급여를 법인의 직접경비로 보아 손금으로 산입하여 경비를 늘리고, 늘어난 경비배부액으로 인하여 국내원천소득이 증가하고, 이를 다시 과세표준계산시 급여를 손금불산입한 처분은 부당함
급여를 법인의 직접경비로 보아 손금으로 산입하여 경비를 늘리고, 늘어난 경비배부액으로 인하여 국내원천소득이 증가하고, 이를 다시 과세표준계산시 급여를 손금불산입한 처분은 부당함
○○세무서장이 2003. 8. 11. 청구인에게 경정고지한 1999.11.1 ~ 2000.10.31 사업연도 법인세 253,740,720원은,
1. 일본인주재원의 급여 278,991,196원을 손금에 산입하는 것으로 하여 과세표준과 세액을 경정합니다.
2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.
청구법인은 ○○시 ○○구 ○○로 ○가 ○○ 번지 소재에서 일본국 법인의 국내지점으로 하수종말처리장에 원심분리기를 판매하기 위해 1988. 7. 7. 설립된 법인으로서, 일본인 주재원이 일본본점으로부터 지급받은 급여 278,991,196원(이하쟁점급여라 한다)을 을종근로소득으로 보아 을근납세조합에 가입하고 납세조합공제를 받았으며, 청구법인은 쟁점급여를 청구법인에 배부할 경비가 아닌 것으로 보아 2000 사업연도 법인세 신고시 쟁점급여를 손금에 산입하지 아니하였다.
○○세무서장(이하처분청이라 한다)은 2003. 5월 청구법인에 대한 2000 사업연도 법인세 일반조사시 청구법인이 쟁점급여를 청구법인의 경비에서 제외함으로써 국내원천소득을 과소배부 받음으로 인하여 2000사업연도 법인세를 과소신고납부한 것을 확인하고 2003. 8. 11. 법인세 253,740,720원(청구세액은 165,755,050원)을 경정․고지하였다. 이에 청구법인은 2003. 11. 6. 이건 심사청구를 제기하였다.
처분청이 청구법인에 근무하는 일본인 주재원의 급여는 청구법인의 매출과 직접 관련하여 발생한 경비이며, 청구법인의 매출에 전적으로 관련되어 발생한 비용을 본점법인이 자기의 비용으로 삼아 그 비용을 지급하였다 하더라도 매출과 관련한 비용은 그 매출이 발생된 지점의 경비로 보아 배부대상경비에 포함하여 국내원천소득을 재계산하고 청구법인에게 2000 사업연도 법인세를 과세한 처분은 조세법률주의를 위반한 것이며 임의적인 방법에 의하여 쟁점급여를 지점경비로 손금산입한 후 원천배분대상소득을 배분하는 것은 조세법령에 따라 지점의 경비를 계상하도록 하고 있는 한일조세협약 교환각서(70. 3. 3.)에도 위배되는 처분이다.
1988. 12. 26. 소득세법 제20조 제1항 제2호 나목의 단서규정 신설이후 2000년에 한일조세협약이 개정되기까지 일본계 지점들의 법인세 계산시 총괄주의과세원칙이 적용되었던 기간 동안 일본계 상사나 일본계 금융기관들의 주재원의 급여를 을종근로소득으로 신고하고 납세조합공제를 받은 경우에는 동 규정을 준수하여 전부 지점의 경비로 계상하지 아니하여 왔으며, 또한 원천배분전소득의 배분기준이 되는 지점경비에도 포함하지 아니하였다. 소득세법 제20조 제1항 제2호 나목의 단서규정 신설이후 쟁점급여에 대해 상기와 같이 법인세를 신고하여 왔음에도 불구하고 일본법인에 대하여 과세를 해오지 않다가 이러한 관행을 도외시한 이 건 과세처분은 소급과세금지원칙에 위배된 부당한 처분이며, 성실한 납세자의 신뢰보호의 측면에서 조세행정의 기본원칙에도 반하는 것으로서 부당하다.
청구법인에 근무하는 일본인 주재원의 쟁점급여는 청구법인의 국내원천소득을 발생시키는 사업과 관련하여 발생한 경비이며, 이는 청구법인의 매출액에 관련되는 필요경비로 인정하여 손금추인하고, 청구법인이 소득세법 제20조 제1항 제2호 나목에 의거 쟁점급여를 을종근로소득으로 신고하였기에 손금불산입한 것으로서 이는 법에 의거 정당한 처리이며, 청구법인이 종전에 주재원의 급여를 을종근로소득으로 신고하고 납세조합공제받는 방법으로 10년 이상 기간동안 법인세신고납부 하여 왔음에도 불구하고 과세관청이 이를 경정하지 아니하였다고 하여 주재원의 쟁점급여가 청구법인의 경비배부액에 포함하지 않는다는 것을 인정하여 공적인 견해표명을 하였다고 볼 수는 없는 것이며, 쟁점급여를 청구 법인의 경비배부액에 포함하여 원천배분전소득을 배분하여 과세한처분은 법령의 규정에 따른 처분으로서 법령의 해석에 관하여 종전의 견해를 변경한 것이 아니라고 판단되며(대법원2000두6466, 2002.8.27 같은 뜻), 따라서 이 건 과세처분이 신의성실원칙과 소급과세금지 원칙에 반한다는 청구주장은 받아들일 수 없다.
