매수시점 또는 매도시점에서 정상적인 시가와 거래가액을 확인하여 그 차액을 부당행위계산부인하여야 하므로 쟁점주식을 고가매입하였다면 적절한 시가는 얼마인가 등을 재조사하여 부당행위계산부인 규정 적용 여부를 결정하여야 함
매수시점 또는 매도시점에서 정상적인 시가와 거래가액을 확인하여 그 차액을 부당행위계산부인하여야 하므로 쟁점주식을 고가매입하였다면 적절한 시가는 얼마인가 등을 재조사하여 부당행위계산부인 규정 적용 여부를 결정하여야 함
[주문] ◇◇세무서장이 2001.02.01 청구법인에게 결정 고지한 1999사업연도 법인세 2,251,010,320원은
1. 청구법인이 주식회사★★이동통신 주식을 매매한 거래가 부당행위계산부인 대상에 해당하는지와
2. 청구법인이 주식회사★★이동통신 주식을 매매하여 발생한 손익의 귀속자를 실질과세원칙에 의거 ★★로 변경하여 ★★에게 모두 과세할 것인지를 재조사하여 경정합니다. [이유]
청구법인은 `98.02.16 청구외 주식회사★★이동통신(현 주식회사○○○, 이하 "★★"라 한다)이 전액 출자하여 설립된 통신설비 및 공사업체인데 2000.05.19 종업원지주회사로 변경되어 ★★와 출자관계가 청산되었다. 서울지방국세청장은 처분청에 대한 정기 업무 감사시 청구법인이 `98~`99년에 붙임1★★주식거래명세 및 붙임2거래흐름도의 내용과 같이 ★★주식 622,957주를 매매하여 322,957주에서는 9564,371,555원의 이익이 발생하였으나 처분손실 6,415,500,000원(이하 "쟁점손실"이라 한다)이 발생한 300,000주(이하 "쟁점주식"이라 한다)거래는 청구법인과 특수관계자인 ★★가 명의를 위장하여 취득, 양도한 것이어서 ★★가 부담해야할 손실액인데도 청구법인이 부담한 것은 특수관계자와의 거래에 있어조세의 부담을 부당히 감소시킨 것은 특수관계자와의 거래에 있어 조세의 부다을 부당히 감소시킨 것으로 인정된다 하여 부당행위계산의 부인규정 및 실질과세 원칙을 적용, 쟁점손실액 6,415,500,000원을 손금부인하도록 감사지적하였고 이에 의하여 ◇◇세무서장은 2001.02.01 청구법인에게 `99사업연도 법인세 2,251,010,320원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2001.05.10 이의신청을 거쳐 2001.12.31 이 건 심사청구하였다.
[주청구] 청구법인의 지배주주인 ★★와 ◇◇쳐스간에 체결된 풀옵션약정에 따라 ★★가 청구법인을 ◇◇처스가 보유한 실권주식의 인수자로 선정하고 매수자금은 ★★가 청구법인의 자본을 증자하여 조달하였으며, 쟁점실권주식 416,660주를 포함한 622,957주를 거래하면서 시장가격(주당 29,000원 및 80,000원)에 따라 처분하였고 ◇◇엘아이에게 대도한 300,000주에서는 약 64억원의 손실이 발생하였으나 나머지 322,957주에서는 약 95억의 이익이 발생하여 결과적으로 약 3억원의 처분이익이 생겨 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 사실이 없는데도 부당행위계산부인함은 부당하다 [예비적 청구] 처분청이 쟁점주식 거래를 ★★가 한 것이고 청구법인은 형식적인 기장과 회계처리만 한 것으로 판단한다면 손실액 뿐 아니라 이익도 모두 청구법인의 손익계산에서 제외하고 실질귀속자인 ★★의 손익에 반영하여 과세하여야 될텐데도 쟁점 처분손실이 발생한 거래는 ★★의 행위라 하여 손금부인하면서 처분이익이 발생한 나머지 거래에 대하여는 청구법인의 수익으로 보는 것이 정당하다는 것은 논리에 맞지 않으므로 ◇◇처스로부터 매수하여 ◇◇엘아이에 처분한 쟁점주식 300,000주는 물론이고 나머지 322,957주를 합한 전체 주식 622,957주의 거래에서 발생된 처분손익 전체의 귀속자를 ★★로 보아 과세하고 청구법인의 과세소득금액에서는 제외하여야 한다.
