정하게 반영한 것이라고 볼 수 없다고 하지만 특정 시점의 시가를 판단하는 점에 있어서는 소급감정이라도 충분하다고 판단된다. 또한 비록 특정일의 감정평가서가 없다고 할지라도 그 이후 일정 시점에서 기준시가와 감정평가액과의 차이가 많다면 기준시가 산정에 감정평가액을 반영해주는 것이 타당하다고 판단된다. 즉, 본 건의 경우 원 계약의 계약기간 2년이 종료하였지만 종료로 인한 재계약을 하지 아니하였으므로 간주 재계약일은 2003.4.1.과 2005.4.1.로 보아야 할 것이며, 따라서 2005.4.1. 감정평가액은 없지만 2006.3.20. 기준의 감정평가서가 있으므로 기준시가 계산시 이를 고려하여야 할 것이다. 또한 청구법인과 특수관계자인 쟁점법인과의 임대차계약으로 인한 부당행위 부인의 기준시점은 각 회계연도 말 기준의 시가와 이자율이 적용되어야 한다고 판단된다.
• 라. 이자율 산정의 부당성 2007.7월 이후 적용할 이자율은 5.0%(국세청고시 2007-36호)임에도 불구하고 과세관청은 4.2%를 적용함으로서 과세표준과 세액을 과다하게 결정하였다.

• 가. 임대차 계약 해당 여부에 대한 검토 (조심 2010중1721, 2012.1.19.) 청구법인이 쟁점부동산에 관하여 쟁점법인과 체결한 계약은 임대계약 종료시 쟁점부동산의 소유에 관한 사항이 계약내용에 포함되어 있지 않아 리스계약에 해당되지 아니한다.
• 나. 조세의 부당감소 여부에 대한 검토 (조심 2010중1721, 2012.1.19.) 청구법인이 쟁점부동산을 매각하고 그 자금으로 부채상환을 하는 등 구조조정으로 인하여 경영여건이 개선되었다는 점을 고려하면 청구법인이 특수관계에 있는 쟁점법인에게 일반적인 임대료보다 높은 임차표를 지급할 합리성은 있다고 보이나, 조세회피 목적은 실제 조세회피와는 관계없이 개연성만으로 성립하는 점으로 볼 때 청구법인이 쟁점법인에게 일반적인 임차료보다 높은 임차료를 지급하여 법인세 부담이 감소되었는지 여부에 따라 조세회피목적이 있었는지 여부를 판단하여야 하는 것이다.
• 다. 쟁점부동산의 시가 및 이자율 산정의 적정여부 청구법인은 쟁점부동산의 시가를 감정가액에 의하여 한다고 주장하며 감정평가서를 제출하였으나 해당 감정평가서는 2007.12.31. 가액을 2012.6.1. 소급하여 작성된 감정평가서로 청구법인과 쟁점법인의 임대차계약 당시(2001년)의 시가를 적정하게 반영되었다고 볼 수 없으므로 상속세 및 증여세법에 정한 보충적 평가방법으로 쟁점부동산의 시가를 산정한 처분은 정당하다. 청구법인은 임대료의 시가를 산정함에 있어 2007년 7월 1일 고시된 이자율 5%를 적용하여야 한다고 주장하나 부당행위계산 부인 규정의 적용에 있어 적용한 이자율은 임대차계약 체결당시의 이자율로 산정하여야 하므로 4.2%의 이자율을 적용하여 임대료의 시가를 산정한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 청구법인이 2007.1월부터 9월까지 특수관계법인에게 지급한 임차료에 대하여 부당행위계산 부인 규정을 적용한 것이 적법한지 여부
• 나. 관련법령 1) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】 (2010.12.30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것)

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 법인세법 시행령 제87조 【특수관계자의 범위】 (2010.12.30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것)

① 법 제52조제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.

