가공세금계산서를 교부받았지만 원가산입하지 아니한 금액의 손금불산입 처분 및 대표자 상여처분은 취소되어야 하며, 실질 지출된 부외인건비는 손금산입하여 경정하되, 고지세액 범위 이내로 경정하여야 함
가공세금계산서를 교부받았지만 원가산입하지 아니한 금액의 손금불산입 처분 및 대표자 상여처분은 취소되어야 하며, 실질 지출된 부외인건비는 손금산입하여 경정하되, 고지세액 범위 이내로 경정하여야 함
[주문] ◇◇세무서장이 청구법인에게 한 별지 목록의 부과처분은,
1. 2002.01.01.∼12.31. 사업연도에 청구외 ☆☆사외 5개 업체로부터 교부받은 세금계산서 금액 49,855,000원을 손금불산입하고 이에 부가가치세상당액을 합한 54,840,500원을 대표자 상여처분한 것은 이를 각각 손금불산입 및 상여처분에서 제외하고,
2. 부외 인건비를 재조사하여 그 결과에 따라 손금으로 인정하고 대표자 상여처분에서 제외하여,
3. 각 사업연도(2000.01.01.∼12.31., 2001.01.01.∼12.31., 2002.01.01.∼12.31.)의 법인세 과세표준과 세액, 각 과세연도(2000,2001,2002)의 근로소득세 과세표준과 세액을 경정하되, 그 한도는 이 건 고지세액 범위 이내로 합니다. [이유] ※ 심사청구 소득 2003-3093은 동일한 사안으로 병합심리한다.
가공세금계산서를 수취한 것은 인정하지만,
1. 그 금액 중, 57,755,000원(공급가액)에 대해서는 2002.01.01.∼12.31. 사업연도에 손금으로 계상하지 않았음에도 손금불산입 및 상여처분함은 부당하고,
2. 가공세금계산서를 수취하게 된 경위는 인건비를 지급하였으나 상대방이 신용불량자 또는 세부담 회피로 인하여 손금으로 계상할 수 없게 됨에 따라, 부득이한 것이었고, 이와 같이 손금계상하지 못한 인건비 468,536,000원(2000년 173,842,000원, 2001년 151,783,000원, 2002년 142,911,000원, 이하 "쟁점부외인건비"라 한다)가 있으니, 이를 인정하여 손금 산입 및 상여처분에서 제외하는 것이 실질과세원칙상 타당하다.
쟁점부외인건비를 지급하였는지가 객관적으로 확인되지 아니하므로 청구주장을 받아들일 수 없다.
1. 2002.01.01.∼12.31. 사업연도에 가공세금계산서 금액 중 57,755,000원을 손금으로 계상하였는지 여부
2. 부외인건비 지출이 사실인지를 가리는데 있다.
1. 관련법령 ■ 법인세법 제14조 [각 사업연도의 소득]
① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.
2. 사실관계 및 판단
1. 청구법인은 부외인건비를 지급하였으나 상대방이 신용불량자 또는 조세회피를 이유로 자료 발생하는 것을 꺼려하기에 부득이 이를 메꾸기 위해 가공세금계산서를 받은 것이라고 주장하는 바, 부외인건비 지급이 사실인지에 대하여 본안 심리하기에 앞서, 2002.12.18. 법률 제6782호로 신설된 국세기본법 제22조의2 [경정의 효력]과 관련하여, 이 건 부과처분의 원인인 가공세금계산서인지에 대해서는 다투지 아니하고 그와 관련이 없는 부외인건비가 있다는 주장을 심리할 수 있는지를 살펴본다. ■ 국세기본법 제22조의2 [경정등의 효력] (본조 신설 2002.12.18.)
① 세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리·의무 관계에 영향을 미치지 아니한다.(2002.12.18 신설)
② 세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 감소시키는 경정은 그 경정에 의하여 감소되는 세액 외의 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리·의무관계에 영향을 미치지 아니한다.(2002.12.18 신설) ■ 국세기본법 부칙 (법률 제6782호 2002.12.18)
① 【시행일】이 법은 공포한 날부터 시행한다.
② 【경정 등의 효력에 대한 적용례】제22조의2의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 경정하는 분부터 적용한다.
(1) 조세채무의 확정절차를 보면, 국세기본법 제21조 는 소득세·법인세 등 국세의 납세의무성립시기 즉, 과세요건이 충족되었는지를 가리는 일정시점을 규정하고 있다.
(2) 그러나, 납세의무가 성립되었다고 할지라도 이는 추상적·관념적인 것에 불과할 뿐, 납세의무자가 그 의무를 이행하거나 정부가 납세의무자로 하여금 그 의무를 이행하도록 하기 위하여는 그 내용을 구체적으로 확정하는 절차가 필요한데, 세액확정절차에 관한 일반규정으로서 국세기본법 제22조 와 국세기본법시행령 제10조의2 는 그 확정절차를 규정하고 있으며, 그 내용을 보면 세목에 따라 납세의무자의 신고행위에 의하여 그 세액이 확정되는 신고납부부제도와 정부의 결정에 의하여 그 세액이 확정되는 정부부과제도이다.
