제2차 납세의무자로 18억원을 납부하였으나 그 부과처분이 판결에 의해 취소되었으므로, 기납부세액을 환급금으로 결정함은 물론 환급가산금도 결정하여 지급하여야 함에도 환급가산금을 지급하지 아니한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
제2차 납세의무자로 18억원을 납부하였으나 그 부과처분이 판결에 의해 취소되었으므로, 기납부세액을 환급금으로 결정함은 물론 환급가산금도 결정하여 지급하여야 함에도 환급가산금을 지급하지 아니한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
[주문] ***세무서장이
1. 2002.2.21. 청구법인에게 결정고지한 1991.1.1 ~ 1991.12.31 사업연도 법인세 1,871,315,950원의 부과처분은 이를 1,398,844,040원으로 경정하고,
2. 2002.2.27. 청구법인에게 환급결정한 1,871,315,950원(2002.1.11. 이의신청으로 결정된 것이다)은 이를 1995.5.23 ~ 2002.2.27.까지의 기간에 대한 환급가산금을 추가로 환급금으로 결정하여 지급한다. [이유]
이건의 사실관계와 처분내용은 아래와 같음이 관련서류에 의해 확인되고, 또한 당사자 사이에 다툼없다. 청구법인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○에 본점을 두고 제조업(견방사외)을 영위하는 법인으로서 청구외 ☆☆실크(주)(이하 "☆☆실크"라 한다)의 과점주주이고, ☆☆실크의 자산은 토지 등 부동산이 대부분을 차지하고 있다.
① 1991.3.18. 청구법인은 소유하고 있던 ☆☆실크의 주식을 청구외 김선○에게 양도하고,
② 1992.3.30. 이에 대한 1991.1.1.~1991.12.31. 사업연도 법인세(법인특별부가세) 1,398,844,040원을 자진신고ㆍ납부하였다.
③ 1995.1.16. **지방국세청장은 실질적으로는 ☆☆실크가 부동산을 양도한 것인데 그에 따른 조세부담을 줄이기 위해 청구법인을 포함한 모든 주주들이 주식을 양도한 것으로 가장한 것으로 보아, ☆☆실크에게 1991.4.1.~1992.3.31. 사업연도 법인세(법인특별부가세) 10,168,812,410원을 결정고지하고,
④ 1995.4.1. 청구법인을 ☆☆실크에 대한 출자자로서 제2차납세의무지정통지 (이하 "④"라 한다)하는 한편,
⑤ 1995.5.22. ②의 자진납부세액을 결정 취소하여, 환급가산금 472,471,910원(이하 "⑤"라 한다)을 합한 1,871,315,950원을 ④의 2차납부세액에 충당하였다.
⑥ 청구법인은 심사청구와 심판청구를 거쳐 주식을 이미 양도하였으므로 ☆☆실크의 제2차납세의무자에 해당하지 아니한다는 취지로 소송을 제기하였고, 그 결과 2001. 8.21. 대법원으로부터 승소하는 확정판결(2000두 963 법인세 등 부과처분취소)받았다.
⑦ 2001.10.12. **지방국세청장은 위 판결에 따라 ④의 제2차납세의무지정통지를 취소하고, 청구법인이 주식을 양도한 것으로 하여 국세기본법 제26조의2 제2항 의 규정(판결 등이 있을 경우 이를 이행하기 위한 부과세제척기간특례적용)을 적용하여 법인세(특별부가세 포함)를 과세하는 등 조치하라고 통보하였다.
⑧ 처분청은 ④의 제2차납세의무지정통지를 취소(이하 "⑧"이라 한다)하면서도, 제2차납세의무자로서 납부하였던 ⑤의 1,871,315,950원을 환급하지 아니하므로, 청구법인은 2002.1.11 처분청에 이의신청을 제기하였고, 그 결과 2002.2.27 같은 금액의 환급금 지급결정을 받았으나, 이에 대한 환급가산금은 지급결정을 받지 못하였다.
⑨ 2002.2.21 처분청은, 청구법인이 ☆☆실크의 주식을 1991.3.18 양도한 것으로 하여 1991.1.1~1991.12.31 사업연도 법인세 1,871,315,950원을 결정고지 하였고(이하 "⑨"라 한다), 그 과세근거는 국세기본법 제26조의2 제2항 의 규정에 의거 ⑥의 대법원 판결에 따른 필요한 처분이라고 하였다. 그리고, ⑧의 환급금을 이 부과처분에 충당하였다. 고지액인 1,871,315,950원의 내역은 청구법인이 당초 신고한 1,398,844,040원과 ⑤의 환급가산금과 같은 금액인 472,471,910원을 합한 금액이다.
