과세표준과 세액을 경정하여 납세자가 납부할 정당한 세액을 계산함에 있어서는 가산할 금액뿐만 아니라 감액할 금액까지도 당연히 공제하여야 함
과세표준과 세액을 경정하여 납세자가 납부할 정당한 세액을 계산함에 있어서는 가산할 금액뿐만 아니라 감액할 금액까지도 당연히 공제하여야 함
[주문]
○○세무서장이 2000.10.02. 청구법인에게 결정고지한,
1. 1997.01.01.∼12.31. 사업연도 법인세 593,918,806원 및 농어촌특별세 155,686원의 부과처분은, 1,877,383,184원을 수입배당금으로 익금산입하고, 2,479,942,154원을 외국납부세액으로 산출세액에서 공제하고,
2. 1998.01.01.∼12.31. 사업연도 법인세 417,483,839원과 농어촌특별세 215,919원의 부과처분은, 1,851,146,177원을 수입배당금으로 익금산입하고, 2,401,521,386원을 외국납부세액으로 산출세액에서 공제하여 각각 법인세과세표준과 세액을 경정합니다. [이유]
청구법인은 1969.11.25. 설립하여 일반구역화물 자동차운송사업 등을 영위하는 법인으로서, 미국 ◇◇◇州에 본사를 둔 외국자회사(지분율 84.4%) Far West ☆☆☆ Co.로부터 외국납부세액으로 15% 원천징수 후 출자금에 대한 배당금으로 1997.12.22. 미화 4,281,607.20달러(6,501,620,533원)와 1998.01.30. 미화 4,221,770달러(6,754,832,000원)를 수령하여, 이를 1997.01.01.∼12.31. 및 1998.01.01.∼12.31. 사업연도에 각각 영업외수익의 수입배당금으로 계상하여 법인세과세표준과 세액을 신고하면서 각 사업연도의 법인세액에 국외원천소득(수입배당금)이 법인과세표준에서 차지하는 비율을 곱하여 산출된 세액(이하 "직접외국납부세액"이라 한다)은 공제하였으나, 외국자회사가 납부한 법인세액 중 동 수입배당금액에 대응하여 계산된 세액(이하 "쟁점간접외국납부세액"이라 한다)은 공제하지 아니하고 각 사업연도의 법인세액을 신고·납부하였다. ☆☆지방국세청장은 동 배당금에 대한 원천징수세율은 한·미조세협약 제12조 제1항(b)(i)에 의하여 총 배당액의 10%임에도 15%를 적용함으로써 그 차액 5%에 대한 외국납부세액이 과다공제된 사실과 기타의 금액을 손금불산입하여 법인세과세표준과 세액을 경정하여 이를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2000.10.02. 청구법인에게 1997.01.01.∼12.31. 사업연도 법인세 593,918,806원 및 농어촌특별세 155,686원과 1998.01.01.∼12.31. 사업연도 법인세 417,483,839원과 농어촌특별세 215,919원을 각각 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.12.21. 심사청구하였다.
처분청은 ☆☆지방국세청의 법인세조사 결과에 대한 법인세를 결정고지하면서 외국납부세액공제규정을 적용함에 있어서 청구법인이 외국자회사로부터 받은 수입배당금에 대하여 직접외국납부세액 및 간접외국납부세액을 합산(법인예규 46012-2134, 2000.10.19.: 같은 뜻)하여 공제하여야 함에도 직접외국납부세액만 공제하여 결정고지하였는 바, 처분청은 그 이유를 청구법인이 법인세신고시 쟁점간접외국납부세액에 대한 공제세액계산서를 제출하지 않았다 하여 공제배제하였으나, 국세청 질의회신문(법인 22601-2680, 1989.09.19.)에서 "외국납부세액에 대한 공제신청을 하지 않은 경우에도 외국납부세액공제를 할 수 있다"라고 해석하고 있으며, "법인세신고시 수입배당금에 대한 외국납부세액공제를 하지 않은 경우에도 경정결정하는 경우 외국납부세액공제는 마땅하다(심사법인 98-232, 1998.10.23.)"라고 결정한 취지로 볼 때 세액공제하여야 한다. 또한, 대법원판례 및 국세심판례에 의하면, "당초 원처분을 포함하면서 증액된 과세표준과 세액을 결정하는 새로운 증액경정처분은 쟁송의 대상이다"라는 취지를 보면 이 건 쟁점간접외국납부세액공제를 배제하고 경정한 처분에 대하여 불복제기함은 타당하다.