(3) 조세채무액을 확정함에 있어서, 1과세기간에 납세의무는 1개이므로 단 1회적으로 세액을 확정하는 것이 이상적일 것이나, 조세법의 전문성, 기술성, 복잡성(하나의 과세가 이루어지기까지는 여러가지 가산 요인과 차감요인이 복합되어 계산됨), 과세관청과 납세자 사이에 해석상 차이, 적용상 차이 등으로 인하여 일단 세액이 확정되었을지라도 그 신고 또는 결정에 오류 또는 탈루가 발견될 수 있고, 따라서 단 1회로 종료되기 보다는 부과제척기간이 종료되기 전까지는 그 횟수에 관계없이 여러번 경정이 이루어지고 있는 바, 이는 조세법이 정한 정당한 세액의 납세의무를 지우기 위한 것으로 보인다.
(4) 이와 같이 장부의 경정처분이 반복됨에 따라 납세의무를 확정시키는 납세의무자의 신고행위 및 정부의 결정 또는 경정처분과 후행처분과의 그 효력 관계 등이 문제가 된다.
(5) 이와 관련하여, 2002.12.18. 법률 제6782호로 국세기본법 제22조의2 (경정 등의 효력)를 신설(동 개정일 이후 경정하는 분부터 동 규정을 적용하도록 하였음) 하였는 바, 동조 제1항은 "세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리·의무 관계에 영향을 미치지 아니한다", 동조 제2항은 "세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 감소시키는 경정은 그 경정에 의하여 감소되는 세액 외의 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리·의무관계에 영향을 미치지 아니한다"고 규정하고 있다. 즉, 경정의 효력에 관한 위의 규정은 납세의무의 확정행위가 되풀이 되는 경우에 당초 확정된 세액을 증가시키거나 감액시키는 경정이 있는 경우 경정의 효력은 당초 확정된 세액에 대하여 국세기본법 또는 세법에서 규정한 권리·의무관계에 영향을 미치지 아니하도록 하였다.
(6) 위 규정을 신설한 취지는, 증액경정처분이 되면 당초 처분은 증액경정처분에 흡수되어 소멸하므로 당초 부과처분에 기초한 가산금 징수처분 역시 효력을 상실한다는 판례(대법원 97누13189, 1999.05.11. 외)가 나오는 등 선행 과세처분의 효력에 관하여 적용상 혼란(납세의무자의 신고 또는 정부의 결정·경정에 의하여 납세의무가 확정되면 이를 기초로 각종 절차가 진행하게 되는데 당초 확전된 세액과 관련된 권리·의무가 그후의 경정처분에 의하여 영향을 받게 된다면 법적 안정성이 저해됨)이 있었고, 납세자가 고의적으로 적은 금액의 경정사유를 제공하여 증액경정처분을 받은 후 이미 불복청구기간이 경과한 당초 처분에 대하여도 불복을 하여 악용하는 사례가 발생하곤 하였고, 따라서 이러한 혼란의 발생을 방지하고자 법률로써 명확히 한 것으로 보인다.
(7) 증액경정처분이 있어 이에 대하여 불복을 제기하는 경우에, 불복청구의 대상에 경정처분의 원인이 된 과세요건만을 그 대상으로 하여야 할지, 당초 확정시의 하자있는 과세요건도 포함시켜야 할 지, 불복청구대상 청구세액을 당초 확정된 세액을 초과하는 세액도 포함되는지는 쟁송절차로서의 불복제도를 둔 취지, 과세처분으로서의 경정처분의 성격 및 경정 등의 효력을 정한 국세기본법 제22조의2 규정의 입법 취지 등을 감안하여 정하여야 할 것이다. (8) 국세기본법 제55조제1항 이 "이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구 또는 심판청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다"고 규정하고 있는 바, 따라서 과세처분에 의하여 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 불복청구를 할 수 있다 할 것이다.
① 그러므로 과세관청의 증액경정처분이 있는 경우 당해 증액경정 처분의 원인이 된 과세요건사실의 하자를 이유로 불복청구를 제기할 수 있다는 것은 당연하다 하겠고, 경정처분을 이유로 불복청구를 하면서 당해 경정처분이 있기 전의 확정행위(신고 또는 결정)의 하자를 다툴 수 있는지를 보면, 신고나 결정에 의한 당초의 확정행위와 증액경정행위 모두 추상적으로 성립한 조세채무를 구체적으로 확정하는 일련의 행위로서 외형적으로는 각기 별도 독립된 행위로서 나타나지만 실제 있어서는 서로 밀접한 관계를 맺고 처분청이 증액경정을 함에 있어서는 당초의 확정된 세액을 포함하여 당해 조세채무 전체에 대한 최종적이고도 통일적인 인식 내지 확인이라는 전제하에 세액을 확정시킨다는 점(당초처분에서 결정한 과세표준과 세액을 그대로 두고 증감부부만 예컨대 매출누락, 가공원가, 세액불공제 등을 조사 결정하는 것이 아니라, 당초처분에 의해 확정된 과세표준과 세액을 포함하여 전체로서의 과세표준과 세액을 다시 결정한 후, 당초처분과의 차액을 납세고지 또는 환급하고 있음), 경정이 유효하게 이루어지면 신고나 결정에 의한 당초의 확정행위는 경정과 모순된 내용을 가진 부분은 존속할 수 없다 할 수 있는 점에 비추어보면, 증액경정이 이루어진 경우에는 신고나 경정에 의하여 확정된 당초의 확정내용의 하자를 바로 잡도록 함이 법적 안정성을 해치지 아니하면서 합법성을 유지하는 길이라 하겠다.
