비교대상기업의 매출총이익율을 기업회계기준에 의하여 재조사결정하고 영업형태의 차이로 인한 유통마진을 차이조정하여 적정한 정상가격을 재계산하여 피합병법인에 대한 이전소득금액을 재산정하는 것이 타당함
비교대상기업의 매출총이익율을 기업회계기준에 의하여 재조사결정하고 영업형태의 차이로 인한 유통마진을 차이조정하여 적정한 정상가격을 재계산하여 피합병법인에 대한 이전소득금액을 재산정하는 것이 타당함
1. ○○세무서장이 2003.02.10. 피합병법인에게 경정ㆍ고지한 2000.01.01.∼12. 31. 사업연도 법인세 344,288,737원의 부과처분은, 1998.01.01∼12.31 사업연도 이전소득금액 550,600,061원과 1999.01.01.∼12.31사업연도 이전소득금액 303,383,392원에 대하여 피합병법인과 비교대상 품목의 매출총이익률과 유통마진을 재조사결정하여, 이를 근거로 피합병법인의 정상가격, 이전소득금액을 재계산하여 각 사업연도의 과세표준을 경정하고, 2000.01.01∼12.31 사업연도의 과세표준과 세액을 경정합니다.
2. 나머지 청구는 이유없으므로 기각합니다.
청구법인은 ○○시 ○○구 ○○로 ○○번지에서 의약품 등을 수입하여 판매하는 외국인투자기업으로 2001.07.31. ○○코리아(주)(이하 "피합병법인"이라 한다)라는 영국 ○○사 등 국외특수관계자가 100%출자한 외국인투자기업을 흡수 합병하였으며, 피합병법인은 국외 특수관계자로부터 상품을 매입하여 국내의 제3자에게 판매하였으나 국외특수관계자와의 거래에 대한세무조정은 하지 아니하였다. 처분청은 피합병법인이 국외특수관계자로부터 수입한 품목 중 비교대상기업의 품목보다 매출총이익율이 낮은 ○○와 ○○를 재판매가격방법에 의하여 정상매입가격을 산정하고, 피합병법인의 실제 매입가액에서 정상매입가액을 차감한 금액을 피합병법인이 해외특수관계자에게 이전한 소득금액으로 계산하여, 1998.01.01∼12.31 사업연도 550,600,061원과 1999.01.01∼12.31 사업연도 이전 소득금액 303,383,392원을 적출하여 익금가산ㆍ배당처분하고 2003.02.10. 이월결손금을 차감하여 2000.01.01∼12.31 사업연도 법인세 344,288,737원을 피합병법인에게 경정ㆍ고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2003.05.12. 심사청구하였다.
재판매가격방법에 의한 정상가격 산출시 비교대상기업은 합리적으로 가능한 기업과 품목을 선정하여야 함에도 처분청에서 ○○의 비교대상으로 선정한 청구외 한국○○(주)(이하 "한국○○"라 한다)의 ○○는 국외특수 관계자로부터 구입하여 판매하는 제품이고 ○○의 비교대상으로 선정한 청구외 (주)○○(이하 “○○”라 한다)의 ○○는 국내에서 제조된 제품으로 효능, 성분, 함량, 적응증 및 유통구조 등의 차이점이 있어 단순비교에는 문제점이 많아 비교대상으로는 부적절하며, 유통구조의 차이점과 환율변동으로 인한 영향을 반영하지 아니하고 정상가격을 산출하여 과세한 처분은 부당하다.
○○의 ○○에 대해서는 수입완제품과 국내생산품과의 원가율 차이와 도매와 제조에 대한 매출총이익율 차이는 정상가격 결정시 적정하게 반영되어 당초 결정에 문제점이 없으며, ○○의 비교대상인 한국○○의 ○○는 국외특수관계자와 거래된 품목이지만 두 품목은 국내 유통품목 중 비교할 수 있는 가장 유사한 제품으로 비교가능한 제품 중 최선의 비교대상 품목으로 처분청의 결정은 정당하며, 유통과정상의 마진율 차이는 공정한 거래조건이 아니므로 차이조정하는 것은 적정하지 아니하며, 환율차이는 모든 기업에 동일한 조건이므로 정상가격 산출시 차이조정을 배제한 처분은 정당하다.
9. "국외특수관계자"라 함은 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자ㆍ외국법인 또는 이들의 국외사업장을 말한다.