⑩ 2002.5.16. 청구법인은 이에 불복하여, ⑧의 환급금에 대한 환급가산금을 추가로 지급할 것과 ⑨의 부과처분의 취소를 구하는 이건 심사청구를 하였다.
3. 쟁점1에 관하여
(1) 처분청은 1995.5.22의 ⑤의 환급금은 당초 잘못 지급된 환급금이므로 이를 다시 환수 조치하는 의미로 2002.2.21 ⑨의 부과처분을 하여 이에 충당하였으므로 환급가산금을 지급결정하지 않은 것은 정당하다고 하였으나, 이는 "부과처분의 취소를 다시 취소하는 것으로 허용되지 않으며,
(2) 납부 후 그 납부의 기초가 된 부과처분을 취소함으로 인하여 국세환급금을 지급하는 때에는 그 납부일의 다음날부터 충당 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융기관의 예금이자율 등을 참작하여 대통령령이 정하는 이율에 따라 계산한 국세환급가산금을 지급하도록 국세기본법 제52조 제1호 에 분명하게 규정하고 있음에도 지급결정하지 않은 것은 명백히 위법부당하다.
(3) 따라서, 기납부세액의 납부일(충당일)의 다음날인 1995.5.23.부터 지급결정을 한 날인 2002.2.28. 까지의 기간에 해당하는 국세환급금 가산금 1,301,387,965원을 지급하여야 한다.
(1) 관계법령 ο 국세기본법 제51조 [국세화급금액의 충당과 환급] 제①항(1976.12.22 개정된 것)은 "세무서장은 납세의무자가 국세·가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 과오납부한 금액이 있거나 세법에 의하여 환급하여야 할 환급세액(세법에 의하여 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있는 때에는 공제한 후의 잔여액을 말한다)이 있는 때에는 즉시 그 오납액·초과납부액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다."라고 규정하고 있고 ο 국세기본법 제52조 [국세환급가산금] 제①항(1976.12.22 개정된 것)는 "세무서장은 국세환급금을 제51조의 규정에 의하여 충당 또는 지급하는 때에는 다음 각호에 게기하는 날의 다음 날부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융기관의 예금이자율등을 참작하여 대통령령이 정하는 이율에 따라 계산한 금액(이하 "국세환급가산금"이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다.
1. 착오납부·이중납부 또는 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정하거나 취소함으로 인한 국세환급금에 있어서는 그 납부일. 다만, 이하 생략"라고 규정하고 있다.
(2) 판단
4. 쟁점2에 관하여
(2) 그럼에도 불구하고 청구법인에게 주식양도에 따른 법인세를 다시 부과한 것은 과세주체를 ☆☆실크에서 청구법인으로, 과세대상물을 토지에서 주식으로, 완전히 달리하여 새로이 부과한 처분이며,
(3) 판결내용도 청구법인이 한 주식매매계약의 유ㆍ무효만 표시하고 있을 뿐, 과세관청으로 하여금 어떠한 내용으로 과세처분하는 것이 적법한 자에 관해 언급을 하고 있지 아니하므로 이건 부과처분은 위법하여서 취소되어야 한다.
(4) 더구나, 고지액 중 472,471,910원을 가산세 명목으로 결정하여 환수하고자 하는 것은 초법적 조치로 위법부당하다.
