토지분양에 대한 손익의 귀속시기

[주문]

1. ○○세무서장이 청구법인에게 갑종근로소득세 87,159,000원을 부과하였음을 전제로 한 청구는 그 부과처분이 존재하지 아니하므로 이를 각하합니다.

2. 나머지 청구는 받아들일 수 없어 기각합니다. [이유]

청구법인은 부동산개발 및 토지분양업을 전문으로 영위하고 있는 법인으로서, 2001년 중에 ○○도 ○○군 ○○면 ○○리 산***번지 소재 등의 토지 117,244평을 분양한 후 수입금액을 18,816,150,250원으로 하여 2001.01.01.∼2001.12.31. 사업연도분 법인세를 신고하였다.

○○지방국세청장은 청구법인에 대한 세무조사를 실시하여 수입금액 과소신고액 249,876,732원, 특수관계자인 청구외 (주)○○에게 토지를 무상 또는 저가 양도한데 대한 부당행위계산부인액 226,512,250원 및 매출원가 과다계상액 1,973,757,448원 등을 적출하여 법인세 1,201,213,702원을 경정결의하여 2003.07.28. 처분청에 통보하였고, 청구법인에게는 수입금액 과소신고분 249,876,732원을 대표자 김○○에게 상여처분하여 소득금액변동통지를 하였다. 이를 통보받은 처분청은 2003.08.01. 청구법인에게 2001사업연도분 법인세 1,201,213,700원을 고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2003.10.07. 심사청구를 제기하였다.

청구법인은 온천개발 등에 따른 숙박지구 및 상업지구 등으로 적합하게 토지를 조성하여 분양하는 사업을 영위하고 있는 바, 그 분양의 전제조건이 용지분양계약서에서 보는 바와 같이 숙박, 상업지구 등에 적합하게 토지를 조성하는 것이기 때문에 토지분양에 대한 손익의 귀속시기는 용지조성사업이 완료된 때라 할 것이며, 다만, 분양을 받은 자에게 용지조성사업이 완료되기 전에 지분등기를 경료하여 준 것은 투자채권에 대한 담보목적을 달성하여 주기 위한 담보적 의미에 불과하므로 처분청이 용지조성공사가 완료되지 아니한 분양계약의 토지들에 대하여 수입금액 과소신고 및 토지 취득가액 과다계상 등으로 인정하여 과세한 이 건 부과처분은 부당하다.

손익의 귀속사업연도에 관한 법인세법 제40조 및 같은법시행령 제68조 제1항의 규정에 의하면, 부동산 양도의 경우 그 손익의 귀속사업연도는 대급 청산일이 속하는 사업연도로 하되, 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 소유권이전등기일이 속하는 사업연도로 하는 것인 바, 청구법인이 제시하는 용지분양계약서에 의하면, 분양대금 전액을 수납한 경우에는 양수자에게 지분등기를 하여 주기로 한 점, 그 등기전ㆍ후를 기준으로 제세공과금을 부담하기로 한 점 등으로 보아 양수자의 지분등기가 담보적 의미라는 청구법인의 주장은 신빙성이 없을 뿐만 아니라 청구법인도 위 법인세법령에 따라 잔금 수령 후 양수자에게 지분등기를 하여 주고 토지분양에 대하여 수익이 실현된 것으로 하여 법인세까지 신고한 것으로서, 청구법인이 주장하는 수입금액 귀속시기와 관련하여 법인세를 경정한 바도 없으므로 이 건 부과처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 토지분양에 대한 지분등기는 담보적 의미에 지나지 아니하는 것으로 보아 조성공사가 완료된 시점에 그 손익의 귀속시기가 확정된다고 볼 것인지의 여부
• 나. 관련법령 이 건 부과처분의 납세의무성립일 현재 시행된 법인세법령은 다음과 같다. ■ 법인세법 제40조 【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. ■ 법인세법시행령 제68조 【자산의 판매손익 등의 귀속사업연도】

① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각호의 날이 속하는 사업연도로 한다.

1. 상품(부동산을 제외한다)ㆍ또는 기타의 생산품(이하 이조에서 “상품 등”이라 한다)의 판매: 그 상품 등을 인도한 날

3. 상품 등외의 자산의 양도: 그 대금을 청산한 날, 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일(등록일을 포함한다)ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 본안에 대하여 심리하기 전에 갑종근로소득세 87,159,000원에 대한 청구가 적법한 청구인지를 살펴본다. (가) 국세기본법 제55조 【불복】제1항에서 『이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구 또는 심판청구를 하여 그 처분의, 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다』 라고 규정하고 있다. (나) 이 건 심사청구의 청구취지를 보면, 청구법인은 처분청이 2003.08.01. 청구법인에게 고지한 법인세(특별부가세 포함) 부과처분에 대한 취소를 구하는 한편, 수입금액 과소신고액 249,876,732원의 인정상여처분에 대한 갑종근로소득세 87,159,000원의 부과처분이 있었던 것으로 전제하여 그 취소도 구하고 있으나, 위 인정상여처분에 대하여 청구법인에게 소득금액변동통지만 하였을 뿐 청구법인에게 갑종근로소득세를 고지한 바 없이 그 귀속자인 청구법인의 대표자인 청구외 김○○에게 종합소득세를 부과하도록 2003.12.23. 자료 통보한 사실이 처분청이 제출한 서류에 의하여 확인된다. (다) 또한, 과세관청의 인정상여결정이나 소득금액변동통지는 원천징수의 성립ㆍ확정을 위한 선행적 절차로서 부과처분이 아니므로 그 자체를 독립하여 불복청구할 수 있는 과세처분이라고도 볼 수 없는 것(심사법인 2002-178, 2002.10.25. 같은 뜻임)이므로 이 부분에 대한 청구는 결국, 청구의 대상이 되는 처분이 부존재하므로 국세기본법 제65조 제1항 의 제1호의 규정에 의거 각하함이 타당하다고 판단된다. (국세기본법 기본통책 7-2-8‥‥65 같은 뜻임)