[주청구] ★★가 청구법인의 지배주주의 지위에서 청구법인을 정점에 두고 앞에는 ◇◇처스와의 거래, 뒤에는 ◇◇엘아이등 가공 또는 페이퍼컴퍼니를 통하여 제3자와 거래한 것처럼 한 변칙행위는 우회 또는 다단계형식의 특수관계자간의 거래로 보고 있으며 쟁점주식의 거래자체를 부인한 것은 아니고 부당한 행위의 결과가 결국은 청구법인의 비용을 과대계상하게 된 것으로 신고한 과세소득을 재계산하여야 하기 때문에 업무와 직접 관련없이 비용처리한 금액을 손금불산입한 처분이므로 이는 법인세법에 규정된 부당행위계산의 부인 및 국세기본법상 실질과세원칙에 근거하여 처분한 것으로 적법하다. [예비적 청구] 청구법인의 쟁점주식관련 투자자산처분이익 및 손실전체를 ★★에게 과세하여야 한다는 주장은 정상적으로 계상된 처분이익을 처분손실과 상계하라는 것으로 청구인으로서 사실관계를 도외시한 억지 주장으로 보이고 청구법인이 청구법인의 지배법인인 ★★에게 보전하려는 조치를 해야지 적법하게 처분한 과세관청에게 요구하는 것은 무리이고 과세관청은 그러한 권리 또는 의무도 없는 것이므로 당초처분은 정당하다.
① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 2) 법인세법시행령 제87조 [특수관계자의 범위]
① 법 제52조 제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.
3. 법인의 임원·사용인 또는 주주 등의 사용인(주주 등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인 외의 자로서 법인 또는 주주 등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족
4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인 3) 법인세법시행령 제88조 [부당행위계산의 유형 등]
① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 4) 국세기본법 제14조 [실질과세]
① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. 5) 법인세법 제4조 [실질과세]
① 자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 그 수입이 실질상 귀속되는 법인에 대하여 이 법을 적용한다.
(1) 쟁점주식거래 내용
① 청구외 주식회사◇◇처스 (이하 "◇◇처스"라 한다)는 97.08.22 ★★의 실권주 416,660주(이하 "쟁점실권주"라 한다)를 주당 48,000원씩 19,999,680,000원에 인수하면서 ★★로부터 매년 인수가액의 0.5%를 수수료로 지급받기로 하고 인수자금 200억원을 ★☆종금으로부터 차입시 ★★가 보증하였으며 이와는 별도로 ★★로부터 6억원을 차입하였고, 1998.10.31까지 쟁점실권주를 상장하지 못할 경우에는 주당 65,000원에 다시 매각할 수 있도록 ★★가 보장한다는 풋옵션을 맺은 사실이 동 법인의 대표이사 이△△의 경위서, 주식인수약정서 등에 의하여 알 수 있으며 매매거래시의 주가는 붙임3 ★★의 주가변동현황과 같다.
② 청구법인은 ★★가 `98.12.01 유상증자하여 조달된 자금 31,661,280,000원 (1,583,064주×ⓐ20,000원)으로 ★★주식을 취득하였는데 `98.12.02 ◇◇처스로부터 416,660주(ⓐ65,000원)를 27,082,900,000원에 `98.12.09 청구외 ■■창업투자주식회사 (이하:■■창투)라 한다)로부터 6,297주 (ⓐ61,180원)를 385,250,460원에 `99.07.12 청구외 주식회사□□미디어(이하 "□□미디어"라 한다)로부터 200,000주(ⓐ19,600원)를 3,920,000,000원에 각각 매수한 사실이 있다.