1. 기본법의 규정은 부과권의 제척기간에는 징수권의 소멸시효와는 달리 그 중단이나 중지가 없으므로 부과제척기간이 일단 만료되면 새로운 결정이나 중액경정결정은 물론 감액경정결정 등 어떠한 처분도 할 수 없게 되는 점과, 과세처분을 하려는 시점에 이미 제척기간을 도과하였다 하여 그 결정이나 판결의 결과에 따른 부과처분조차 할 수 없게 된다면 그 결정이나 판결은 무의미하게 되며, 과세관청에게 가혹하고 또한 과세관청이 재척기간의 만료를 염려하여 재차 부과처분을 하게 되면 납세의무자에게 부담을 가중하는 것이 되므로 일정기간의 예외를 두자는 취지에서 비롯된 것이고, 위 규정은 결정이나 판결이 확정된 날로부터 1년 내라하여 당해 결정이나 판결에 따르지 아니하는 새로운 결정이나 증액경정결정까지 할 수 있다는 취지가 아님은 분명하나, 그렇다고 하여 위 규정을 오로지 납세자를 위한 것이라고 보아 납세자에게 유리한 결정 또는 판결을 이행하기 위하여만 허용된다고 볼 근거는 없다 할 것(대법원 93누4885, 96.5.10.: 참조)이고,
2. 당해 결정이나 판결에 따르지 아니하는 새로운 결정인지의 여부는 판결에 따른 처분이라 하더라도 당해 판결의 효력이 미치지 아니하는 제3자에게는 새로운 부과처분을 할 수 없다 할 것(대법원96누68, 96.9.24, 국심98서795, 99.3.31, 심사부가99-234, 99.5.21등 같은 뜻임)이나, 당해 판결의 효력이 미치는 자에게 판결에 의해 취소된 부과처분과 새로운 부과처분 사이에 과세처분의 근거가 되는 기본적 사실관계의 동질성이 인정되는 부과처분을 한다면 이는 당해 결정이나 판결에 따르는 결정이라 할 것이다. (라) 이건 ⑨의 부과처분이 판결의 효력이 미치지 아니하는 제3자에게 한 처분인지를 보면, 이건 대법원 판결은 청구법인이 소송을 제기한 당사자이므로 판결의 효력이 미치지 아니하는 제3자가 아닌 효력이 직접 미치는 청구법인에게 한 처분은 아님을 알 수 있다. (마) 이건 ⑨의 부과처분과 ⑧의 부과처분취소 사이에 과세처분의 근거가 되는 기본적 사실관계가 동질성이 있는지를 살펴본다.
1. 이건 관련 대법원판결문(2000두963, 법인세등기부과처분취소)을 보면, ㉠ 처분청은 이 사건 주식매매계약은 ☆☆실크가 부동산을 양도하고 주주인 청구법인 등이 그 매매대금을 배당 받는 경우 ☆☆실크에게 부과될 법인세 및 특별부가세와 주주인 청구법인 등에게 부과될 종합소득세 등 조세를 회피할 목적으로 청구법인 등이 매수인과 공모하여 청구법인 등이 ☆☆실크의 주식을 매도한 것처럼 가장한 것이므로 무효이고, 또한, 거래의 실질은 부동산의 매매인데 조세를 회피할 목적으로 주식매매의 형식을 취하였을 뿐이므로 이 사건 주식매매계약의 등기는 민법 제103조 에 위반되어 불법적이어서 결국 주식매매계약은 무효라고 주장하였고, ㉡ 이에 대해 청구법인은 이 사건 주식매매계약은 가장행위가 아니고, 등기가 불법하지도 않으며, ☆☆실크의 법인세 납세의무성립일인 1992.12.31. 현재 ☆☆실크의 주주가 아니며, 가사 주식매매계약이 무효라 하더라도 위 납세의무 성립일 현재 ☆☆실크의 경영을 사실상 지배하지 않았으므로 제2차납세의무를 부담할 과점주주에 해당하지 아니한다고 주장하였다. ㉢ 이에 대해 대법원은, 당사자들이 부동산을 매도ㆍ매수할 필요성 때문에 주식매매계약을 체결한 것이기는 하지만 이는 경제적 동기에 불과하고 주식매매계약 당시 그들 사이에 주식을 매매한다는데 대하여 의사가 합치가 있었음이 명백하므로 이 사건 주식매매계약은 가장행위에 해당하지 아니하고, 법인 또는 개인이 다른 법인소유의 부동산을 취득하고자 하는 경우 이를 위한 거래의 법적 형식은, 당해부동산을 매매에 의하여 직접 취득하는 방식과 그 부동산을 소유하는 법인자체에 대한 지배권을 취득할 수 있는 주식을 양수하는 방식으로 나눌 수 있는 바, 당사자가 부동산을 매매하기 위하여 어느 방식을 취할 것인가의 문제는, 그 