특수관계자에게 정기예금으로 담보대출 받게 한 것은 자금의 우회대여이다.

[주문] 이 건 심사청구는 받아들일 수 없어 기각합니다. [이유]

청구법인은 ○○도 ○○시 ○○동 ****-6번지에서 펌프, 압축기 등을 생산하는 법인으로 ☆☆지방국세청장이 청구법인에 대하여 실시한 서면심리 결과, 청구법인이 특수관계자인 (주)○○물산(이하 "청구외법인"이라 한다)에게 정기예금을 담보로 제공하여 ○○은행으로부터 1998.11.11. 25억원, 1998.11.17. 10억원(이하 25억원과 10억원을 합한 35억원을 "쟁점금액"이라 한다)을 대출받게 한 것은 금융기관을 통한 우회대여로 실질적 자금대여에 해당하므로 이를 업무무관가지급금으로 보아 가지급금 인정이자 160백만원을 익금산입하고, 동 가지급금에 대한 지금이자 435백만원을 손금불산입하여 처분청에게 과세하도록 통지하였으며, 처분청은 2004.03.02. 청구법인에게 각 사업연도 법인세 1998년 귀속분 70,599,870원, 1999년 귀속분 211,862,450원, 2002년 귀속분 11,923,710원, 합계 294,386,030원을 결정·고지하였다. 청구법인은 법인세 1998년 귀속분 70,599,870원, 1999사업연도 귀속분 211,862,450원과 2002사업연도 귀속분 11,923,710원 중 6,641,170원, 합계 289,103,490원의 과세처분에 불복하여 2004.04.08. 이 건 심사청구하였다.

청구법인이 특수관계자인 청구외법인에게 예금을 담보로 제공한 것은 다음과 같은 사유로 당해 법인이 업무와 관련하여 이루어진 것이다. 청구법인은 1995년부터 펄프, 목재 및 비철금속을 수입하여 청구외법인에게 판매하였다. 청구외법인은 1997년 말 IMF사태 이후 거래선의 지속적인 부도 및 보유재고 판매부진 등 경영여건의 악화로 인하여 만기도래한 상업어음 결제를 하지 못할 상태에 이르렀고 청구법인은 청구외법인이 부도가 날 경우 기왕의 매출채권 등의 회수가 불가능한 것으로 판단하여 청구인 소유 정기예금을 담보로 제공하여 청구외법인이 대출받도록 함으로써 부도를 면하게 함과 동시에 그 대출금액으로 청구인의 매출채권을 회수하였는 바, 예금담보 제공과 관련한 구체적인 내용은 다음과 같다.

① 청구법인은 청구외법인에 대한 1998.11.10.까지의 매출채권 등 누계액 7,282백만원을 회수하기 위하여 청구외법인이 금융이관에서 대출을 받을수 있도록 정기예금을 담보로 제공하였으며 청구외법인과의 매출채권 발생 및 회수내역은 다음의 표와 같다. (백만원) ┌─────────┬──────┬──────┬──────┐ │ 일 자 │매출채권발생│매출채권회수│매출채권잔액│ ├─────────┼──────┼──────┼──────┤ │1998.06.30. 현재 │ -│ -│ 6,261│ ├─────────┼──────┼──────┼──────┤ │1998.07.01∼11.11.│ 774│ 2,470│ 4,812│ ├─────────┼──────┼──────┼──────┤ │1998.11.17. │ -│ 991│ 3,820│ ├─────────┼──────┼──────┼──────┤ │1998.12.31. │ 140│ 3│ 3,713│ ├─────────┼──────┼──────┼──────┤ │1996.06.30. │ 168│ -│ 4,125│ ├─────────┼──────┼──────┼──────┤ │1999.12.31. │ 372│ -│ 4,253│ └─────────┴──────┴──────┴──────┘ 위 내역에 나타나 있듯이 청구법인이 정기예금 35억원을 청구외법인에 담보로 제공한 사유는 명백히 청구외법인의 업무지원 및 청구법인의 업무와 관련한 매출채권 등의 회수를 목적으로 이루어진 것이다.