청구법인은 법인세 신고시 직접외국납부세액공제만을 적용하여 공제하였을 뿐 쟁점간접외국납부세액을 공제받지 아니하였을 뿐만 아니라 법인세조사에 따른 경정조사시에도 이에 대한 증빙 및 자료를 제시하지 아니하였고, 또한 쟁점간접외국납부세액을 공제하여 줄 것을 주장하지 않았기에 경정조사기관이 임의로 쟁점간접외국납부세액 공제를 해 줄 수 없는 것이며 청구법인이 간접외국납부세액공제를 받기 위해서는 구 법인세법 제19조 제6호 의 규정에 따라 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 간접외국납부세액공제 상당액을 의제배당으로 보아 수익 계상하여야 함에도 이를 계상한 사실이 없으므로 청구주장을 받아들일 수 없다.
① 내국법인의 각 사업연도의 과세표준금액에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우에 그 국외원천소득에 대하여 대통령령이 정하는 외국법인세액을 납부하였거나 납부할 것이 있는 때에는 제16조 제3호의 규정에 불구하고 다음 각호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.
1. 제22조의 규정에 의하여 산출한 당해 사업연도의 법인세액에 국외원천소득이 당해 사업연도의 과세표준금액에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이조에서 "공제한도"라 한다)로 외국법인세액을 당해 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법
2. 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입하는 방법
④ 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국자회사로부터 받은 이익의 배당이나 잉여금의 분배액(이하 이 조에서 "수입배당금액"이라 한다)이 포함되어 있는 경우에 그 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 당해 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액은 조세조약이 정하는 범위안에서 제1항의 규정에 의한 세액공제 또는 손금산입되는 외국법인세액으로 본다.
⑤ 제4항에서 "외국자회사"라 함은 내국법인이 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 20이상을 출자하고 있는 외국법인으로서 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 법인을 말한다. ■ (구) 법인세법 제19조 [배당금 또는 분배금의 의제] 다음 각호에 규정하는 금액은 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 보고 이 법을 적용한다.
6. 제24조의3제4항의 규정에 의한 외국법인세액(세액공제된 경우에 한한다) ■ (구) 법인세법시행령 제78조의2 [외국납부세액공제]
② 법 제24조의3제1항 및 제2항의 규정에 의하여 외국납부세액의 공제·이월공제 또는 손금산입을 받고자 하는 자는 법 제26조의 규정에 의한 신고와 함께 재정경제부령이 정하는 외국납부세액공제세액계산서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
⑦ 법 제24조의3제4항에서 "대통령령이 정하는 방에 따라 계산한 금액"이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. 수입배당금액 외국자회사의 당해 × ─────────────────────── 사업연도의 법인세액 외국자회사의 당해 － 외국자회사의 당해 사업연도의 소득금액 사업연도의 법인세액
⑧ 법 제24조의3제5항에서 "대통령령이 정하는 요건을 갖춘 법인"이라 함은 내국법인이 직접외국자회사의 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 20이상을 당해 외국자회사의 배당확정일 현재 6개월 이상 계속하여 보유하고 있는 법인을 말한다.
(1) 청구법인은 서울특별시 ○○구 ○○동 ****-10번지에 본점을 두고 일반구역화물사업을 영위하는 법인으로서, 1991.10.28. ○○은행으로부터 해외투자허가를 얻어 미국 ◇◇◇州에 본사를 둔 Far West ☆☆☆ Co.에 미화 4,900,000,000달러를 투자한 후 추가출자 등을 거쳐 1997.12.31. 현재 미화 6,181,680.75달러를 투자하여 주식 2,329.96주를 보유(지분율 84.44%)하고 있으며, 이에 대한 배당금으로 외국납부세액으로 15% 원천징수 후 1997.12.22. 미화 4,281,607.20달러(6,501,620,533원)와 1998.01.30. 미화 4,221,770달러(6,754,832,000원)를 수령하여, 이를 1997.01.01.∼12.31. 및 1998.01.01.∼12.31. 사업연도에 각각 영업외수익의 수입배당금으로 계상하여 법인세과세표준과 세액을 신고하면서 공제감면세액계산서(5)에 직접외국납부세액을 계산하여 세액공제하였으나, 쟁점간접외국납부세액은 공제하지 아니하고 각 사업연도의 법인세액을 신고·납부하였음이 청구법인의 법인세신고서 및 해외출자금변동내역 등 관련서류에 의하여 알 수 있다.
