전환사채 중도매도자의 원천징수는 이자를 실제로 지급하지 않은 상태에서 원천징수하는 것이므로 지급조서를 제출하지 아니하였다하여 미제출가산세를 과세한 처분은 합목적성에 부합되지 않은 것으로 본 사례
전환사채 중도매도자의 원천징수는 이자를 실제로 지급하지 않은 상태에서 원천징수하는 것이므로 지급조서를 제출하지 아니하였다하여 미제출가산세를 과세한 처분은 합목적성에 부합되지 않은 것으로 본 사례
[주문]
○○세무서장이 2001.01.11. 피합병법인 ◇◇물산(주)에게 97∼99년 사업연도 법인세 등 9,844,134,130원(97년 사업연도 653,243,280원, 98년 사업연도 9,180,711,790원, 99년 사업연도 10,719,060원)에 대한 부과처분은,
1. 97년 사업연도 법인원천세 653,243,280원의 부과처분 중 처분청이 2001.06.23. 전환사채 중도매입자를 원천징수의무자로 보아 과세한 처분은 결정을 취소하여 청구대상이 없음으로 각하하고,
2. 처분청이 전환사채 중도매입자를 원천징수의무자로 보아 과세하였다가 2001.06.23. 중도매도자로 과세처분 변경시 기 수입이자로 익금산입하여 법인세를 과세한 것에 대하여 법인원천세를 과세하면서 본세를 과세함으로써 이중과세를 하였으므로 법인원천세 본세를 과세취소하고, 채권중도매도시 지급조서를 제출하지 아니하였다고 하여 지급조서미제출가산세를 과세한 처분은 취소합니다.
3. 나머지 청구주장은 기각합니다. [이유]
청구법인은 경기도 ○○시 ☆☆동 ** 주식회사 ◇◇이라는 법인명으로 화섬직물 제조업을 영위하는 법인으로서, 청구법인이 피합병법인인 ◇◇물산 주식회사를 1999.03.07. 합병하였으며, 처분청이 파합병법인인 ◇◇물산 주식회사에 대한 96년부터 99년 사업연도 법인세조사시 전환사채를 주식으로 전환하거나 중도매도하면서 전환사채보유기간에 대한 수입이자를 신고누락 하였다하여 96년 사업연도 67,123,288원 및 97년 사업연도 2,203,797,260원을 익금산입하여 96년 사업연도 67,123,288원 및 97사업연도 2,203,797,260원을 익금산입하여 96년 및 97년 사업연도 법인세과세표준을 결정하고, 전환사채 중도매입 및 주식전환시 원천징수를 누락하였다 하여 97년 사업연도 법인원천세 653,243,280원, 98년 사업연도 법인세 9,180,711,790원, 99년 사업연도 법인세 10,719,060원 등 합계 9,844,134,130원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2001.04.10. 심사청구하였다.
(1) 전환사채를 전환청구기간내에 주식으로 전환할 경우 전환사채 이자율이 "0%"임에도 수입이자를 계상하여 익금산입하여 과세한 처분은 부당하다.
(2) 피합병법인의 발행한 전환사채를 청구법인이 전환권을 행사한 것에 대하여 이자상당액을 계산하여 원천징수하는 것은 타당하더라도, 청구법인과 피합병법인이 1999.03.07. 합병하였으므로 97년 사업연도 법인세 과세표준신고시에 이미 산입된 것과 같은 결과가 됨으로 원천징수불이행가산세만 과세하여야 함에도 법인원천세를 과세하는 것은 부당함으로 취소해야 한다.
(3) 청구법인이 발행한 제181회 및 제189회에 대하여 피합병법인이 청구외 ○○석유화학 주식회사로부터 중도매입한 전환사채에 대하여 중도매입자를 원천징수의무자로 보아 과세한 처분은 부당하므로 취소해야 한다.