○ 소득세법 제20조 【근로소득】
① 근로소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.
○ 소득세법 제150조 【납세조합의 징수의무】
① 납세조합은 그 조합원의 을종에 속하는 근로소득 또는 사업소득에 대한 소득세를 매월 징수하여야 한다.
② 생략
③ 을종에 속하는 근로소득이 있는 자가 조직한 납세조합이 그 조합원에 대한 매월분의 당해 소득세를 징수하는 때에는 그 세액의 100분의 30에 상당하는 금액을 공제한 것을 세액으로 징수한다. (2000.12.29 개정 전)
○ 법인세법 제19조 【손금의 범위】
① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다. (1998. 12. 28 개정)
② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.(1998.12.28 개정)
○ 법인세법 제93조 【국내원천소득】 외국법인의 국내원천소득은 다음 각호와 같이 구분한다.
5. 외국법인이 영위하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것. 다만, 제6호의 규정에 의한 소득은 제외한다.
6. 국내에서 대통령령이 정하는 인적 용역을 제공하거나 이용하게 함으로 인하여 발생하는 소득
○ 국세기본법 제18조 【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】
③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.(1984. 8. 7 개정)
○ 구 한일조세협약 제6조(1970년 3월 3일)
③ 일방체약국의 거주자 또는 법인이 타방체약국내에 가지고 있는 항구적시설의 산업상 또는 상업상의 이득을 결정함에 있어서는, 경영비 및 일반관리비를 포함하는 경비로서 그 이득과 합리적으로 관련되는 경비는, 그것이 발생한 장소의 여하에 불구하고 비용으로서 공제하는 것이 허용된다.
⑤ 본조의 적용상거주자 또는 법인이 타방체약국에서 자신이 구입하였거나 제조한 재화나 상품을 일방체약국에서 판매함으로써 취득하는 산업상 또는 상업상의 이득은, 일부분은 그 재화나 상품이 구입되었거나 제조된 체약국내의 원천에서 생긴 소득으로 취급된다. 양 체약국의 정부 또는 권한 있는 당국은 본조에 규정된 과세원칙에 따라서 상술한 산업상 또는 상업상의 이득의 원천의 배분에 관한 세칙을 협의하고 약정할 수 있다.
○ 구 한일조세협약 교환각서 일본측 공한 (1970년 3월 3일)
1. 본 협약 제6조 (3)항에 관하여 일방체약국의 거주자 또는 법인이, 타방체약국에서 가지고 있는 항구적 시설(이하 “항구적 시설”이라 한다)의 산업상 또는 상업상의 소득을 결정함에 있어서 그 항구적 시설에 배부할 수 있는 경비는 다음의 방법으로 계산된다.
(1) 배부대상 경비항목 항구적 시설에의 배부대상이 되는 경비항목은 판매비와 경영비 및 일반관리비의 항목 중 그 경비가 발생된 체약국의 조세법령의 규정에 따라 비용으로서 공제되는 항목으로 한다.
(2) 배부대상 경비액 항구적 시설에의 배부대상이 되는 경비금액은, 전호에 규정된 판매비와 경영비 및 일반관리비로서, (a) 그 항구적 시설을 가지고 있는 일방체약국의 거주자 또는 법인의 본점 또는 주사무소에 의하여 발생된 금액(그 타방체약국에 있는 자에게 판매를 한 지점을 포함한다) (이하 “본점” 또는 주사무소라 한다) 또는 (b) 그 항구적 시설에 의하여 발생한 것 중 그 경비가 발생한 체약국의 조세법령의 규정에 따라 공제되도록 허용된 금액으로 한다.