(2) 처분청은 ☆☆지방국세청의 청구법인에 대한 법인세조사에 따른 법인세를 경정고지하면서 쟁점간접외국납부세액을 공제하지 아니하고 과세하였음이 처분청의 납세고지서 및 법인세결정결의서에 의하여 알 수 있다.
(3) 외국납부세액공제제도는 국외원천소득이 있는 법인의 이중과세를 방지함으로써 국내기업의 해외진출을 촉진함과 아울러 조세부담면에서 기업의 국내투자와 해외투자간에 중립성을 확보하는데 있는 것으로서, 특히 간접외국납부세액공제제도는 첫째, 국외원천소득이 내국법인이 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 20이상을 출자하고 있는 외국법인으로부터 받은 이익의 배당이나 잉여금의 분배액이어야 하고, 둘째, 외국자회사의 소득에 부과된 외국법인세액이 당해 수입금액에 대응하여야 하며, 셋째, 외국자회사의 주식은 당해 외국자회사의 배당확정일 현재 6개월이상 계속하여 보유해야 하는 요건을 규정하고 있었음이 확인되며, 간접외국납부세액은 상호주의에 입각하여 조세조약상 인정하는 경우로 한·미조세조약 제5조(이중과세의 회피)에는 이를 허용하고 있음을 알 수 있다.
(4) 또한, 관련법에 의한 외국납부세액공제한도는 법인세법 제57조제1항제1호 (직접외국납부세액)과 같은 법 제4항 (간접외국납부세액)에 의한 공제금액을 합한 금액을 적용하도록 해석(법인 46012-2134호, 2000.10.19.: 같은 뜻)하고 있고, 동 세액공제를 받고자 하는 자는 법인과세표준신고시 외국납부세액 공제세액계산서를 제출하도록 되어 있는 점으로 볼 때, 직접외국납부세액과 간접외국납부세액의 세액공제는 신청을 요건으로 하지 않고 법에 의한 공제요건에 부합하면 그 세액을 계산하여 공제해 주는 규정임을 알 수 있다.
(5) 한편, 판례에서 과세관청이 과세표준과 세액을 결정한 후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견되어 이를 증액하는 경정처분이 있는 경우, 그 증액경정처분은 당초 처분을 그대로 둔 채 당초 처분에서의 과세표준과 세액을 초과하는 부분만을 추가확정하는 처분이 아니고 재조사에 의하여 판명된 결과에 따라서 당초 처분에서의 과세표준과 세액을 포함시켜 전체로서의 과세표준과 세액을 결정하는 것이어서 증액경정처분이 되면 당초 처분은 증액경정처분에 흡수되어 당연히 소멸하므로 그 증액경정처분만이 쟁송의 대상이 된다(대법 95누7758, 1995.11.10.: 같은 뜻)라고 판결한 점에서 이 건 부과처분은 불복청구의 대상이 되는 처분임을 알 수 있다. 이상의 사실관계와 관련법령 및 외국납부세액공제제도의 취지로 보아 쟁점간접외국납부세액은 청구법인의 법인세에서 공제할 세액이며, 정부가 과세표준과 세액을 경정하여 납세자가 납부할 정당한 세액을 계산함에 있어서는 가산할 금액 뿐만 아니라 감액할 금액까지도 당연히 공제하여야 할 것이므로 청구법인의 법인세 과세표준 신고시 외국납부세액으로 공제계산하지 아니한 쟁점간접외국납부세액을 세액공제하고, 그 세액 상당액을 배당금으로서 익금산입하여 법인세과세표준과 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.
결정내용은 붙임과 같습니다.