장부상 대표이사에 대한 가수금 잔액이 공급대가보다 많은 경우 공급대가를 상여로 처분할 수 있는지 여부

청구법인은 ◯◯광역시 ◯◯구 ◯◯동 335-1번지에서 여성의류를 제조․판매하는 업체로, 2005년 제2기 기간 중 청구외 (주)◯◯텍스(XXX-XX-XXXXX, 이하 “쟁점 매입처”라 한다)로부터 공급가액 197,000천원(이하 “쟁점공급가액”이라 하고, 부가가치세를 포함한 216,700천원을 “쟁점공급대가”라 한 다)의 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 교부받아 2005.1.1.～12.31.사업연도(이하 “2005사업연도”라 하고, 이후 사업연도도 같다.) 손금에 계상하여 법인세를 신 고하였다. 처분청은 2006. 11월 청구법인에 대한 현지확인조사를 실시하여 청구법인 이 수취한 쟁점세금계산서는 실물거래 없이 세금계산서만 수취한 것으로 보 아 2006.12.14. 매입세액을 불공제하여 2005년 제2기분 부가가치세 25,525,290원, 쟁점공급가액을 손금 불산입하여 2005사업연도 법인세 48,960,150원을 각각 경 정․고지하였고, 쟁점공급대가를 대표자인 청구외 김◯◯(이하 “김◯◯”이라 한다)에게 상여처분하여 소득금액변동통지를 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2007.3.6. 이의신청을 거쳐 2007.7.5. 이 건 심사청구를 하였다.

• 가. 청구법인은 선입선출법에 의하여 재고자산을 평가하여 신고하였는바, 청구법인의 2005사업연도 매출원가로 계상한 291,196,068원에는 쟁점공급가액 금액 중 91,647,470원 만이 포함되어 있고, 나머지 105,352,530원은 가공자산으로 계상(기말재 고 112,500천원 중 위 금액은 가공자산임)되었다가 2006사업연도에 비로소 매출원가로 계상되었으므로 2005사업연도에는 손금산입(2006사업연도 손금불산입할 사항임)되어야 하고,
• 나. 청구법인은 자기자본이 소액인 영세한 법인으로 관행상 상품 매입 시 대표이사로부터 현금을 차용한 것(가수금)으로 처리한 후, 대금 지급 시 현금을 지급한 것으로 회계처리 하여 실제 사외로 유출된 현금이 없고, 사외로 유출되었다 하더라도 채권․채무의 회수․반제 시 자금흐름은 선입선출법과 같이 처리되는 것이 일반적․통상적인 관행이고, 쟁점공급가액을 가공원가로 계상하기 전에도 이월된 가수금 290백만원이 있었으며, 가수금 계정에 쟁점공급대가 금액을 계상한 이후에도 계속해서 전기이월된 가수금 이상 계속해서 남아 있어 쟁점공급대가가 사외로 유출되었다고 볼 수 없으며, 가수금 회계처리에 있어 선입선출법 적용이 불합리하거나 특별한 사유로 적용이 불가능한 경우라도, 적어도 쟁점공급대가 발생시점 이후에 반제된 234,500천원은 평균비율로 균등하게 변제되었다고 보아야 하므로 94,806,250원을 초과하는 121,893,750원은 청구법인의 가수금계정에 유보되어 있다고 할 것이다. 따라서 단지 자료상과의 거래라는 이유만으로 2006사업연도 이후 실제 사외유출 여부와 그 귀속자를 파악(사후관리)하지 않고 2005사업연도에 쟁점공급대가 금액 전부를 상여 처분한 다음 소득금액변동통지한 것은 부당하다.

• 가. 법인 결산 시 기말재고자산 파악은 일반적으로 실지재고를 확인하여 장부상 재고와 비교 감손 등을 확인하는바, 청구주장은 장부상 기말재고가 112,500천원이나 실지재고는 7,147,470원(장부재고의 6%)으로 거의 재고자산이 없었다는 주장이나, 처분청 공무원의 현지확인 시 제시한 재고자산명세 및 현지확인 시 확인한 재고품 등으로 보아 청구법인의 주장은 신빙성이 없고,
• 나. ① 청구법인은 쟁점세금계산서를 수취하고 현금을 지급한 것으로 회계처리를 하였고, ② 쟁점세금계산서를 수취한 뒤에도 246,000천원의 가수금이 발생하였으며, 234,500천원 상당액의 가수금이 반제되어 쟁점금액이 인출되지 않았다고 볼 수 없고, 쟁점금액이 인출되지 않았다는 근거도 없으며, ③ 통상 자료상과의 거래는 가공원가를 구성하여 현금을 유출할 의도를 배제할 수 없으므로 우선적으로 변제되었다고 보아야 하고, ④ 청구법인이 2006.1.1. 상계처리 하는 분개를 하였다고 하나, 현지확인 시점까지 인출된 금액을 회수하고 수정신고를 한 사실도 없으므로 대표이사인 김◯◯에게 인출된 것으로 보아 소득금액변동 통지한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