(3) 배부경비액의 계산 (a) 본점 또는 주사무소에 의하여 발생된 경비액으로서 항구적 시설에 배부할 수 있는 것(이하 “본점 또는 주사무소의 배부경비액”이라 한다)은, 본항 (1) 및 (2)의 규정에 따라 인정된 본점 또는 주사무소의 경비액 중, 그 본점 또는 주사무소가 전세계판매거래로부터 취득하는 전체총수입금액에 대하여, 그 본점 또는 주사무소가 그 타방체약국내에 있는 자와의 비과세판매거래를 제외한 판매거래로부터 취득하는 총수입금액이 차지하는 비율에 상당하는 부분의 금액으로 한다. (b) 조세를 제외하고, 항구적 시설에 의하여 발생된 경비액으로서 그 항구적 시설 자체에 배부할 수 있는 것(이하 “항구적 시설의 배부경비액”이라 한다)은, 본항 (1) 및 (2)의 규정에 따라 인정된 항구적 시설의 경비액(조세를 제외한다) 중, 그 타방체약국 내에 있는 자와의 전체 총거래금액에 대하여 그 타방체약국내에 있는 자와의 비과세거래를 제외한 거래의 총액이 차지하는 비율에 상당한 부분의 금액으로 한다(이하 생략).
2. 한일조세협약 제6조 제(5)항에 관하여 산업상 또는 상업상의 이득의 원천은, 다음의 방법으로 배분한다.
(1) 구입판매로 인한 소득 항구적 시설을 가지고 있는 일방체약국의 거주자 또는 법인이, 그 일방체약국 내에서 구입한 물품 또는 상품을 타방체약 국내에서 판매함으로써 취득하는 소득에 대하여는 순소득의 단계에서, 항구적 시설의 배부경비액과 항구적 시설의 배부조세액을, (i) 항구적 시설의 배부경비액과 항구적 시설의 배부조세액 및 (ii) 본점 또는 주사무소의 배부경비액의 합계액으로 나눔으로써 얻어지는 그 타방체약국에의 배부비율에 따라, 그 타방체약국에 배부하는 것으로 한다.
○ 국세청 예규 (국이 22601-5, 1989. 1. 7) 외국법인의 국내사업장의 국내원천소득을 계산함에 있어서 필요경비 또는 손금으로 계상된 경우에는 을종근로소득에는 제외하고 이를 국내에서 지급한 것으로 보아 원천징수하여야 하고, 외국법인의 국내지점에 종사하는 종업원의 급료를 국외의 본점으로부터 받고 이를 국내지점에서 필요경비 또는 손금에 계상하지 아니하는 경우에는 을종근로소득에 해당하는 것임
- 다. 사실관계 및 판단 【먼저 이건 사실관계에 대하여 살펴본다】
1. 청구법인은 쟁점급여에 대해서는 을근납세조합에 가입하고 납세조합공제를 받았으므로 이에 대해서는 청구법인의 경비에서 제외하고 배부대상경비에 포함하지 아니하는 방법으로 2000 사업연도 법인세를 신고한 사실이 경정결의서 등에 의해 확인된다.
2. 1988. 12. 26. 소득세법 제20조 제1항 제2호 나목 단서의 규정 신설이후 청구법인은 쟁점급여를 을근납세조합에 가입하고 납세조합공제하는 방법과 지점의 직접경비에 산입하는 방법 중에서 납세조합공제방법으로 10년 이상 일관되게 적용하여 법인세를 신고하였다고 주장하고 있다.
3. 이에 대해 처분청은 2003. 5월 청구법인에 대한 법인세 일반조사를 하는 과정에서 청구법인이 쟁점급여를 청구법인의 직접경비에 해당함에도 불구하고 이를 청구법인의 직접경비에서 제외하고 또한 이로 인하여 국내원천소득이 과소배분 됨에 따라 법인세를 과소신고․납부한 것으로 보아 이 건 법인세를 경정한 사실이 경정결의서에 의해 확인된다. 【다음으로 이건 쟁점에 대하여 살펴본다】
1. 청구법인은 쟁점급여에 대해 을근납세조합에 가입하고 납세조합공제를 받았으므로 쟁점급여는 청구법인의 경비에 산입하지 아니하여야 함에도 불구하고, 처분청이 쟁점급여를 청구법인의 경비에 산입하여 경비배부액을 산정한 후 국내원천소득을 재계산한데 대하여 처분청과 청구법인사이에 다툼이 있어 이에 대하여 살펴본다.
- 가) 청구법인은 1988. 7. 7. 설립이후 2000 사업연도까지 일본인 주재원의 급여에 대하여
○○시 ○○구 ○○동 ○○번자 ○○빌딩 ○○층 소재 ○○을근납세조합이라는 명칭으로 1979. 12. 26. 조직된 을근납세조합에 가입하고 납세조합공제(30%)를 받은 사실이 관련증빙에 의해 확인되며, 청구법인은 쟁점급여에 대해서는 을근납세조합에 가입하고 납세조합공제를 받아왔기 때문에 소득세법 제20조 제1항 제2호 나목의 규정을 준수하여 청구법인의 경비에 산입하지 아니하였으며, 한일조세협약 제6조 제5항 및 교환각서에 의하더라도 국내원천소득 계산시 쟁점급여는 청구법인의 경비로 차감하지 않는 것이 타당하므로 처분청이 쟁점급여를 청구법인의 경비로 산입하여 경비배부액을 재계산한 처분은 부당하다고 주장하고 있다.