③ 청구법인은 `99.08.12 청구외 주식회사◇◇(이라 "◇◇엘아이"라한다)에게 쟁점주식 300,000주를 주당 29,000원씩 8,700,000,000원에 매도하였으며 재수대금 8,700,000,000원은 1999.09.10 대표이사 김△△의 개인명의 통장에 입금되었다가 1999.09.14 ★★계좌로 출금된 후 1999.10.26 다시 청구법인의 계좌에 입금된 것으로 ◇◇세무서의 자금출처조사서 등 관련서류에 의하여 확인되고 동 법인은 위 주식을 1999.09.10 매입가격 그대로 주당 29,000원씩 □세기창업투자주식회사에 100,000주, 박△△에게 100,000주, ◇◇캐피탈에 70,000주, 전◇◇에세 30,000주 등 300,000주를 모두 매도하였다.
(2) 처분청의 부당행위 과세내용 요약 청구법인이 ◇◇처스로부터 주당 65,000원에 매수한 ★★주식 416,660주 가운데 300,000주를 ◇◇엘아이에게 주당 29,000원에 매도하여 처분손실 6,415,500,000원이 발생한 거래는 청구법인의 100% 지배법인인 ★★의 지시와 의도대로 청구법인은 형식적인 기장과 회계처리만 한 결과 ★★가 부담해야할 손실을 청구법인이 부당하여 그 금액만큼 특수관계자인 ★★에게 이익을 분여한 것으로 보아 청구법인과 특수관계자인 ★★와의 거래에 있어 조세의 부담을 부당하게 감소싴틴 것으로 인정하여 부당행위계산부인으로 쟁점손실액 6,415,500,000원을 손금부인하여 과세하였다 * 취득사액을 실거래가액으로 적용하면 손실액이 108억원이나 총평균법을 적용하여 약 64억원의 손실이 발생하였음
(3) 이건 주식거래와 관련된 당사자에 관한 내용
① ◇◇처스는 `97.04.03 ▼▼창업투자주식회사가 40%, 주식회사 ◎◎컨설팅코리아가 30%, ◇◇토건주식회사가 20%, 이◇◇이 10%를 각각 출자하여 설립된 납입자본금 10억원의 서비스/경영자문업체인데 동법인의 주주현황을 보면 ▼▼창업투자회사는 `90.04.20 설립된 금융업/투자회사로서 현재 가동중이고, 주식회사인◎◎먼트컨설팅코리아는 `95.12.16 설립된 사업서비스/기업인수합병, 경영자문및 중개회사로서 역시 현재 가동중에 있으며 ◎●토건주식회사는 `92.03.10 설립된 건설업/일반토목공사업체로서 역시 현재 가동중에 있는 사실이 국세통합전산망에 의하여 확인되며 형식상으로는 청구법인과 법인세법상 특수관계있는자가 아니다.