(2) 다음, 법인세 부과처분에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인이 제시하는 용지분양계약서에 의하면, 온천사업용지 공급 및 공동개발사업자로서의 청구법인과 분양대행사인 청구외 (주)△△P.M 및 양수자인 청구외 박○○ 등 3자간에 2001.06.29.자로 작성된 강원도 양양군 현북면 ○○리 산***번지의 토지 중 공유지분 250평에 대한 토지분양계약 내용인 바, 그 제2조에서 분양대금 42,500,000원(평당 170,000원)을 계약일에 3,000,000원을 계약금으로 지급하고, 잔금 39,500,000원은 2001.07.05. 지불하기로 하며, 제3조에서 목적용지의 면적은 조성사업완료시 토지의 현황과 이용에 따라 토목공사 등 제반 개발비용 부담을 양수자가 분양받은 토지면적에서 환지방식 감보율 45％ 내외(허용오차 5％내외)를 기준으로 하고, 제4조에서 양수자는 용지조성 사업 전에 공급용지를 받은 때에는 토지사용의 제한 기타 불이익을 수인하기로 하며, 제5조에서 분양대금 전액 수령 후 양수자에게 지분등기 이전하기로 하고, 제7조에서는 소유권이전등기 이후 부과되는 조세 및 공과금은 양수자가 부담하기로 하며, 제9조에서는 양수인에게는 계약 해제권이 없으면서 양수인의 귀책사유 발생시 청구법인에게 해제권이 있는 것으로 되어 있는 점 등으로 보아 양수인에게 지분등기를 경료하여 주는 것은 담보적 의미가 아니라 실질적으로 소유권이 이전되는 것으로 보인다. (나) 청구법인도 이와 같은 약정에 따라 양수인들로부터 분양대금의 전액을 수령한 후 지분등기를 하여 준 것은 토지분양의 수익이 실현된 것으로 하여 토지분양대금을 수입금액으로, 그에 대한 토지의 취득가액은 매출원가로 계상하여 법인세를 신고하여 온 사실은 다툼이 없다. (다) 처분청의 조사서 등에 의하면, 청구법인이 계상한 장부를 기초로 하여 다음과 같이 ① ☆☆지구 토지 양도분에 대한 수입금액 과소신고액 249,876,732원 및

② ○○지구 토지 중 특수관계자인 청구외 (주)○○에게 무상 또는 저가 양도분의 부당행위계산부인액 226,512,250원을 익금가산하고, 청구법인이 지급의무 없는 개발공로금 등 2,477,260,000원을 미지급금으로 하여 토지 취득가액에 계상하고, 당기 양도분에 해당하는 1,973,757,448원을 매출원가로 계상한데 대하여

③ 매출원가 과다계상액 1,973,757,448원을 손금 불산입하고,

④ 토지가액 과다계상액 2,477,260,000원은 익금불산입하고,

⑤ 미지급금 2,477,260,000원을 손금불산입하는 것으로 경정하였을 뿐 손익의 귀속시기에 오류가 있다 하여 경정한 사항은 없는 것으로 확인된다. <처분청의 경정사항> (단위: 원) ┌───┬──────────┬───────┬─────┬───────┐ │ 구분 │ 적출유형 │ 금액 │ 세무조정 │ 처분 │ ├───┼──────────┼───────┼─────┼───────┤ │ ① │수입금액 과소신고분 │ 249,876,732 │ 익금가산│대표자 상여 │ ├───┼──────────┼───────┼─────┼───────┤ │ ② │부당행위 계산부인 │ 226,512,250 │ 익금가산│기타 사외유출 │ ├───┼──────────┼───────┼─────┼───────┤ │ ③ │매출원가 과다계상액 │1,973,757,448 │손금불산입│유보 │ ├───┼──────────┼───────┼─────┼───────┤ │ ④ │토지가액 과다계상 │2,477,260,000 │익금불산입│유보 │ ├───┼──────────┼───────┼─────┼───────┤ │ ⑤ │미지급금 │2,477,260,000 │손금불산입│유보 │ └───┴──────────┴───────┴─────┴───────┘ (다) 이와 같이 청구법인이 토지분양대금 전액을 받고 양수인에게 지분등기를 경료하여 준 것은 앞서 본 바와 같이 담보적 목적이 아닌 실질적 소유권이 이전된 것이라 할 것이므로 청구법인의 토지분양에 대한 손익의 귀속시기는 법인세법 제40조 및 같은법시행령 제68조 제1항 제3호의 규정에 의거 잔금청산일이나 소유권이전등기일 중 빠른 날 확정되었다고 하겠다. (라)또한, 처분청의 이 건 부과처분은 청구법인이 처리한 손익귀속시기에 대하여 오류가 있다고 하여 경정한 사항은 전혀 없이 수입금액 과소신고액 및 부당행위계산부인액의 익금가산과 과다계상된 매출원가 손금부인 등에 대한 것으로서, 청구법인은 손익의 귀속시기에 대하여만 다툴 뿐 경정한 내용에 대하여는 구체적으로 다투지 아니하고 있어 더 나아가 심리할 필요 없이 이점에 대한 청구주장은 기각함이 타당하다고 판단된다.

이 건 심사청구는 국세기본법 제65조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 법인세법 제40조 / 법인세법시행령 제68조 /