(4) 지급조서 미제출가산세는 과세자료 양성화를 위한 것임에도 전환사채를 중도매도하는 경우 매도자가 본인에게 원천징수를 하는 것이므로 지급조서미제출가산세를 과세하는 것은 부당하므로 취소해야 한다.
(1) 청구주장 (1)에 대하여 전환사채를 매도하거나 주식으로 전환청구시 중도매도자 및 전환청구를 받은 법인은 구 법인세법시행령 제91조의3 제2항 의 규정에 의한 보유기간별로 만기보장수익율(표면금리 + 상환할증율)을 적용하여 보유기간이자상당액을 계산하여야 하는 것으로 해석하고 있으므로 당초 처분은 정당하다.
(2) 청구주장(2)에 대하여 쟁점이자소득은 법인조사시 적출된 소득으로서 법인세신고시 신고된 소득이 아니므로 법인원천세를 과세한 처분은 정당하다.
(3) 청구주장(3)에 대하여 전환사채의 전환청구기간내에 중도매도시 원천징수의무자를 중도매도법인으로 규정하고 있어, 당초 중도매입자인 피합병법인에게 경정고지한 법인원천세를 감액경정하여 청구대상이 없음으로 청구주장 이유 없다.
(4) 청구주장(4)에 대하여 전환사채를 전환기간만기일내에 중도매도하거나 주식으로 전환청구한 경우 보유기간이자는 원천징수대상 소득에 해당되며, 법인세법 제63조 에 의거 지급조서 제출의무가 있으나 피합병법인이 지급조서를 미제출하였으므로 지급조서미제출가산세 과세한 처분은 정당하다.
(1) 주청구(쟁점①) 전환사채를 전환청구기간내에 주식으로 전환 및 중도매도하는 경우 계약서상 전환사채 이자율이 "0%"임에도, 전환청구권을 행사하지 아니한 경우 적용하는 보장수익율로 수입이자를 계상하여 익금산입한 처분이 정당한지 여부
(2) 예비적청구(쟁점②) 청구법인과 피합병법인이 1999.03.07. 합병하였다하여, 97년 사업연도 법인세 과세표준 신고에 이미 산입된 소득으로 볼 수 있는 지 여부
(3) 예비적청구(쟁점③) 청구법인이 발행한 제181회 및 제189회 전환사채에 대하여 피합병법인인 중도매입자를 원천징수의무자로 보아 과세한 처분이 정당한지 여부
(4) 예비적청구(쟁점④) 지급조서미제출가산세는 과세자료양성화를 위한 것임에도 전환사채 중도매도자가 매도자 본인에게 원천징수를 하는데 지급조서미제출가산세를 과세하는 것이 정당한지 여부 등을 가리는데 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 채권 등을 취득하여 보유한 기간에 발생한 소득은 채권 등의 액면가액 등에 제1호 각목의 기간과 제2호 각목의 이자율 등을 적용하여 계산한 금액(생략)을 말한다.
⑥ 법인이 소득세법 제46조 제1항 의 규정에 의한 채권 등으로서 대통령령이 정하는 것에서 발생하는 이자 및 할인액을 지급받기 전에 당해 채권 등을 매도하는 경우의 이자 등에 대하여는 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 법인이 제1항의 규정에 의한 원천징수의무자를 대리하여 원천징수 하여야 한다. 이 경우 당해 법인에 대하여는 이를 원천징수의무자로 보아 이 법을 적용한다. ■ 구 법인세법 제63조 [지급조서의 제출의무]
① 제1조의 규정에 의하여 납세의무가 있는 법인에게 소득세법 제16조 제1항 의 이자소득 또는 소득세법 제17조 제1항 제5호 의 증권투자수익의 분배금을 지급하는 자는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지관할세무서장에게 지급조서를 제출하여야 한다.