① 2005사업연도 소득금액 계산에 있어 쟁점공급가액 중 그 일부인 91,647,470원만 손금불산입 할 수 있는지 여부

② 장부상 대표이사에 대한 가수금 잔액이 쟁점공급대가보다 많다 하여 쟁점공급대가를 상여로 처분할 수 없는지 여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관계법령 1) 법인세법 제19조 【손금의 범위】

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다. (1998. 12. 28 개정)

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. (1998. 12. 28 개정)

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28 개정) 2) 법인세법 제67조 【소득처분】 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여배당기타 사외유출사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. (1998. 12. 28 개정) 3) 법인세법시행령 제106조 【소득처분】

① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다. (1998. 12. 31 개정)

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주가 아닌 주주 등인 임원 및 그와 동조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 조세특례제한법 제46조 제12항 의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주 등인 임원 중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다. (1998. 12. 31 개정)

• 가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당 (1998. 12. 31 개정)
• 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여 (1998. 12. 31 개정) (이하 생략)
• 다. 사실관계 및 판단

1. 사실관계

• 가) 청구법인은 2002.10.1. 신규 개업한 의류 제조 및 판매업체로서, 결산서에 의하면 2005사업연도 매출액(제품매출 포함)은 1,094,123,464원이고, 기초상품재고액은 148,336,928원이며, 당기 중 상품 매입액은 255,359,140원, 기말상품재고액은 112,500,000원이다.
• 나) 청구법인은 쟁점매입처로부터 2005.10.5. 54,000천원, 2005.10.30. 60,000천원, 2005.11.25. 36,000천원, 2005.12.10. 47,000천원 합계 197,000천원 상당의 세금계산서를 교부받아 상품계정으로 계상하였다.
• 다) 처분청은 쟁점매입처의 관할서로부터 자료통보(자료상 거래확정자)를 받고는 2006. 11월 청구법인에 대하여 쟁점세금계산서의 실물거래 여부에 대한 현지확인조사를 실시하였고, 그 결과에 따라 쟁점세금계산서는 사실과 다른 가공세금계산서로 부가가치세 매입세액 불공제하고, 아울러 쟁점공급대가 금액을 손금불산입하여 상여처분하고 부가가치세 상당액인 19,700천원은 손금산입 기타처분하였고, 인정상여금액 대하여 대표자에게 소득금액변동통지 한 사실이 조사복명서에 의하여 확인된다.
• 라) 처분청과 청구법인 사이에 실물거래 없이 쟁점세금계산서를 수취한 사실에 대하여는 다툼이 없다. 다만, 청구법인은 2005사업연도 매출원가로 계상한 291,196,068원(기초상품재고액 148,336,928 + 당기상품매입액 255,359,140원-기말상품재고액 112,500,000원)에는 쟁점공급가액 197,000천원 중 91,647,470원만 포함된 것이고 나머지 105,352,530원은 가공자산이므로 손금산입 되어야 한다고 주장하고 있다. 청구주장의 2005사업연도 매출원가 구성 내역은 아래 【표1】과 같다. 청구주장의 매출원가 내역 【표1】 (단위: 원) 일자 적요 매출원가/기말재고(원) 비고 총매입 매출원가 기말재고 2005.1.1. 이월재고 148,336,928 148,336,928

• 2005.1.1- 2005.9.30 기타매입 51,211,670 51,211,670

• 선입선출법에 의하여 재고자산 평가 2005.10.1- 2005.12.10 쟁점매입 197,000,000 91,647,470

• 105,352,530 2005.12.11- 2005.12.31 기타매입 7,147,470 7,147,470 합계 403,696,068 291,196,068 112,500,000

