부외 원재료비(모래 등)를 손금으로 인정할 수 있는지

[이유]

청구법인은 ○○도 ○○군 ○면 ○○리 808-2 소재 청구외 아스콘(주)의 사업을 1998.1.1. 양수하여 아스콘 제조업을 영위하다가 2000.11.~12.31.사업연도에 자료상 혐의자인 청구외 주유소로부터 제1기에 공급가액 100,096,599원과, 청구외 (주)**에너지공단SS로부터 제2기에 공급가액 249,525,000원, 합계 349,621,599원(이하 "가공유류금액"이라 한다)의 세금계산서를 수취하여 제조원가로 계상하고 부가가치세 및 법인세를 신고하였다. 처분청은 청구법인에 대한 부가가치세 조사시 자료상 혐의자로부터 수취한 가공유류금액의 세금계산서를 실물거래 없는 것으로 보아 매입세액불공제 및 손금불산입하여 2002.7.1 부가가치세 57,357,290원(2000년 제1기 16,980,920원, 2000년 제2기 40,376,370원)과 2000.1.1.~12.31.사업연도 법인세 89,582,490원을 각각 경정고지하고, 대표이사에게 384,583,758원을 상여처분한 다음 소득금액변동 통지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2002.9.27. 심사청구하였다.

청구법인이 청구외 주유소와 (주)에너지공단SS로부터 실물거래 없는 가공세금계산서를 수취하여 매입세액 공제 받은 사실은 인정하지만,

1. 청구법인이 생산하는 아스콘 제품은 주원재료가 아스팔트, 골재, 석분, 모래, 휠라로 구성되고, 청구법인은 2000.1.1.~12.31.사업연도에 아스콘 101,850톤을 생산하면서 골재 86,839톤과 모래 10,367톤(6,911㎡), 휠라 2,803톤이 사용되었으나 이 원재료 중 모래나 휠라를 원가로 계상하지 아니하였는 바, 충북 ○○군 ○○읍 ○○리 1041 소재 청구외 (주)**중기로부터 모래 7,020㎡, 91,260,000원과 휠라 2,950통 47,200,000원, 계 138,460,000원을 세금계산서 없이 매입하였으므로 이에 대한 재고액 3,769,000원을 제외한 134,691,000(이하 "쟁점원재료비"라 한다)을 손금산입하여야 하고,

2. 청구외 (주)**시리카 영월사업소로부터 골재를 매입하면서 덤프트럭 소유자 청구외 엄△△를 통하여 골재를 운반하고 운반비 41,118,908원(이하 "쟁점운반비"라 한다)을 지급하였으나 원가계상하지 않았으므로 이 부외비용도 손금산입하여야 한다.

3. 또한 청구법인은 청구외 아스콘(주)의 사업을 포괄양수하면서 아스콘(주)의 체납부가가치세 11,390,330원(이하 "쟁점부가가치세"라 한다)을 부외로 인수하여 가공유류금액으로 납부하였고, 청구법인 소유 부동산에 청구외 **아스콘(주) 소유당시 근저당 설정되어 있던 청구외 서△△에 대한 부외부채 85,000,000원(이하 "쟁점부채"라 한다)도 가공유류금액으로 상환(처 최△△에게 송금, 2000.8.30. 30,000,000원, 2000.9.30. 10,000,000원, 2002.12.18. 45,000,000원)하였으므로 이 금액들을 대표이사 상여처분에서 차감하여야 한다.

1. 청구법인의 부외로 청구외 중기로부터 모래를 매입하고 청구외 엄△△로부터 운반용역을 제공받았다고 주장하고 있으나, 청구외 (주)중기는 2001.5.31. 폐업된 법인으로 대가를 지급하였다는 객관적인 증빙의 제시가 없고,

2. 청구외 엄△△의 차량은 청구법인과 운반용역의 거래가 있는 청구외 **건설기계(주)에 지입된 차량으로서 이 업체에도 대가를 지급하였다는 객관적인 증빙을 제시하지 못하는 점으로 보아 청구법인 제시 입금표등 거래증빙은 신뢰 할 수 없으며,

3. 쟁점부채와 쟁점부가가치세가 사업의 포괄양수시 존재하였다는 것을 인정할 만한 객관적인 자료가 없고, 설사 부외부채가 존재한다 할지라도 이 부외부채를 가공유류금액에서 지급되었다는 근거가 없으므로 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

1. 부외로 모래와 휠라의 구입 원재료비를 인정할 수 있는지와,

2. 부외 운반비를 인정할 수 있는지 및,

3. 부외부채를 가공유류금액에서 지급하였는지를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령 1) 법인세법 제19조 【손금의 범위】

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 2) 법인세법 제66조 【결정 및 경정】

② 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 때 3) 법인세법 제67조 【소득처분】 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여ㆍ배당ㆍ기타 사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다 4) 법인세법 시행령 제106조 【소득처분】

① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호 생략)에게 귀속된 것으로 본다.