② ◇◇엘아이는 ★★의 기획부장 김△△ 등 ★★의 종업원이 100%출자하여 `99.08.19 설립된 납입자본금 2.4억원의 서비스/유가증권매매업체인데 2000.12.31 폐업하였으며 역시 형식상으로는 청구법인과 법인세법상 특수관계자가 아니다
③ 청구법인은 ★★가 100% 전액 출자하여 설립된 ★★의 자회사로서 이건 ★★주식 거래당시는 청구법인과 ★★가 특수관계에 있었으나 2000.05.19 종업원지주회사로 변경되면서 ★★와 출자관계를 청산하여 그 후로는 특수관계있는 자가 아니다
(4) 이건 거래주체가 ★★인지 여부에 대한 내용
① 청구법인이 쟁점주식 300,000주를 포함한 ★★주식 622,957주를 매입한 배경 및 자금 조달내용을 보면 청구법인은 1998.02.16에 신설된 ★★의 자회사로서 ★★가 100% 출자하여 설립된 법인이며 설립시의 납입자본금은 3.5억원이고 쟁점주식을 인수한 1999년도 매출액은 36억원 정도이며 잉여금도 없어 통상적인 상관행에 비추어 볼 때 쟁점 거래주식을 인수할 특별한 사유를 찾기 어려운데도 100%지배주주인 ★★가 청구법인의 자본금을 증자하여 조달한 다금으로 ★★주식을 매입한 것으로 확인되고,
② 청구법인이 쟁점주식을 매도한 ◇◇엘아이는 ★★의 사용인이 100% 출자하여 설립된 법인으로서 쟁점주식거래외에는 이렇다 할 사업실적이 없는 서류상으로만 존재하는 법인으로 보이는 등 쟁점주식매각거래도 모두 ★★의 의도와 지시에 따라 이행된 것으로 보인다.
③ ★★는이 건 심사청구 심리시 제출한 확인서에서 앞서 본 사실관계와 같이 청구법인을 통한 ★★주식의 매입 및 매각 등 모든 업무는 ★★의 책임하에 이행하였고, 이건 과세액도 ★★가 청구법인에게 대여하는 형식으로 지원하여 납부토록 하였으며 본 심사청구에 대한 대리인도 ★★의 주도로 선임하였다고 확인하고 있는 것으로 보아 청구법인의 ★★주식거래는 청구법인의 독자적인 의사결정에 의한 것이라기 보다는 100% 지배주주인 ★★가 청구법인을 내세워 청구법인 명의로 자기주식을 취득하였다가 매도한 것으로 보인다.
(1) 이건 ★★주식 거래행위가 법인세법상 부당해위계산부인대상인지 가리기 위해 먼저 특수관계 있는 자간의 거래에 해당되는지 여부에 대하여 판단한다.
① 청구법인에게 ★★주식 416,660주를 매도한 ◇◇처스가 당초 그 실권주식을 제3자 배정방식에 의해 ★★로부터 인수하면서 ★☆종금에서 인수자금을 차입시 ★★가 보증하여 조달하였고 ◇◇처스의 보유기간 중 동 주식과 관련하여 발생된 금융비용 및 제세공과금 등 일체의 비용을 ★★가 부담한 것으로 보아 형식상은 청구법인과 특수관계자 없는 ◇◇처스와 거래하였지만 실질적으로는 모든 거래의 주체가 ★★인 것으로 보이며 또한 ◇◇처스와 ★★가 계약한 풋옵션의 실행을 당사자인 ★★가 하지 아니하고 청구법인이 이를 이행한 것은 특수관계자인 ★★의 부담을 청구법인이 부담한 것으로서 ◇◇처스로부터 매입한 416,660주는 결과적으로 우회적, 다단계적인 변칙행위를 통한 ★★로부터의 매입인것으로 볼 수 있다 할 것이고,
② 청구법인이 쟁점주식 300,000주를 매도한 ◇◇엘아이는 ★★가 코스닥등록을 하려고 ★★의 주식을 분산하기 위하여 ★★의 사용인이 100%출자하여 설립한 페어퍼컴퍼니로 보이는 등 이건 재점주식 거래는 형식상 청구법인과 ◇◇처스 또는 ◇◇엘아이등과의 거래이지만 거래전후의 여러 정황으로 보아 실질적으로 ★★가 자기주식을 청구법인을 내세워 거래한 것으로 귀결되므로 이는 사실상 청구법인과 특수관계에 있는 ★★와의 거래라고 봄이 합당할 것으로 판단된다.
(2) 다음으로 쟁점주식거래에서 발생한 손실을 부당행위계산부인대상거래로 보아 손금부인한 처분청의 결정이 타당한지 판단한다.
