쟁점견본품 제공이 부당행위계산부인규정에 해당하는지 여부

가. ㅇㅇ지방국세청장(조사1국, 이하 “조사청”이라 함)은 청구법인에 대한 법인세통합조사를 실시하여, 청구법인이 2009년도에 주식회사 A(이하 “청구외법인”이라 함)에 지급한 판매장려금 중 OEM(주문자상표 부착생산)방식 으로 청구외법인에 납품한 제품에 대한 판매장려금(견본품으로 제공, 이하 “ 쟁점견본품 ”이라 함) 259백만원(매출액 8,642백만원의 3%)에 대하여, ㅇㅇ세무서장(이하 “처분청”이라 함) 에게법인세법제52조의 부당행위계산 부인규정을 적용할 것을 통보하였다. 나. 이에 따라 처분청은 2012.8.6. 청구법인에게 2009사업연도 법인세 146,257,681 원을 경정․고지하였으나, 청구법인은 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2013.2.28. 이 건 심사청구를 제기하였다. ※ 청구법인은 동 사건과 동일유형의 과세처분(2005~2008 사업연도, 422백만원) 에 대하여 심판청구를 거쳐 서울행정법원에 소를 제기하여 2013.1.4. 승소판결 받았 으나, 국세청의 항소로 현재 서울고등법원(서울고법2013누***호)에 계류 중임

가. 청구법인은 청구외법인과의 거래에서 동종업체 매출액 대비 매출원가 율이 3%이상 낮아 영업이익이 3%이상 높게 발생하는 점을 보더라도 청구법인 의 쟁점 견본품 제공대가는 향후 최종 제품 납품단가에 반영되었다고 봄이 타당하며, 청구외법인이 쟁점 견본품의 대가를 따로 지급할 성격의 거래가 아니다. 나. 청구법인은 청구외법인과 제품 위․수탁생산계약을 체결하여 청구외법인 제품을 제조․공급(OEM방식, 주문자상표 부착생산)하였고, 판매장려금 약정서에 따라 이 사건 견본품을 지급하여 왔으며, 청구법인의 OEM방식 매출액 중 청구외법인에 대한 매출액이 차지하는 비중은 전체의 90% 정도로 청구외법인과의 거래는 청구법인의 수익 실현에 결정적으로 기여하고 있고, 청구외법인의 매출액이 증가하는 경우에는 필연적으로 청구법인의 매출액 역시 증가하게 되며, 청구법인의 수익을 증가시킬 목적으로 청구외법인에 대한 매출액을 기준으로 견본품을 지급하였으므로 쟁점 견본품의 가액은 청구법인의 수익창출과 직접적으로 관련된 판매부대비용에 해당하므로 전액 손금에 산입되어야 한다. 다. 또한 OEM방식에 의하여 제품을 공급하고 있는지 여부에 따라 견본품의 지급이 수익창출에 기여하고 있는지 여부가 달라지거나 지급목적에 차이가 있다고 볼 수 없으며, OEM방식에 의한 거래에서 청구외법인에 대한 매출액이 차지하는 비중이 절대적으로 높아 청구외법인과의 거래가 청구법인의 수익실현에 결정적으로 기여하고 있으므로 청구외법인에게만 견본품을 지급하였더라도 경제적 합리성이 결여되었다고 볼 수 없으므로 부당행위에 해당하지 아니한다. 라. 따라서, 청구법인의 청구외법인에 대한 쟁점 견본품 제공은 조세부담을 부당히 감소시킬 의도가 있거나 접대목적으로 한 것이 아니라 청구법인의 수익창출과 직접적으로 관련되어 지출한 판매부대비용에 해당하는 것으로 보아야하므로 전액 손금에 산입되어야 한다. 마. 또한 서울행정법원의 2013.1.4.자 확정판결문에서 청구법인에 대한 법인세 부과처분을 취소하는 것으로 결정하였는바, 처분청이 과세한 이 건 처분을 취소하여 주시기 바란다.