10. "정상가격"이라 함은 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계자가 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 말한다. 제4조 【정상가격에 의한 과세조정】 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다. 제5조 【정상가격의 산출방법】 ① 정상가격은 다음 각호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법 <이하생략> (2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제5조 【정상가격 산출방법의 선택】 ① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.
1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 말한다.
2. 사용되는 자료의 확보ㆍ이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건ㆍ경영환경 등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것.
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 작을 것.
② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야한다. <이하 생략> 제6조 【정상가격 산출방법의 보완】 ① 제4조 각호의 정상가격 산출방법은 법 제5조 제1항 제1호 내지 제3호의 정상가격산출방법을 보완하기 위하여 사용할 수 있다.
② 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 당해 거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에서 수행된 기능, 부담한 위험 또는 거래조건 등의 차이로 인하여 적용하는 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생하는 때에는 그 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.
③ 법 제5조 제1항 제2호의 규정에 의한 재판매가격방법은 합리적인 정상가격산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래 및 기타 국제거래에 있어서도 이를 적용할 수 있다.
④ 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 특수관계가 없는 자간에 행한 2이상의 거래를 토대로 정상가격범위를 산정하여 이를 법 제4조의 규정에 의한 정상가격에 의한 과세조정여부의 판정에 사용할 수 있다.
⑤ 과세당국이 정상가격범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제5조의 규정에 의하여 과세조정을 하는 경우에는 당해 정상가격범위 안의거래에서 산정된 평균값ㆍ중위값ㆍ최빈값 기타 합리적인 특정가격을 기준으로 하여야 한다. 제8조 【통상의 이윤의 계산】 ① 법 제5조 제1항 제2호에서 "구매자의 통상의 이윤"이라 함은 구매자가 특수관계가 없는 자에게 자산을 판매한 금액에 판매기준 통상이익률을 곱하여 계산된 금액으로 한다. 이 경우 판매기준 통상이익률이라 함은 구매자와 특수관계가 없는 자와의 거래 중 당해 거래와 수행기능, 사용된 자산 및 부담한 위험의 정도가 유사한 거래에서 실현된 매출총이익률을 말한다. <중략>
③ 법 제5조 제1항 제2호의 규정에 의한 자산의 구매자 또는 동항 제3호의 규정에 의한 자산의 판매자나 용역의 제공자가 특수관계가 없는 자와의 거래로부터 적정하게 통상이익률을 산출할 수 없는 경우에는 특수관계가 없는 자간의 제3의 국제거래 중 당해 거래와 수행기능, 사용된 자산 및 부담한 위험의 정도가 유사한 거래에서 발생한 통상이익률을 제1항의 판매기준통상이윤율 또는 제2항의 원가기준통상이윤율로 사용할 수 있다. <이하 생략>
1. 사실관계
○ ○○(간염백신): 1998년도 비교대상 매출액① (천원) 매출원가(천원) 매출총 이익률 차이조정 조정 이익률 총이익률 차이② 이전소득금액 (① ×② 피합병 법인 3,244,104 3,202,032 1.29%
• 1.29% 4.55% 147,606,732원 한국○○ (○○) 155,247 100,419 35.53% -29.48% 5.84%
• 처분청은 피합병법인의 ○○와 한국○○의 ○○의 매출총이익율을 비교하여 재판매가격방법을 적용하면서 한국○○의 ○○ 제조이익을 차감하여 차이조정 후 매출총이익율 차이를 피합병법인의 매출액과 곱하여 정상매입가격을 산출하였고 동 정상매입가격과 실제매입가격과의 차액 147,606,732원을 이전소득금액으로 계산한 사실은 처분청에서 제출한 조사복명서 등에 의해 확인되며, 이에 대해서는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다.
○ ○○ (수두백신) 연도 비교 대상 매출액① (천원) 매출원가(천원) 매출총 이익률 차이조정 조정 이익률 총이익률 차이② 이전소득금액 (① ×② 1998 청구외법인 1,042,943 1,149,813 -10.24% 30.00% 19.75% 38.64% 402,993,329원
○○○○) 2,154,217 261,257 87.87 -29.48 58.39 1999 청구외법인 708,343 830,014 -17.18 30.00 12.82 42.83% 303,383,392원
○○○○) 1,395,307 290,570 79.18 -23.53 55.65
• 처분청은 피합병법인의 ○○와 ○○의 ○○ 매출총이익율을 비교하여 재판매가격방법을 적용하면서 피합병법인의 ○○ 매출총이익율 중 원료차이에 의한 차이조정으로 30%를 차감한 매출총이익율과 ○○의 ○○ 매출총이익율 중 제조이익을 차감한 조정이익율을 비교하여 차이조정 후 정상매입가액을 산출하여 실제매입가액과의 차액을 이전소득금액(1998년: 402,993,329원, 1999년: 303,383,392원)으로 과세하였음이 처분청에서 제출한 조사복명서 등에 의하여 확인되며, 이에 대해서는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다.