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것. 5) 부가가치세법 제17조 【납부세액】

② 다음 각호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다. 1의2. 제16조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 세금계산서를 교부받지 아니한 경우 또는 교부받은 세금계산서에 제16조 제1항 제1호 내지 제4호의 규정에 의한 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 사실과 다르게 기재된 경우의 매입세액. 다만, 대통령령이 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

• 다. 사실관계 및 판단

1. 처분청은 청구법인에 대한 부가가치세 조사를 하면서 청구법인이 2000.1.1.~12.31.사업연도에 청구외 주유소와 (주)에너지공단SS로부터 실물거래 없는 가공세금계산서를 수취한데 대하여 매입세액불공제 하고 관련원가를 손금불산입하여 대표이사에게 상여처분한 다음 이건 부가가치세 및 법인세를 경정 고지하였음이 처분청의 조사 내용에 의하여 확인되며, 이 건 가공세금계산서를 수취한 사실에 대하여는 청구법인과 처분청 간에 다툼이 없다.

2. 청구법인은 위 자료상혐의자로부터 실물거래 없는 세금계산서를 수취한 것은 인정하지만, 청구법인이 생산하는 아스콘(아스팔트 콘크리트)은 골재ㆍ모래ㆍ석분ㆍ휠라가 반드시 포함되어야 생산되는 것으로서 모래ㆍ휠라를 구입하고 장부에 계상하지 않은 쟁점원료비와, 청구외 엄△△를 통하여 골재를 운반하고 장부에 계상하지 않은 쟁점운반비를 손금산입하여야 하고, 청구법인이 사업을 양수할 때 존재하였으나 장부에 계상되지 않았던 쟁점부가가치세와 쟁점부채를 청구법인이 가공유류금액에서 지급하였으니 이도 대표이사의 상여처분액에서 제외하여 줄 것을 주장하고 있어 살펴본다.

3. 먼저, 쟁점원재료비에 대하여 살펴본다.

• 가) 아스콘이란 아스팔트(AP-3유), 자갈, 모래, 혼화재등을 혼합하여 제품화된 아스팔트 콘크리트를 말하는 것이로, 휠라는 소석회, 시멘트 등(석탄암이나 화성암을 분쇄한 석분과 동일한 것으로서 사용내용에 따라 구분되어짐)을 말하는 것(이상 국세청기술연구소 해석)으로서, 청구법인은 청구법인이 생산하는 3가지 아스콘의 종류에 대하여 한국건자재시험연구원(산업표준화법에 의한 건자재분야 KS지정 심사기관, 이하 "건자재연구원"이라 한다)으로부터 아래표와 같은 원재료의 종류와 투여비율을 나타낸 배합설계결과(건자재연구원은 이 결과를 선전 및 소송용도로 사용할 수 없다고 주석하고 있음)를 받아 당심에 제시하고 있고, 국세청 기술연구소에서 이제품에 대하여 분석한 내용도 비슷한 율의 원자재가 투여되고 생산수율은 96.65%에 이른다고 하고 있는 바, 청구법인이 생산하는 제품에는 모래와 휠라가 일정율 투입되어야 하는 것으로 인정된다. (표) 배합설계결과 (단위%) ┌───────┬────────────────────┬────────┐ │ │ 한국건자재시험연구원 │ │ │ 제품 원자재 ├──────┬──────┬──────┤ 국세청 │ │ │2-13(표층용)│2-20(표층용)│BB-2(기층용)│ 기술연구소 │ │ │ #-78 │ #-67 │ #-467 │ │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼────────┤ │ 자갈 │ 80 │ 80.4 │ 86.5 │ 86.5 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼────────┤ │ 모래 │ 10.4 │ 10.4 │ 9.6 │ 7 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼────────┤ │ 휠라(석분) │ 3.8 │ 3.8 │ │ 1 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼────────┤ │ 아스팔트 │ 5.8 │ 5.4 │ 3.9 │ 5 │ └───────┴──────┴──────┴──────┴────────┘
• 나) 청구법인은 2000.1.1.~12.31.사업연도에 청 101,850톤의 아스콘을 생산하였으므로 위 표에 나타난 건자재연구원의 배합설계 비율로 총 생산량 대비 원재료 사용량을 환산하면 아래표와 같이 모래 10,367톤과 휠라 2,803톤이 소요(청구법인은 석분을 부순잔골재로 봄, 즉 골재의 범위에 포함하여 계상하고 있음)되었어야함에도 이들 원재료가 계상된 것이 없다며 원재료 장부와 세금계산서 사본을 제시하고 있고, 이 제시된 증빙을 살펴보면 모래의 매입과 제조원가로 계상된 것은 나타나 있지 아니한다. (표)생산량 대비 원재료 사용량 (단위: 톤) ┌──────┬────┬─────┬────┬────┬────┬─────┐ │ 아스콘종류 │ 생산량 │자갈(골재)│ 석분 │ 모래 │ 휠라 │ 아스팔트 │ ├──────┼────┼─────┼────┼────┼────┼─────┤ │ # 78 │ 33,386 │ 13,821 │ 12,886 │ 3,472 │ 1,268 │ 1,936 │ ├──────┼────┼─────┼────┼────┼────┼─────┤ │ # 67 │ 40,410 │ 17,213 │ 15,274 │ 4,202 │ 1,535 │ 2,182 │ ├──────┼────┼─────┼────┼────┼────┼─────┤ │ # 467 │ 28,054 │ 16,396 │ 8,079 │ 2,693 │ - │ 1,094 │ ├──────┼────┼─────┼────┼────┼────┼─────┤ │ 합 계 │101,850 │ 47,430 │ 36,239 │ 10,367 │ 2,803 │ 5,212 │ ├──────┼────┼─────┼────┼────┼────┼─────┤ │장부상매입량│ │ 48,030 │ 37,247 │ 0 │ 0 │ 4,808 │ ├──────┼────┼─────┼────┼────┼────┼─────┤ │ 증감 │ │ 600 │ 1,008 │-10,367 │ -2,803 │ -404 │ └──────┴────┴─────┴────┴────┴────┴─────┘
• 다) 청구법인은 위 표와 같이 청구외 중기(주)로부터 모래 10,530톤, 공급가액 91,260,000원(당기사용 89,843,000원), 휠라 2,950톤 47,200,000원(당기사용 44,848,000원)을 세금계산서 없이 구입하여 제품생산에 투여하였으므로 이를 제조원가로 인정하여야 한다고 주장하면서 청구외 중기(주)와의 거래처 원장(원시장부)과 입금증 및 납품서 등을 제시하고 있으나,