① 처분청은 청구법인이 ◇◇처스로부터 매수한 쟁점실권주 416,660를 포함한 ★★주식 629,957주를 취득하였다가 매도한 처분손익 중 이익 9,564,371,555원이 발생한 거래는 정상적인 거래로 인정하였으나 쟁점손실 6,415,500,000원이 발생한 거래는 실질적으로는 지배주주인 ★★의 지시와 의도대로 청구법인은 형식적인 기장과 회계처리만 한 결과 특수관계있는 자와의 거래에 있어 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정된다 하여 실질과세원칙 및 부당행위계산의 부인 규정에 의거 손금불산입하였는 바,
② 부당행위계산의 부인 대상인 "조세의 부담을 부당히 감소시킨것으로 인정되는 경우"는 고가매입 또는 저가양도 등 그 유형이 법인세법 시행령에 구체적으로 예기되어 있고 특수관계자와의 거래에 있어 그 행위 당시를 기준으로 적용하도록 규정되어 있는데도 처분청은 청구법인이 특수관계자인 ★★에게 어떤 형태로 이익을 분여하였는지에 대한 부당한 행위를 구체적으로 적시하지 않은 채 주식양도차액 중 이익이 발생한 거래는 정상거래로 인정하고도 손실이 발생한 거래에 대해서만 부당행위계산의 부인 대상으로 판정한 것은 잘못으로 판단된다.
③ 즉 법인세법시행령 제88조 제1항 제9호 의 "기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우"에 해당된다고 보아 과세하였다고 하나, 구체적으로 매수시점 또는 매도시점에서 정상적인 시가와 거래가액을 확인하여 그 차액을 부당행위계산부인하여야 함에도 불구하고 양도차액에 대하여 부당행위계산부인한 것은 위에서 본 법인세법의 부당행위계산의 부인 규정에 비추어 합당한 방법이 아니라고 판단된다.
④ 따라서, 청구법인의 ★★주식 거래내용 중 구체적으로 어느 거래가 부당행위계산부인대상자인와 청구법인이 쟁점주식을 고가매입하였다면 적절한 시가는 얼마인가 등을 재조사하여 부당행위계산의 부인 규정 적용 여부를 결정하여야 한다고 판단된다.
(3) 마지막으로 이건 거래에 따른 손익의 실질귀속자를 ★★로 변경할지 여부에 대하여 판단한다.
① ★★가 1998.10.31까지 기업공개를 못하게 되자 ◇◇처스와 맺은 풋옵션을 이행하려고 당시 자기의 100%지배하에 있던 청구법인을 쟁점실권주의 매수자로 선정한 후 청구법인의 자본금을 유상증자하여 조달한 자금으로 청구법인으로 하여금 쟁점실권주를 27,082,900,000원에 매입하도록 한 것으로 보이고 그 외 ■■창투 및 □□미디어로부터 ★★주식 206,297주를 추가 매입하도록 한 것으로 보이며
② 청구법인이 쟁점주식 300,000주를 포함한 ★★주식 622,957주를 처분하여 생긴 자금 약 345억 가운데 337억원(당초 유상증자액 317억원+이건주식처분 순이익 20억)은 ★★가 청구법인의 자본금을 감자하여 전액 회수한 것으로 확인되며, 이 건 추징세액도 청구법인이 ★★로부터 차입하여 납부한 사실이 확인되는 등 청구법인은 이건 ★★주식 거래와 관련하여 형식적인 기장과 회계처리만 하 것으로 보이고 실질적인 거래행위의 주체는 전부 ★★인 것으로 보이나
③ 증자 감자 등 자금융통과 관련된 모든 거래가 형식적으로는 청구법인 명의로 되어 있어 실질과세원칙에 따라 이건 주식거래에 대한 손익의 귀속자를 ★★로 변경하여 ★★에게 모두 과세할지 여부에 관한 사항은 추가적인 조사가 필요한 것으로 판단된다.
결정내용은 붙임과 같습니다.