2. 주주등(소액주주 등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족 3) 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형】 (2010.12.30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것)

① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. (단서 생략) 4) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】 (2010.12.30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것)

① 법 제52조제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 법 제52조제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다. <개정 2002.12.30, 2003.12.30, 2005.2.19>

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조제2항제1호 및 동법시행령 제57조제1항·제2항의 규정을 준용함에 있어서 "직전 6월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3월로 한다)"은 이를 각각 "직전 6월"로 본다.

④ 제88조제1항제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다. <개정 2000.12.29, 2001.12.31>

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

• 다. 사실관계 1) 청구법인이 2010.3.31. 조세심판원에 제기한 심판청구 결정서(조심2010중1721, 2012.1.19.)의 사실관계 및 판단을 보면 다음과 같다. (생략) 2) 처분청이 제출한 청구법인에 대한 사후관리 검토조서의 주요내용은 다음과 같다. (생략) 3) 청구법인은 당초 심판결정에 대하여 행정소송을 제기하여 현재 계류(지방법원2012구합6*)중이며, 진행상황은 속행(기일추정)으로 되어 있음이 확인된다.
• 라. 판단 1) 처분청은 청구법인에 대한 중부지방국세청 재조사 결정내용에 따라 2007.1월부터 9월까지 청구법인이 쟁점법인에게 지급한 쟁점부동산의 임차료 중 법인세법에 정한 시가 초과 지급금액에 대하여【부당행위계산의 부인】규정에 의거 법인세 부과처분을 하였고, 청구법인은 처분청의 부당행위계산부인은 부당하다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 처분청이 제출한 자료를 보면, 지방국세청장은 2005.6.20.～2005.7.15. 기간동안 청구법인에 대한 법인세제 통합조사를 실시하여 청구법인이 특수관계 있는 쟁점법인으로 부터 임차하여 사용하고 있는 부동산의 임차료 지급에 있어 시가 를 초과하여 지급한 임차료에 대하여 종전 법인세법 제52조 【부당 행 위계산의 부인】의 규정에 의거 2000∼2004년 사업연도의 과 세표준을 경정결정 하였고, 처분청은 이와 관련하여 2005사업연도부터 2007사업연도까지 이월결손금을 부당하게 과다공제한 것에 대하여 청구법인에게 2005사업연도 49,466,060원, 2006사업연도 655,873,720원, 2007사업연도 38,874,370원을 부과처분 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2010.3.31. 조심2010중1호로 심판청구를 하였으며, 조세심판원에서 2012.1.19. 재조사결정을 하였고, 지방국세청장은 재조사 결과 당초 조사내용이 정당한 것으로 결정하였으며, 청구법인은 재조사 결정내용에 대하여 행정소송을 제기하여 현재 소송계류(인천지법2012구합)중이다. 처분청은 ** 지방국세청 재조사 결정내용에 따라 2007.1월부터 9월까지 청구법인이 쟁점법인에게 지급한 쟁점부동산의 임차료 중 법인세법에 정한 시가 초과 지급금액에 대하여【부당행위계산의 부인】규정에 의거 법인세 부과처분을 하였다. 청구법인은 처분청의 부당행위계산부인 규정을 적용한 것은 부당하다고 주장하나, 청구법인의 동일한 쟁점에 대한 법인세 과세처분이 현재 소송진행 중에 있어 부과처분에 대하여 소송계류중이라 하여 부과처분을 하지 아니할 수는 없는 것이고, 심판청구 결과에 따른 재조사결정에 근거하여 부과처분 한 이 건에 대하여 청구법인이 추가적으로 구체적이고 객관적인 입증자료를 제시하지 못하므로 처분청의 당초처분에는 잘못이 없다고 판단된다. 2) 또한, 청구법인은 부당행위계산 부인액을 계산함에 있어 이자율을 2007.7월 이후부터는 5.0%(국세청고시2007-36호)를 적용하여야 한다고 주장하나, 부당행위계산부인 규정을 적용한 이자율은 임대차계약 체결당시의 이자율로 산정(서이46012-10334, 2002.02.27.)하여야 하므로 2001년 계약당시의 이자율 4.2%를 적용한 당초처분은 정당하다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.