① 청구법인이 제시한 원래 거래처 원장을 보면, 청구외 **중기(주)로부터 모래 397,874천원, 휠라 47,200천원, 계 445,074천원을 매입한 것으로 나타나 있어 청구법인 주장 쟁점원재료비 138,460천원과는 상당한 차이가 나므로 이 원시 거래처 원장을 신뢰하기 어렵고,

② 청구외 **중기(주) 납품서를 보면, 차량번호ㆍ모래ㆍ수량이 나타나 있고, 입금증을 보면 모래대로 91,260천원, 휠라대로 47,200천원을 영수한 것으로 나타나 있으나, 수령자의 서명과 부가가치세의 지급내용은 없을 뿐만 아니라 이 대가를 모두 현금으로 지급하였다 하고 있어 납품서와 입금증도 신뢰하기 어려워 보이며,

③ 또한, 국세청 전산망에 의하여 확인한 바, 청구외 **중기(주)는 충북 ○○군 ○○읍 ○○리 1041에서 중기지입업을 영위하다가 2001.5.31.폐업한 법인으로서 이 건 관련 모래 및 휠라의 판매와는 다른 업종을 영위하는 법인이므로 청구법인이 이 법인으로부터 원자재를 구입하였다는 점도 받아들이기 어려워 보인다.

• 라) 특별한 사정이 없는 한 가공원가는 전액이 사외유출된 것으로 보아야 하며, 이 경우 가공원가 전액이 사외유출된 것이 아니라고 볼 만한 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 할 것인 바, 전시내용으로 청구법인의 주장을 살펴보면, 제품을 생산함에 있어 일정량의 모래가 소요되었음에도 청구법인 제시 장부에 모래의 구입내용이 없는 것으로 보아 청구법인은 모래의 원재료 비용을 원가로 계상하지 않았다고 할 수 있으나, 청구법인이 제시한 증빙만으로는 부외 원재료 모래 등을 **중기(주)에서 매입하였다고 볼 수 없어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 다음으로 쟁점운반비에 대하여 살펴본다.