② 이 건 관련 국세심판결정례나 법인세법기본통칙에 의하면 "법인이 보유중인 예금을 단순히 특수관계자의 금융기관 대출담보로 제공하였다 하여 그 담보제공 사유만으로 업무무관가지급금으로 보는 것은 아니므로, 법인의 담보제공행위와 업무무관가지급금에 해당되는지의 여부는 담보제공경위나 사업과의 관련성 등을 감안하여 판단하여야 할 것이며, 특수관계 있는 자의 채무에 대한 보증을 하거나 담보를 제공한 사실만으로는 부당행위계산부인대상으로 보지 아니하는 점(법인세법기본통칙 2-16-9…20) 등을 감안하면, 청구법인이 금융기관을 통하여 특수관계법인에게 자금을 우회대여한 것으로 보기는 어려운 것으로, 이 건과 유사한 건 대한 부분의 심사·심판 결정례 및 국세청예규도 부당행위계산부인대상으로 보지 않는 것으로 판단하거나 해석하고 있다.(국심 2003중2572, 2003.12.10. 서이 46012-10343, 2002.02.27. 외 다수 같은 뜻) 그렇다면 쟁점금액은 업무무관가지급금이 아니라 청구법인과 거래관계에 있는 청구외법인에게 업무와 관련하여 발생한 대출금으로 봄이 타당하며, 처분청이 이를 업무무관가지급금으로 보아 이 건 법인세를 과세한 것은 이 건 거래에 대한 사실관계 및 법리를 오인한 것이므로 취소되어야 할 것이다.

• 가. 청구법인이 청구외법인에게 정기예금 담보제공으로 금융기관으로부터 대출받도록 한 것이 법인의 업무와 관련성이 있는지의 여부에 대하여 살펴보면 청구법인은 펄프, 목재, 비철금속 등을 수입하여 청구외법인에 인도하고 물품대금으로 일부 현금과 약속어음(자기발행어음, 타인발행어음)을 받아 어음은 은행에서 할인하여 통관비용으로 사용하였으며, 할인어음의 만기 전에 청구외법인의 자금사정으로 상환이 어려워지면 어음의 상환자금을 청구외법인에게 대여해 주었다. 이 대여금을 회수할 목적으로 청구법인은 정기예금에 가입하고 이를 담보로 청구외법인은 대출을 받아 대여금을 반제하였다. 이 경우 이 건 대여금이 업무와 관련이 있는지를 살펴보면, 법인세법시행령 제53조제1항 에서 금융업을 영위하는 법인이 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여는 업무무관가지급금에 해당하며, 금융업을 영위하지 않는 법인이 당해 법인의 출자자등에게 대여한 자금은 수익사업 여부와 관계없이 모두 업무무관가지급금으로 보고 있으므로 제조업을 영위하는 청구법인의 이 건 대여금은 업무와 관련 없는 가지급금에 해당된다.
• 나. 청구외법인의 대출금잔액 상당액을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입한 처분이 정당한지의 여부를 살펴보면 특수관계있는 자의 채무보증이나 단순히 담보제공사실만으로 업무무관 가지급금으로 보지 아니하나 담보제공경위나 사업과의 관련성 등 종합 판단하여 실질적으로 자금의 대여로 보는 경우에는 업무무관가지급금으로 봄이 타당하다. 청구법인은 기존의 단기대여금을 회수하기 위하여 1998.11.10. 및 1998.11.17. ○○은행에 35억원의 정기예금을 가입하면서 이를 담보로 제공하였으며 동일자로 같은 금액을 ○○은행으로부터 대출받도록 하여 기존의 단기대여금을 회수하였으며 청구외법인이 상환하여야 할 대출금과 정기예금과 상계하였고, 1998.12.29. ○○은행에 신규로 정기예금 35억원을 가입하고 이를 담보로 청구외법인이 같은 날, 같은금액을 ○○은행으로부터 대출받도록 하여 기존의 단기대여금을 회수하였으며, 2000.01.22. 청구외법인이 사업정리됨으로써 청구법인이 이 건 대여금을 대신 상환하였다. 청구법인의 예금과 이를 담보로 청구외법인이 대출 받은 내역 및 회수한 내용 등을 표로 정리하면 다음과 같다. (억원) ┌─────┬────┬──┬──┬───┬──┬──────────────┐ │ 일 자 │금융기관│예금│금액│대출자│대출│ 비 고 │ │ │ │종류│ │ │금액│ │ ├─────┼────┼──┼──┼───┼──┼──────────────┤ │98.11.10.│○○은행│정기│ 25│청구외│ 25│유상증자대금으로 정기예금 │ │ │ │예금│ │ 법인 │ │대출일자는 98.11.11 │ ├─────┼────┼──┼──┼───┼──┼──────────────┤ │98.11.17.│○○은행│정기│ 10│ " │ 10│ │ │ │ │예금│ │ │ │ │ ├─────┼────┼──┼──┼───┼──┼──────────────┤ │98.12.29.│○○은행│정기│ 35│청구외│△35│청구법인의 정기예금으로 대출│ │ │ │예금│ │ 법인 │ │금상환하고 청구외법인에 대한│ │ │ │ │ │ │ │대여금으로 전환 │ ├─────┼────┼──┼──┼───┼──┼──────────────┤ │98.12.29.│○○은행│정기│ 35│청구외│ 35│전환사채발행대금으로 정기 │ │ │ │예금│ │ 법인 │ │예금한 것을 담보로 대출받 │ │ │ │ │ │ │ │도록하여 대여금 회수 │ ├─────┼────┼──┼──┼───┼──┼──────────────┤ │22.01.22.│○○은행│정기│ │ │△35│청구외법인 폐업. │ │ │ │예금│ │ │ │청구법인이 대출금 대신 상환 │ └─────┴────┴──┴──┴───┴──┴──────────────┘ 위에서 살펴본 바와 같이 청구법인은 35억원을 정기예금 가입한 후 이를 담보로 같은 일자에 청구외법인이 대출을 받고, 정기예금 해지와 동시에 대출금을 청구법인이 대신 상환한 사실로 미루어보면 업무무관가지급금으로 봄이 타당하다.(국심 2002서2599, 2003.02.13 같은 뜻) 청구외법인에 대한 대여금을 법인세법 제52조 에 의한 부당행위계산부인 규정을 적용하여 인정이자를 계산하고 이를 익금산입한 처분이 정당한지의 여부를 살펴보면, 청구법인이 자기의 정기예금을 담보로 금융기관을 통하여 청구외법인이 자금을 대출받은 것은 금융기관을 통한 자금의 우회대여에 해당되는 것으로 이 경우에는 법인세법 제52조 [부당행위계산의 부인] 제1항, 제2항, 제4항 및 같은법시행령 제88조[부당행위계산의 유형 등] 제1항 제6호 및 제89조[시가의 범위 등] 제3항의 규정에 의하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당함으로 같은법시행령 제88조제3항의 규정에 의거 당좌대월이자율로 계산한 인정이자 상당액과 위 정기예금에 대한 이자와의 차액을 익금산입하여 법인세 과세한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구의 쟁점은 청구법인의 정기예금을 담보로 청구외법인이 대출받은 쟁점금액이 업무무관가지급금에 해당되는지의 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련된 법령을 살펴보면 다음과 같다. ■ 법인세법 제28조 [지급이자의 손금불산입]

① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.(1998.12.28 개정)

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)(1998.12.28 개정)

• 나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것(1998.12.28 개정) ■ 법인세법시행령 제53조 [업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입]

① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융기관 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.(1998.12.31 개정) ■ 법인세법 제52조 [부당행위계산의 부인]

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.(1998.12.28 개정)

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.(1998.12.28 개정)

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.(1998.12.28 개정) ■ 법인세법시행령 제87조 [특수관계자의 범위]

① 법 제52조 제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.(1998.12.31 개정)

1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조 의 2 제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족(2005.02.19 법명개정)

2. 주주 등(소액주주 등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족(2002.12.30 개정)

3. 법인의 임원·사용인 또는 주주 등의 사용인(주주 등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인 외의 자로서 법인 또는 주주 등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족(1998.12.31 개정)

4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인(1998.12.31 개정) ■ 법인세법시행령 제88조 [부당행위계산의 유형]

① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.(1998.12.31 개정)

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.(1998.12.31 개정) ■ 법인세법시행령 제89조 [시가의 범위 등]

③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 금전의 대여 또는 차용에 있어서는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 재정경제부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 "당좌대월이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각호의 경우에는 당해 이자율을 시가로 본다.(2002.12.30 개정)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심사청구의 사실관계에 대하여 살펴본다.

① 청구법인은 1998.10.29. 유상증자대금으로 조성된 4,704백만원으로 ○○은행에 1998.11.10. 25억원, 1998.11.17. 10억원을 정기예금 가입하고 이를 담보로 청구외법인은 1998.11.11. 25억원, 1998.11.17. 10억원을 대출받아 청구법인에게 단기 대여금을 상환하였음이 청구법인이 제시한 ○○은행 보통예금통장(계좌번호 081-00000-00-000)에 의하여 확인된다.