가. 청구법인이 특수관계법인인 청구외법인에 납품하면서 지급한 판매장려금에는 청구법인 자체 제품의 매출에 따른 판매장려금 이외에 청구외법인으로부터 OEM 방식에 의하여 주문받아 생산한 제품의 매출에 따른 판매장려금이 혼재되어 있으며, OEM 방식에 의한 제품 납품의 경우에는 제품의 매출에 따른 미래의 불확실성의 부담은 오로지 생산을 위탁한 판매업자에게 있고, 상품을 제조․생산하는 자의 입장에서는 주문 당시부터 매출이 고정되어 주문자의 주문에 따라 기일 내에 상품을 납품해야 하는 위험을 부담하고 있는 바, 쟁점견본품은 OEM방식에 의한 제품에 대하여 지급한 것으로 청구법인의 상품판매와는 직접적인 관계가 없으므로 판매부대비용에 해당하지 않는다. 나. 쟁점견본품의 지급은 ‘청구법인 자신의 상품’의 판매(수익)와 직접관계 없는 것으로서 청구외법인이 부담하여야 할 위험을 자신이 부담 내지 판매법인인 청구외법인의 이익보장을 위한 지원 성격이 있으며, 청구외법인의 영업활성화를 위한 지급으로 청구법인과는 직접적으로 관련성이 없고, 청구법인은 다른 회사에게도 OEM방식으로 제품을 생산․납품함에도 불구하고 그들에게는 판매장려금(견본품)을 지급한 사실이 없으며, 청구외법인과의 거래에 있어서도 2005년 4월 이후에 출시되는 신상품에 대하여는 견본품 지급대상에서 제외하고 있는 바, 이 사건 견본품의 지급은 경제적 합리성이 결여되었으므로 부당행위에 해당한다. 다. 따라서, 쟁점 견본품은 법률의 규정 및 청구법인이 납품하는 상품의 실질 등을 볼 때 청구법인이 자신의 제품 매출을 위하여 관련된 비용이 아니라 특수관계자의 지위에 있는 청구외법인의 위험의 일부를 청구법인이 인수한 것 내지는 제품 주문자겸 판매법인인 청구외법인의 이익보장을 위한 지원 성격으로 지급된 것으로 봄이 타당하므로 전액 손금 부인함이 타당하다.

• 가. 쟁점 특수관계자인 청구외법인에게 무상제공한 쟁점견본품이 부당행위계산부인규정에 해당하는지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 등 1) 법인세법 제19조 【손금의 범위】

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

③ 조세특례제한법제100조의 18 제1항에 따라 배분받은 결손금은 제1항의 손금으로 본다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 3) 법인세법 시행령 제19조 【손비의 범위】 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 따른 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용 1의 2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다) 4) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】

① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다. 5) 법인세법 시행규칙 제10조 【판매부대비용의 범위】 영 제19조 제1호의 2에서 “판매와 관련된 부대비용”이란 기업회계기준(영 제79조 각 호에 따른 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따라 계상한 판매 관련 부대비용을 말한다.