- 나) 위 다툼의 내용은 결국, 소득세법 제20조 제1항 제2호 나목의 규정에 대한 해석이 서로 상이한데 기인된 것으로, 동 규정에 대한 청구법인과 처분청의 해석내용을 보면, 청구법인은 쟁점급여를 을종근로소득으로 보든, 청구법인의 직접경비로 보아 경비에 산입하고 경비배부액을 재계산하든 이는 청구법인이 회계처리를 선택할 수 있는 것으로 보는 반면, 처분청은 쟁점급여는 청구법인의 직접경비로서 그 지급처가 일본본점이든 서울지점이든 관계없이 청구법인의 수익과 관련하여 발생한 것임에는 변함이 없다 할 것이므로 당연히 청구법인의 직접경비로 보아야 한다고 해석하고 있으며, 또한 판례에서도, 쟁점급여가 청구법인의 수익의 발생을 위한 직접경비에 해당여부 등을 합리적으로 판단하여야 할 것이므로 쟁점급여의 지급을 누가 했느냐가 중요한 것이 아니라 그로 인한 수익이 어디에서 발생하느냐(대법97누16862, 2000.01.21, 국심98서 2408, 2000.01.21 같은 뜻)의 여부 등으로 판단하여야 할 것이므로, 처분청이 쟁점급여를 청구법인의 직접경비로 보아 배부대상경비로 본 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
- 다) 일본법인의 국내지점의 국내원천소득은 그 계산방식이 총괄주의에 근거하여 계산하는 바, 원천배분전순소득을 계산하고 이를 다시 일본본점과 국내지점의 경비배부액의 비율로 원천배분전순소득을 국외원천소득(본점배분)과 국내원천소득(지점배분)으로 배분하는 것이며, 법적용 및 계산방식에 있어 오류나 잘못이 없다고 판단된다. 다만, 쟁점급여를 청구법인의 직접경비로 보아 청구법인의 손금으로 산입하여 경비를 늘리고, 늘어난 경비배부액으로 인하여 국내원천소득이 증가하고, 이를 다시 과세표준계산시 쟁점급여를 손금불산입한 처분은 쟁점급여가 서울지점인 청구법인의 직접경비가 아니라는 것을 인정하는 결과가 되므로, 쟁점급여에 대해 갑종근소득세에 대한 원천징수불이행가산세 등을 추징하는 것은 별론으로 하더라도, 법인세과세표준 계산시 쟁점급여를 다시 손금부인한 처분은 잘못이라고 판단된다.
2. 이 건 처분이 소급과세금지원칙에 위배되는지에 대하여 살펴본다. 청구법인은 소득세법 제20조 제1항 제2호 나목의 단서규정 신설이후 쟁점급여에 대해 을근납세조합에 가입하고 납세조합공제를 받는 방법으로 10년 동안 법인세를 신고하여 왔고, 과세관청도 서울주재원의 급여에 대하여 서울지점의 직접경비가 아닌 것으로 보아 과세를 해오지 않다가 이러한 관행을 도외시한 이건 처분은 소급과세금지원칙에 위배된 부당한 처분이며, 성실한 납세자의 신뢰보호의 측면에서 조세행정의 기본원칙에도 반하는 것으로서 부당하다고 주장하나, 청구법인이 종전에 주재원의 급여를 을종근로소득으로 신고하고 납세조합공제방법으로 10년 이상 기간 동안 법인세를 신고납부 하여 왔음에도 불구하고 과세관청이 이를 경정하지 아니하였다고 하여, 서울주재원의 쟁점급여를 청구법인의 경비배부액에 포함하지 않는다는 것을 인정한다는 공적인 견해표명을 하였다고 볼 수는 없는 것이며, 쟁점급여를 청구법인의 경비배부액에 포함하여 원천배분전소득을 계산하고 이를 배분하여 과세한 처분은 법령의 규정에 따른 처분으로서 법령의 해석에 관하여 종전의 견해를 변경한 것이 아니라고 판단된다.(대법원2000두6466, 2002.8.27 같은 뜻) 따라서 이건 과세처분이 신의성실원칙과 소급과세금지의 원칙에 반한다는 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있어 국세기본법 제65조 제1항 제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.