② 또한, 청구법인은 1998.12.29. 청구외법인의 대출금을 대신 상환하고 같은날에 전환사채발행대금으로 정기예금에 다시 가입하여 이를 담보로 청구외법인은 다시 35억원의 대출을 받아 청구법인이 상환한 대출금을 반제하였음이 청구법인이 제시한 ○○은행 정기예금통장(계좌번호 000-0000000-00-***)에 의하여 확인된다.

③ 처분청은 위와 같이 청구법인이 정기예금을 담보로 청구외법인이 대출받게 한 것은 금융기관을 통한 우회대여로 실질적은 자금대여에 해당하므로 이를 특수관계자에 대한 업무무관가지급금으로 간주하여 가지급금 인정이자 160백만원을 익금산입하고, 동 가지급금에 해당하는 차입금 지급이자 435백만원을 손금불산입하여 2004.03.02. 청구법인에게 각 사업연도 법인세 1998년 귀속 70,599,870원, 1999년 귀속 211,862,450원, 2002년 귀속 11,923,710원 합계 294,386,030원을 결정·고지하였음이 위 각 사업연도의 법인세결정 결의서에 의하여 확인된다.

(2) 이 건 심사청구의 쟁점에 대하여 살펴본다.

① 청구법인의 정기예금을 담보로 청구외법인이 35억원을 ○○은행으로부터 대출받은 사실에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다.

② 청구법인은 펄프, 목재, 비철 등을 수입하여 청구외법인에게 공급하고 그 대금으로 약속어음을 받아 거래은행에서 할인하여 운영자금으로 사용하나, 어음의 만기일에 청구외법인의 자금사정으로 어음결제가 어려울 것으로 판단되면 청구법인이 어음대금을 청구외법인의 당좌계좌에 입금하여 부도를 막으면서, 청구법인은 이를 청구외법인에 대한 대여금으로 계상하고 이 대여금을 회수하기 위하여 거래은행의 정기예금에 가입하고 이를 담보로 청구외법인이 대출받게 하였는 바, 이러한 형태의 자금거래는 특수관계 없는 제3자간의 거래관계에서는 발생하기 어려운 거래로 보인다. 또한, 청구법인은 청구외법인에 대하여 매출채권을 가지고 있기 때문에 업무와 관련이 있다고 주장하나, 만약 청구법인과 청구외법인이 특수관계가 아니었더라도 청구법인이 정기예금을 담보로 제공할 수 있었겠는가를 가정해보면 업무관련 여부를 따지기 이전에 쌍방이 특수관계자였기 때문에 이러한 담보제공이 가능했으리라고 보여지는 바, 이는 자금의 우회대여로 밖에 볼 수 없는 것으로 판단된다.. 그리고 위에서 본 바와 같이 청구법인이 청구외법인의 어음대금으로 대신 결제함으로써 매출채권이 대여금으로 전환된 것으로 이는 금전소비대차의 전형적인 형태이다. 또한, 이 건과 같이 외상 매출금 등의 매출채권의 회수가 지연되는 경우로서 당해 매출채권이 실질적인 소비대차로 전환된 것으로 인정되는 때에는 업무와 관련없는 가지급금으로 지급이자 손금부인 대상이 된다고 봄이 이와 관련된 세법해석에 대한 일반적인 견해이다.(서이 46012-11940, 2003.11.10. 같은 뜻) 위의 사실관계와 관련 법령을 종합하면, 청구법인이 정기예금에 가입한 바로 그 다음날 특수관계법인에게 정기예금을 담보로 제공하여 대출받게 한 것은 특수관계법인에게 대여를 목적으로 정기예금을 가입한 것으로 이는 자금의 우회대여로 인정할 수 밖에 없으며, 처분청이 이를 업무무관 가지급금에 해당되는 것으로 보아 이에 대한 인정이자를 계산하여 익금산입하고 관련 지급이자를 손금부인하여 법인세 부과한 이 건 과세처분은 정당하고 달리 잘못이 있는 것으로 보이지 않는다.(국심 2000중1318, 2001.01.12. 국심 2002서2599. 2003.02.13 같은 뜻) [관련법령] 법인세법 제28조 / 법인세법시행령 제53조 / 법인세법 제52조 / 법인세법시행령 제87조 / 법인세법시행령 제88조 / 법인세법시행령 제89조 /