• 다. 사실관계 1) 이 건 관련하여 청구인에 대한이의신청 결정서에 따르면, 다음의 내용이 확인된다.
• 가) 청구법인은 1978.7.20. 개업하여 건강식품 및 화장품을 제조하는 업체로서 청구외법인의 위탁을 받아 OEM방식으로 납품하거나 또는 자체 생산한 건강식품 및 화장품을 청구외법인에게 주로 매출하고 있으며, 청구법인과 청구외법인이 특수관계법인이라는 점에 대하여는 당사자 간에 다툼이 없다.
• 나) 청구법인과 청구외법인 간에 2007.1.1. 체결한 판매장려금 지급에 대한 약정서에는 다음과 같은 내용이 나타나 있다. 판매장려금 약정서 제1조(목적) 본 약정은 청구법인이 청구외법인의 영업활성화를 목적으로 청구외법인에게 판 매장려금을 지급함으로써 상호간의 발전을 도모함을 목적으로 한다. 제2조(약정기간) 본 약정의 기간은 기본계약서인 ‘제품위탁생산계약서’의 기간에 준한다. 제3조(지급액 및 시기) 청구법인은 청구외법인에게 매출액의 3% 에 상당하는 금액을 분기 1회 견본품으로 지급 한다. 단, 2005.4.1. 이후 출시되는 신상품은 지급대상에서 제외한다. 제4조(샘플지급 품목) 청구법인이 생산하는 전 견본품으로 한다. 단, 지급품목은 청구법인과 청구외법인 상호간의 협의에 의해서 조정할 수 있다. 다) 조사청에서 제출한 심리자료(확인서)에 의하면, “청구법인이 특수관계가 있는 청구외법인에 2009년까지 판매장려금 명목으로 견본품(납품액의 3%)을 무상으로 제공하였는바, 장려금 계산의 기준금액인 납품액 중 청구외법인이 개발하여 OEM방식으로 납품하는 금액은 장려금 지급대상에서 제외하여야 함에도 이를 포함하여 무상지원한 사실”이 나타나며, 2009사업연도에 OEM방식으로 청구외법인에 납품한 금액은 8,641,612,142원, 견본품(판매장려금, 3%)은 259,248,364원으로 확인된다.
• 라) 청구법인은 청구주장을 뒷받침할 만한 구체적인 증빙서류를 제시하지 아니하고 있다. 마) 청구법인은 이 사건과 동일유형의 과세처분(2005~2008 사업연도, 422,383,040원) 에 대하여 2011.3.30. 심판청구(조심2011전)를 제기하였으나 2011.11.21. 기각결정 되었고, 이후 2012.2.17. 서울행정법원에 소를 제기하여 현재 동 사건(서울행정법원2012구합호)은 계류 중에 있다. 2) 위 서울행정법원2012구합에서는 “국패”(2013.1.4. 선고)로 판결되었으며, 현재 서울고법(2013누)에 계류 중인바, 동 판결문의 요지는 다음과 같다.(생략) 3) 서울행정법원2012구합***(2013.1.4. 선고)에 따르면, 2005~2008 사업연도 기간 중 청구법인의 청구외법인에 대한 매출비중은 약 80%로 나타나며, 2009년의 경우 동 비중이 약 70%정도라는 사실에 대해서는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다. 4) 청구법인은 다른 회사에게도 OEM방식으로 제품을 생산․납품하고 있으나, 동 업체들에 대해서는 판매장려금(견본품)을 지급한 사실이 없는 점에 대해서는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다.
• 라. 판단 청구법인은 쟁점견본품제공은 상관행에 벗어나는 비정상적인 비용 또는 청구외법인에게 이익을 보전해주기 위한 지원으로 보기는 어렵다는 주장이나, 사업자가 그 거래처에 판매장려금 등을 지급함에 있어서 모든 거래처에 동일한 조건에 의하여 차별없이 관행적으로 계속하여 지급한 것으로서 건전한 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정될 수 있는 범위 안의 금액은 법인세법 시행령 제19조 제1호 의 손비(판매부대비)에 해당하는 것이나(국심2005서2047, 같은 뜻), 청구법인의 경우 청구외법인의 위탁을 받아 OEM(주문자상표 부착생산) 방식으로 납품하는바, OEM 방식에 의한 납품의 경우 주문 당시에 매출이 확정되어 별도의 판매장려금이 지급될 여지가 없음에도 동 명목으로 당해 제품에 대한 견본품을 무상제공한 점, 청구법인이 청구외법인의 영업활성화를 목적으로 판매장려금을 지급하기로 약정서를 작성한 점, 2005년 4월 이후에 출시되는 신상품에 대해서는 견본품 지급대상에서 제외하고 있는 점, 청구법인은 다른 회사에게도 OEM방식으로 제품을 생산․납품함에도 불구하고 청구외법인과 차별하여 동 업체들에게는 판매장려금(견본품)을 지급한 사실이 없는 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점견본품 지급이 부당행위계산부인규정에 해당되지 않는다는 청구법인의 주장은 설득 력이 약한 것으로 보이는바, 이 건 법인세를 과세한 처분청의 고지처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로국세기본법제65조 제1항 제2호 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.