2. 판단
- 가) 처분청이 ○○와 비교대상으로 한국○○의 ○○를 선정하였는 바, 비교대상이 단일기업이고 동 제품은 국외특수관계자로부터 매입하였으므로 비교대상으로 부적정하다는 청구주장에 대하여 살펴본다. 국외특수관계와의 거래에서 적용된 가격일지라도 특수관계자가 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격으로 거래를 행한 경우 동 가격은 정상가격이 될 수 있는 것이며(같은 뜻: 국심 2003서2424, 2004.03.02.), 정상가격을 산출하는 경우 특수관계가 없는 자간에 행한 두 개 이상의 비교가능 거래를 토대로 정상가격범위를 산정하여야 하지만 거래상황의 차이가 없거나 무시할 수 있을 정도로 비교가능성이 높은 경우에는 하나의 비교대상거래만으로도 충분하다 할 것으로, 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
- 나) 처분청이 ○○와 비교대상으로 ○○의 ○○를 선정하였는 바, 비교대상기업이 단일기업일 뿐만 아니라 ○○는 국내에서 제조하여 소매단계까지 판매하는 유통구조로 청구외법인과는 비교대상으로는 부적절하다는 청구주장에 대하여 살펴본다. 단일기업이라도 비교대상기업으로 선정이 가능하다 할 것이고, 국내에서 제조하여 판매하는 제품과 완제품을 수입ㆍ판매한 제품간에 비교가능성을 높이기 위해서는 제조단계만 제거하면 비교대상으로 삼을 수 있을 것이며 전체 매출총이익에서 제조비가 제조비와 일반판매관리비를 합한 금액에서 차지한 비율로 곱하여 계산한 제조단계의 매출총이익을 전체 매출총이익에서 제거하여 정상가격을 산정하여야 하는 것(같은 뜻: 국심 2002중1144, 2003.03.28)으로, 처분청에서 비교대상의 제조단계 매출총이익율을 차감하여 정상가격을 산출하여 과세한 당초 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
- 다) 비교대상기업의 선정이 적절하였다 하더라도, 시장단계의 차이로 인한 유통마진과 외환위기로 야기된 환율차이 등을 차이조정하는 것이 타당함에도 이를 조정하지 아니하고 과세한 처분은 부당하다는 청구주장에 대하여 살펴본다. 비교되는 거래의 수행기능에 차이가 존재하고 그 차이가 매출총이익율에 영향을 미친다면 이에 대한 조정이 이루어져야 하는 것이며, 제조기업의 매출총이익율의 계산근거가 되는 매출원가는 기초제품재고액에 당기제품제조원가를 더하고 기말제품재고액을 차감하여 계산하며당기제품제조원가는 원재료비와 노무비, 제조경비에 의하여 산출하여야 하는 것임에도, 처분청은 ○○의 비교대상인 ○○의 ○○당기제품제조원가를 원재료비만을 대상으로 하여 산정한 매출총이익율과 ○○ 매출총이익율을 비교하여 산출한 정상가격에 의하여 과세한 사실이 처분청에서 제출한 심리자료에 의하여 확인되는 바, 처분청의 당초결정이 잘못이 있다고 판단된다. 또한, 피합병법인은 판매원계약에 의하여 판매하고 비교대상기업인 한국○○는 도매상계약에 의하여 판매하는 영업형태로 이에 따른 유통마진에 차이가 있는 것으로 보이며, 피합병법인은 도매상에 판매하고 비교대상인 ○○는 도매상뿐만 아니라 병ㆍ의원 및 약국에 판매하여 이에 대한 유통마진에 차이가 있다고 보는 것이 타당한 바, 이에 대하여 적절한 차이조정이 이루어져야 한다는 청구주장은 일리가 있는 것으로 판단된다.
- 라) 따라서 처분청에서는 ○○의 ○○의 매출총이익율을 기업회계기준에 의하여 재조사결정하고 수행기능에 차이가 존재한 유통마진을 차이조정하여 피합병법인에 대한 적정한 정상가격을 재계산하여 이전소득금액을 재산정하는 것이 타당하다고 판단된다.
- 라. 결론 이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제65조제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.