② 지급조서의 제출에 대하여는 소득세법 제164조 (지급조서 제출)의 규정을 준용한다. ■ 구 법인세법시행령 제128조의2 [지급조서의 특례] 법 제63조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제91조의3 제4항의 채권(법 제39조 제6항의 규정을 적용받는 채권)등을 발행한 법인이 이자 및 할인액을 지급하는 경우 당해 지급액에 대한 지급조사를 제출하여야 한다. 다만, 법 제36조 제6항의 규정에 의하여 이자 및 할인액의 지급일 이전에 이미 원천징수된 금액에 대해서는 지급조서를 제출하지 아니할 수 있다.
(1) 쟁점(1)에 대하여 (가) 채권 등을 취득하여 보유한 기간에 발생한 소득은 채권의 이자소득금액을 지급받기 전에 이를 매도하는 경우에는 당해 채권등을 취득한 날 또는 직전 이자소득금액의 계산기간 종료일의 다음날부터 매도하는 날까지의 기간에 만기상환일에 각 이자계산기간에 대한 보장이율을 추가로 지급하는 조건이 있는 전환사채의 경우에는 당해 채권 등의 이자계산기간에 대하여 약정된 이자계산방식에 의한 이자율을 발행시의 할인율을 가산하고 할증율을 차감한 이자율에 당해 추가지급이율을 가산한 이자율을 적용하여 계산한 금액을 원천징수대상금액으로 보는 것으로 구 법인세법시행령 제91조의3 에서 규정하고 있고, (나) 전환사채를 만기일 전에 주식으로 전환청구한 경우 구 소득세법 제46조 제1항 및 제2항과 같은법시행령 제102조의 제5항의 규정에 의하여 만기상환일에 표면이자율에 추가하여 상환할증율을 지급하는 약정이 있는 때에는 전환청구일까지 표면이자율에 상환할증율을 가산한 율에 의하여 당해 전환사채의 보유기간이자상당액을 계산하는 것이며, (다) 전환사채를 주식으로 전환청구하는 경우에도 보유기간이자상당액을 과세하는 이유는 전환사채는 일정조건에 의하여 발행회사의 주식으로 전환시킬 수 있는 권리가 부여되어 발행되는 채권으로서 전환권을 행사할 때까지 사채로서 존재하므로 전환권을 행사할 때까지는 사채로서 과세하는 것이 타당하며, 전환사채의 소유자가 전환권을 행사하는 것은 동 채권을 매도하고 주식을 취득하는 것과 경제적효과가 실질적으로 같은 것으로서 실질과세원칙에 타당하다고 해석하고 있다.(같은 뜻 재소득 46073-86, 1997.05.19.) (라) 만기보장수익율을 적용하여 전환사채의 보유기간이자상당액을 계산하는 이유는 채권 등의 보유기간이자상당액을 계산할 때 보유기간에 대하여 이자계산기간에 약정된 이자계산방식에 따라 당해 채권등의 표면이자율에 발행시의 할인율을 가산하고 할증율을 차감한 율을 적용하여 계산하는 원칙에 따라 전환사채의 경우도 약정된 이자계산방식에 따라 표면이자율에 만기상환 할증율을 가산한 만기보장수익율을 적용하여 보유기간이자상당액을 계산하는 것이므로 처분청의 처분에 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(2) 쟁점(2)에 대하여 (가) 거주자가 전환사채를 보유하다가 중도매도하거나 주식으로 전환청구하는 때에는 보유기간별로 만기보장수익율(표면금리 + 상환할증율)을 적용하여 계산한 구 소득세법 제46조 및 같은법시행령 제102조의 제5항 규정의 보유기간 이자상당액에 대하여 이자소득세를 과세하는 것이며, 이 때 만기보장수익율은 중도매도가격 및 전환된 주식가격에 해당하는 금액에 포함되어 실현된 것으로 보는 것이며, 또한 당해 보유기간이자상당액이 거주자의 종합소득과세표준의 계산에 있어서 합산되는 경우에는 동 보유기간이자상당액에 대한 원천징수세액을 기납부세액으로 공제할 수 있다고 해석하고 있다.9법인 46013-1068, 1997.04.16.) (나) 청구법인은 합병되었음으로 신고한 