목적달성의 효율성, 조세 등 관련비용의 부담정도 등을 고려하여 스스로 선택할 사항이라고 할 것이며, 그들이 어느 한가지 방식을 선택하여 부동산매매를 위한 법률관계를 형성하였다면, 그로 인한 조세의 내용이나 범위는 그 법률관계에 맞추어 개별적으로 결정된다 할 것이고, 서로 다른 거래(주식매매)의 궁극적 목적이 부동산매매에 있다 하여 그 법적형식의 차이에도 불구하고 그 실질이 같다거나 조세법상 동일한 취급을 받는 것이라 할 수 없고, ☆☆실크의 주주인 청구법인 등이 ☆☆실크 소유의 부동산을 매도할 의도로 ☆☆실크주식 전체를 매도한 것으로 인정되는 바, 따라서, 청구법인 등은 ☆☆실크의 제2차납세의무자라 할 수 없으며, 부동산이 ☆☆실크 자산의 대부분을 차지함에도, 청구법인 등이 ☆☆실크를 정리함에 있어 굳이 주식매매방식을 택한 것은 부동산매매방법 보다 주식매매방법에 의하는 경우 ☆☆실크와 청구법인 등의 조세부담이 줄어든다는 데 그 동기가 있음을 알 수 있으나, 이러한 동기가 등기를 무효화 할 정도로 불법이라 할 수 없고, 또한 그 행위계산의 효력을 부인하는 구체적인 규정이 법률상 마련되어 있지 않은 점을 알 수 있어, 이 사건 주식매매계약에 이른 등기가 민법 제103조 에 위반된다고 볼 수 없는 등, 청구법인은 이미 주식을 양도하여 ☆☆실크의 주주가 아니라는 이유로 제2차 납세의무자에 해당하지 아니한다고 판시하였음을 알 수 있다.
2. 판결이유를 종합하여 보면, 결국은 처분청은 청구법인의 사실관계 ①의 주식매매를 인정하지 아니한데 대하여 청구법인은 인정하여야 한다는 주장이고 이에 대해 대법원은 청구법인의 주장을 받아들여 주식매매를 인정하여야 한다는 취지임을 알 수 있다.
3. 결국, 청구법인의 주식매매라는 기본적 사실관계를 인정하느냐에 따라 과세내용이 달라지는 바, 인정한다면 청구법인이 주식양도에 대한 법인세 납세의무가 있고, 인정 하지 아니한다면 청구법인이 ☆☆실크의 제2차납세의무자로서 법인세 납세의무가 있다. 즉, 이건 사실관계 ⑨의 부과처분과 사실관계 ⑧의 부과처분취소는 납세의무자(청구법인), 세목(법인세)이 같고, 과세처분의 근거가 되는 기본적 사실관계가 주식매매라는 사실에서 출발한다는 점에서 그 동질성이 있는 것으로 판단되고,
4. 또한, 기본법의 취지 즉, 과세처분의 적법성 판단에 최종적인 권한이 없는 과세관청의 귀책사유 없이 쟁송기간의 장기화에 따라 부과세척기간이 경과함으로써 다시 과세할 수 없게 된다면, 과세관청에 가혹하고 또한 과세관청이 제척기간의 만료를 염려하여 재차 부과처분을 하게 되면 납세의무자에게 부담을 가중하는 것이 되므로 부과제척기간 적용에 있어 일정기간의 예외를 두자는 취지도 있음을 비추어 볼 때, 이건과 같이 주식매매를 인정할 것인가의 여부에 대한 법원의 최종적인 판단이 내려진 시점에 부과제척기간이 경과하였다면 판결 이유에서 확정된 사실관계에 따라 과세한 것을 두고 판결에 따르지 아니하는 새로은 처분이라고 하기는 어렵다고 판단된다. (바) 사실과 관계법령을 종합하여 보면, 이건 부과처분은 판결의 효력이 미치는 당사자인 청구법인에게, 동일한 세목(법인세)으로, 이건 ⑨의 부과처분과 ⑧의 부과처분취소 사이에 주식매매라는 과세근거의 기본적사실관계가 동질성이 있는 것으로서 정당하다고 판단된다. (사) 다만, 이건 ⑨의 부과처분인 1,871,315,950원의 내역을 살펴보면, 그 중 472,471,910원을 "결정(경정)전 가산세"명목으로 추징하였음을 알 수 있는 바, 이는 95.5.15. 청구법인이 자진신고납부한 세액을 취소하여 환급하면서 지급한 환급가산금(사실관계 ⑤)을 법적 근거없이 부과한 것으로 위법하다 할 것이다.
이건 심사청구는 청구주장 일부 이유있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 국세기본법 제51조 / 국세기본법 제52조 / 국세기본법 제26조의2 /
결정내용은 붙임과 같습니다.