• 마) ‘현지확인조사 결과 복명서’에 의하면, 청구법인은 재고자산을 선입선출법으로 계상하였으며, 2005사업연도 중 매입처는 쟁점거래처를 제외한 나머지는 인천세관이며, 기말재고액에 대하여 청구법인에 관련 거래내역서 및 상품수불부가 보관되어 있지 않고 있다고 기재되어 있다.
• 바) 청구법인은 상품이나 원재료를 매입할 경우 현금이 부족하여 대표자 가수금을 사용하여 현금을 지급한 것으로 회계처리 하였지만 실제로는 현금인출이 없었다고 주장하면서 설령 현금인출이 있었다 하더라도 채권․채무의 회수․반제 시 자금흐름은 선입선출법과 같이 처리되는 것이 일반적․통상적인 관행으로 가공원가로 계상하기 전 이월된 가수금이 290백만원이 있었고 쟁점공급대가 금액을 계상한 이후에도 계속해서 전기이월된 가수금 이상 남아 있었으며 기말에 310백만원의 가수금이 남아 있었으므로 쟁점공급대가가 사외로 유출되었다고 볼 수 없고(아래【표4】참조), 위 가수금에 있어 선입선출법 적용을 하지 않더라도 적어도 쟁점공급대가 금액 발생시점 이후에 반제된 234,500천원은 쟁점공급대가 발생 직전의 가수금잔액 290,000천원과 그 후 증가된 가수금 246,000천원의 합계액인 536,000천원에서 쟁점공급대가 상당의 가수금이 차지하는 비율(평균비율)로 균등하게 변제되었다고 보아야 하므로 94,806,250원(234,500천원 × 216,700천원 / 536,000천원)을 초과하는 121,893,750원은 청구법인의 가수금계정에 유보되어 있다고 주장하고 있다. 쟁점금액 매입에 따른 분개는 아래【표2】와 같고, 아래【표3】은 가수금 입금 및 반제 내역이다. 쟁점매입에 따른 분개현황 【표2】 (단위: 원) 매입일 차변 대변

2005. 10. 5 현금 460,000 현금 58,500,000 보통예금 460,000 가수금 58,500,000 부가세대급금 5,400,000 상품 54,000,000 현금 59,400,000

2005. 10. 30 현금 66,000,000 가수금 66,000,000 부가세대급금 6,000,000 상품 60,000,000 현금 66,000,000

2005. 11. 25 현금 40,000,000 가수금 40,000,000 부가세대급금 3,600,000 상품 36,000,000 현금 39,600,000

2005. 12. 10 현금 52,000,000 가수금 52,000,000 부가세대급금 4,700,000 상품 47,000,000 현금 51,700,000 가수금 입금 및 반제 내역 【표3】 (단위: 원) 거래일 차변 대변 잔액

2005. 10. 4현재 290,000,000

2005. 10월 79,000,000 135,500,000 345,000,000

2005. 11월 60,500,000 49,000,000 333,500,000

2005. 12월 95,000,000 63,000,000 301,500,000 계 234,500,000 247,500,000 대표이사 가수금을 선입선출법에 의하여 반제하였다는 주장 【표4】 (단위: 원) 일자 적요 가수금 내역 비고 차입 반제 잔액 2005.10.5. 이월잔액(①) 290,000,000 234,500,000 55,500,000 10.5～12.31기간 에 대한 가수금 차입,반제,잔액을 표시함 2005.10.5- 2005.12.31 기타가수금 (②) 29,300,000 29,300,000 2005.10.05 쟁점가수금 (③) 59,400,000 216,700,000 2005.10.30 66,000,000 2005.11.25 39,600,000 2005.12.10 51,700,000 소계④=(②+③) 246,000,000 합계(①+④) 536,000,000 234,500,000 301,500,000

• 사) 청구법인에 대한 현금출납장을 보면 쟁점매입처로부터 상품을 구입할 당시 쟁점거래 금액 상당액의 현금은 남아 있지 않다.

2. 판단

• 가) 쟁점①에 대하여 살펴본다. 청구법인은 2005사업연도 상품 기말재고액을 선입선출법으로 계상하였고, 매출원가로 91,647,470원을 계상하고 나머지 105,352,530원은 기말재고액으로 남아 있어 이 금액을 손금산입(△유보)하여야 한다고 주장하나, 쟁점공급가액 중 매출원가로 계상되지 않고 기말재고액으로 남아 있다고 주장하는 105,352천원에 대한 산출근거가 명확하지 아니하고, 당초 현지확인 시 가공매입과 관련된 상품이 기말재고액 명세서에 나타나지 않은 것으로 확인되므로 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다.
• 나) 쟁점②에 대하여 살펴본다. 가수금이란 청구법인의 부채로서 채권자인 김◯◯이 언제라도 그 이행을 청구할 수 있는 채권이다. 이 건과 같이 실제 영수하지 아니한 쟁점공급대가 상당액의 가수금을 김 ◯◯을 채권자로 하여 청구법인 재무제표에 계상한 것은, 청구법인이 쟁점공급대가 상당액을 김◯◯에게 유출한 후, 김◯◯이 그 금액을 다시 청구법인 에게 대여한 것과 그 경제적 실질이 같은 것이므로 쟁점공급대가에 상응하는 가수금을 장부에 계상하는 시점에 김◯◯에게 유출되었다 할 것이다. 따라서 청구주장은 설득력이 없는 것으로서 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.