과세표준금액에 이미 산입된 것이나 같다고 원천징수불이행가산세만 과세하여야 한다고 주장하지만, 이자소득의 원천징수시기가 상이하여 원천징수하기 전에 기합산되어 과세된 경우에 원천징수를 배제하고 원천징수불이행가산세만 과세하는 것이며, 청구법인의 경우 합병되었다고 하여 기신고된 소득으로 볼 수 없음으로 처분청의 당초처분에 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(3) 쟁점(3)에 대하여 (가) 청구법인이 심사청구서를 접수한 후, 처분청이 법인세법 제39조 제6항 에 원천징수의무자가 중도매입자가 아니라 중도매자인것으로 확인하고, 당초처분청이 매입자를 원천징수의무자로 보아 과세한 처분을 2001.06.23.자로 97년 사업연도 법인세 14,541,918원, 97년 사업연도 법인세원천세 159,961,096원을 경정감으로 결정한 것으로 원천세결정결의서 등에 의하여 확인된다. (나) 청구법인이 발행한 제181회 전환사채 100억원을 피합병법인이 96.11.26. 취득하여, 97.06.30.까지 보유하다가 청구외 ○○석유화학 주식회사에 중도매도한 것에 대하여 과세를 하면서, 97년 사업연도 법인세에 수입이자를 익금산입하여 당초 경정결정하였음에도, 전환사채 중도매도에 대한 2001.06.23. 법인원천세 본세를 제외한 원천징수불이행가산세만 과세하여야 함에도 법인원천세 본세를 과세한 처분은 이중과세에 해당함으로 처분청이 과세한 처분에 잘못이 있는 것으로 판단된다.(법인 22604-2098, 1985.09.25. 같은 뜻)
(4) 쟁점(4)에 대하여 (가) 구 법인세법 제63조 제1항 에서 같은법 제1조의 규정에 의하여 납세의무가 있는 법인에게 소득세법 제16조 제1항 의 이자소득 또는 소득세법 제17조 제1항 제5호 의 증권투자수익의 분배금을 지급하는 자는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지관할세무서장에게 지급조서를 제출하여야 한다라고 규정하고 있고, 제2항에서 지급조서의 제출에 대하여는 소득세법 제164조 (지급조서 제출)의 규정을 준용한다라고 규정하고 있다. (나) 98.12.28. 법인세법 개정시 구 법인세법 제74조 제2항 에 같은법 제76조 제6항의 규정에 의한 채권 등의 매도에 따른 이자상당액에 대한 원천징수의무자가 납부한 법인세액에 대하여 당해 법인세를 납세의무자로 본다라고 규정하여, 채권중도 매도자에게 원천징수영수증을 교부하도록 관계법령을 보완하였다가, 2000.12.19. 법인세법 제76조 제6항 을 삭제하여 원천징수의무자에서 제외하여 원천징수영수증교부 하지 않아도 되도록 법령을 개정한 바 있다. (다) 지급조서제출은 상기법령과 같이 이자소득을 지급하는 자로 규정하고 있고, 전환사채를 보유하다가 중도매도한 경우 매도자가 실지로 이자를 지급받지도 않았지만 보유기간에 만기보장수익율을 적용하여 자기가 스스로 계상한 수입이자에 대해 원천징수 납부하도록 규정하고 있으므로, 이자를 지급하는 경우 상대방의 과세자료를 양성화하기 위하여 지급조서 제출의무를 규정한 입법 취지에 맞지 않을 뿐만아니라, 이자를 지급하지 않은 상태에서 원천징수하는 것이므로 지급조서를 제출하지 아니하였다하여 미제출가산세를 과세한 처분은 합목적성에도 부합되지 않는 것으로 판단된다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장에 대하여 국세기본법 제65조제1항제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 구 법인세법시행령 제91조의3 /구 법인세법 제39조 /구 법인세법 제63조 /
결정내용은 붙임과 같습니다.