② 그러나, 불복청구의 대상이 당초의 확정행위에 관한 과세요건사실도 포함된다고 할 때에 그 범위에 아무런 제한이 없는지를 국세기본법 제22조의2 제1항 과 관련하여 살펴보면, 국세기본법 제22조 2 제1항이 "당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한"이라 하여 경정의 효력이 미치는 범위를 세액의 기준으로 하였다. 즉, 증액경정이 있는 경우에도 당초에 확정된 세액에 대하여는 그 경정의 효력이 미치지 못하도록 국한하고 있으므로 불복청구를 함에 있어서도 당초의 확정된 세액을 초과하는 범위의 세액 증, 경정처분으로 고지된 세액 부분만이 다툼의 대상이 된다고 하여야 함이 세액을 기준으로 경정의 효력을 정한 위 규정에 비추어 보아 그 타당성이 인정된다 하겠다.
③ 그러하다면 불복청구의 이유로서는 당초 확정행위의 하자를 포함한 모든 과세요건사실의 하자를 그 대상으로 하되, 청구세액은 당초의 확정된 세액을 초과하는 부분 즉, 경정처분으로 고지된 세액만이 그 대상이 되어야 할 것(국심 2003중556, 2003.10.18. 등 같은 뜻임)이다.
2. 부외인건비 468,536,000원의 지출이 사실인지를 살펴본다.
① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.(1998.12.28 개정) ■ 법인세법 제15조 [익금의 범위]
① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.(1998.12.28 개정) ■ 법인세법 제19조 [손금의 범위]
① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.(1998.12.28 개정) ■ 국세기본법 제16조 [근거과세]
① 납세의무자가 세법에 의하여 장부를 비치·기장하고 있는 때에는 당해 국세의 과세표준의 조사와 결정은 그 비치·기장한 장부와 이에 관계되는 증빙자료에 의하여야 한다. ■ 법인세법 제67조 [소득처분] 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다.(1998.12.28 개정)
(1) 청구법인은 이 건 가공세금계산서를 수취한 사실은 인정하지만, 이 가공세금계산서를 수취하게 된 것은 인건비를 지급하였으나 상대방이 신용불량자 또는 세부담 회피로 인하여 손금으로 계상할 수 없게 됨에 따라, 부득이 가공세금계산서를 받아 손금 계상 하였다고 주장한다.
(2) 처분청은 인건비 지급사실이 객관적으로 입증되지 아니하므로 이 건 부과처분은 정당하다고 한다.
(3) 청구법인은 부외인건비에 대한 내역(명세 따로 붙임)을 제출하였고, 살펴보면 전액 손금 누락되었다는 부분과 일부만 손금 누락되었다는 부분으로 분류된다.
(4) 청구법인은, 청구법인(청구법인의 계좌)이 각 개인들의 계좌로 이체시켜주었다고 주장하면서 그 입증서류로 청구법인의 통장(계좌번호: ○○은행 271-05-00와 386-05-004)과 은행의 급여이체 확인, 인터넷 이체명세서를 제출하였다. 살펴보면, ① 청구법인의 위 계좌는 청구법인의 장부에 올라있는 계좌로서 계좌의 기말 잔액이 장부상 잔액과 일치하고 있으며, 매월 5일 또는 10일경에 주기적으로 출금되어 각 개인의 계좌에 이체되고 있음을 알 수 있다.
② 국세청 전산망에 의한 근로이력과 사업이력에 의하면, 이 건 관련 당시에 청구법인에 근로를 제공하고 있거나, 다른 근로이력이나 사업이력이 없거나, 일부는 청구법인 내에서 소사장으로 용역을 제공한 사람들인 것으로 나타난다.
③ 그러나, 개인별로 볼 때 일부가 이미 잡급으로 손금계상(예시 ; 2000연도에 장○○에게 지급하였다는 22,375천원 중 4,500천원, 구○○에게 지급하였다는 11,900천원 중 4,500천원, 장☆☆에게 지급하였다는 33,486천원 중 4,400천원)되었거나, 소사장으로부터 세금계산서를 교부받았거나(예시 ; 2001사업연도에 이○○과 고☆☆에게 지급한 5,825천원과 13,349천원 중 일부)하는 등 불분명한 부분도 있다.
④ 가공세금계산서 수취로 인한 가공원가 계상과 부외인건비 지출시의 회계처리를 보면, 대부분을 가공원가 계상시 예금등을 사외로 유출시키지 아니하고 대표자 가수금으로 처리(예시 ; 가공원가 000/ 가수금 0000) 하였음을 알 수 있다.
결정내용은 붙임과 같습니다.