• 가) 청구법인은 청구외 (주)**시리카로부터 골재와 석분을 매입함에 있어 골재운반은 청구외 엄△△에게 의뢰하고 쟁점운반비를 지급하였으므로 손금산입하여야 한다고 주장하면서 원시장부와 건설기계등록 원부 등을 제시하고 있다.
• 나) 제시된 원시장부를 보면, 차량번호 8632가 기록되어 있고, 청구외 시리카(주)로부터 자갈과 석분을 매입시 같은 수량을 운반한 것으로 나타나 있으나, 8632 건설기계등록원부(차량소유주는 청구외 엄△△에서 자 엄▲▲으로 1996.8.19. 이전되어 있는 것으로 보아 청구법인이 차량의 소유주를 과거 소유주로 계속 알로 있는 것으로 보임)를 보면 이 차량은 21.5톤 덤프트럭으로서 청구외 건설기계(주)에 지입되어 있으며, 청구법인의 운반비 계정을 보면 청구외 **건설기계(주)로부터 198,426,782원의 운반비를 지급한 것으로 계상되어 있어 이 비용과 쟁점운반비가 다른 것인지는 별도 증빙을 제시하고 있지 않을 뿐만 아니라, 청구법인이 운반비를 별도로 지급하였다면 그와 관련된 대금지급사실을 입증하여야 함에도 이러한 증빙을 제시하지 못하는 것으로 보아 청구법인이 쟁점운반비를 별도로 지급하였다는 주장은 신뢰할 수 없어 받아들이기 어렵다고 판단된다.

5. 마지막으로 쟁점부가가치세와 쟁점부채에 대하여 살펴본다.

• 가) 청구법인은 1998.1.1.개업하면서 같은 장소에서 같은 업을 영위하던 청구외 아스콘(주)를 인수하였고 이때, 청구외 아스콘(주)가 부담하여야할 부가가치세 체납액 11,390,330원과 부외부채 85백만원을 2000사업연도에 청구법인이 가공유류금액에서 이를 지급하였으므로 대표이사 상여처분액에서 제외하여야 한다고 주장하고 있다.
• 나) 청구법인의 자산과 부채 인수 내역을 살펴본바, 청구외 아스콘(주)는 1997.12.31.폐업되고, 청구법인은 1998.1.1. 개업하면서 청구법인은 청구외 아스콘(주)의 부채와 자산(부동산 포함)을 인수하였음이 국세청 전산망과 두 법인의 1997년과 1998년말 대차대조표에 의하여 확인되고, 청구법인의 1998년말 부채명세에는 청구법인이 주장하는 쟁점부가가치세와 쟁점부채가 계상되어 있지 않은 것으로 나타나 있다.
• 다) 한편, 청구외 **아스콘(주)의 체납부가가치세 납부내역을 살펴보면, 2000년도중 1997년 12월 수시분 체납부가가치세 40,970,970을 5회에 걸쳐 납부한 것으로 국세청 전산망에 의하여 나타나 있고, 청구법인은 이중 2000.8.31. 7,000,000원과 2000.10.31. 19,272,200원의 체납세액을 납부하였다고 주장하고 있으나, 이 금액을 청구법인이 납부하였다고 볼 어떠한 증빙도 제시하지는 못하고 있다.
• 라) 또한, 청구법인의 소유 부동산 등기부등본을 보면, 청구외 서△△의 근저당의 청구법인 설립 이전인 1997.12.15. 설정되어 있고, 이후 2000.12.22.(원인일 12.18.) 해지되었음을 알 수 있으며, 이 근저당 해지 당시 청구법인 명의로 쟁점부채액을 서△△의 처에게 온라인 송금(2000.8.30. 30백만원, 2000.9.30. 10백만원, 2000.12.18. 45백만원)하였음이 청구법인 제시 무통장입금증에 의하여 확인되고 있으나, 이 송금액을 가공유류금액에서 지급하였는지는 제시된 것만으로 확인이 불가능하다.
• 마) 과세관청이 법인세과세표준신고시에 경비로 신고되지 않은 금액을 특별히 법인의 경비로 인정하여 법인의 소득금액계산에서 공제해 주었다 하더라고 사외유출되어 대표자 등에게 귀속되는 소득금액에서 법인의 부담으로 지출된 경비를 당연히 공제해야 하는 것은 아니다. 그리고 법인의 대표이사가 법인의 수익을 사외유출시켜 자신에게 귀속시킨 금전 중 법인의 사업을 위하여 사용된 것임이 분명하지 아니한 것은 특별한 사정이 없는 한 대표이사 자신에 대한 상여 내지 이와 유사한 임시적 급여로서 근로소득에 해당하게 된다(대법원 1999. 5. 25선고, 97누 19151 판결 참조)할 것인 바, 이는 부외 경비등을 지급한 금액이 ①법인의 업무와 관련이 있어야 하고, ②가공으로 조성된 금액에서 지급되었음이 입증되어야만 상여처분액에서 제외된다 할 것이므로, 위의 내용으로 보면, 청구법인인 **아스콘(주)의 법인을 양수한 이후 체납된 부가가치세가 납부되었다는 이유와 부외부채로 보여지는 쟁점부채를 청구법인 명의로 상환하였다는 이유만으로 청구법인이 이금액을 가공유류금액에서 부담하였다고 볼 근거가 없으므로 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
• 라. 결론 따라서, 이건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 법인세법 제19조 / 법인세법 제66조 / 법인세법 제67조 / 법인세법시행령 제106조 / 부가가치세법 제17조 /