부당행위계산부인 대상 여부

○○세무서장이 2000. 1.14. 청구법인에게 결정 고지한 1998 사업연도 법인세 등 716,108,260원 (‘95년 사업연도 법인세 63,105,920원, ‘96년 사업연도 92,375, 350원, ‘97년 사업연도 법인세 94,596,700원, ‘98년 사업연도 법인세 466,030,290원)의 부과처분은

1. 청구법인의 장기 미회수한 외상매출금을 실질적인 대여금으로 보아 익금산입한 인정이자상당액 380,629,626원 (‘95 사업연도 12,551,592원, ‘96 사업연도 58, 416,841원, ‘97 사업연도 72,671,753원, ‘98 사업연도 236,989,440원)은 익금에서 제외하고, 지급이자 손금불산입한 377,139,541원 (‘95년 15,351,431원, ‘96년 72,777,556원, ‘97년 80,468,577원, ‘98년 208,541,977원)은 손금인정하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 청구법인의 특수관계법인으로부터 기계장치 (WIRE. CUT M/C)를 고가 매입한 것으로 보아 부당행위계산 부인한 금액 93,449,537원을 익금가산(유보) 및 손금가산(△유보)한 처분을 취소하고, 감가상각비 한도초과부인금액 76,750,142원 (‘95년 18,409,650원, ‘96년 29,565,897원, ‘97년 17,916,933원, ‘98년 10,857,662원)을 손금인정하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

청구법인은 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 소재에서 자동차용 라디에터와 오일쿨러 등을 생산하여 내수 및 수출하는 법인으로서, 94. 2. 미국현지법인 Y○○을 50만불에 인수 [S○○(이하 “현지법인”이라 한다)로 변경한 100% 출자법인]하고, 94. 3. 1. 인수 시부터 현재까지 청구법인의 제품 등을 수출하고 있으나, 현지법인의 영업부진 및 자금사정으로 늦게 회수하여 외상매출금이 누적되어 98.12.31. 현재 5,401,392,171원에 이르고 있다.

○○지방국세청장은 특수관계자에게 무상으로 금전을 대여한 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 인정이자 상당액 380,629,26원 익금산입 및 지급이자 상당액 377,139,541원을 손금불산입하고, 특수관계법인인 청구 외 ○○기계공업(주)(이하 “○○기계공업”이라 한다)로부터 기계장치 WIRE. CUT M/C(이하 “쟁점기계”라 한다)를 고가매입 하였다하여 고가매입상당액 93,449,537원을 익금산입 및 손금산입 유보처분하고 감가상각비 한도초과액 76,750,142원을 손금불산입하는 등 법인세조사 결과를 처분청에 통지하였고, 처분청은 청구법인에게 2000. 1.14. 법인세 716, 108,260원 (‘95년 사업연도 63,105,920원, ‘96년 92,375,350원, ‘97년 94,596, 700원, ‘98년 466,108,290원)을 결정고지 하였다. 청구법인은 에 불복하여 2000. 4.11. 심사청구하였다.

(1) 외상매출금 지연회수에 대한 가지급금 인정이자 계상에 대하여 현지법인은 청구법인이 100% 출자하였으며, 대표이사는 청구법인의 대표이사가 겸직하고 있고, 임직원은 전부 청구법인의 직원으로 구성되어 있으며 노무자만 현지에서 채용하고 있다. 현지법인은 청구법인의 제품을 취급하고 인사 및 재무부문도 본사에서 직접처리하고 있어 실질적으로 청구법인의 경영의 일부에 해당되므로, 현지법인의 영업부진에 의한 자금사정으로 회상매출금의 수금이 지연되었다 하더라도 구 법인세법제20조의 부동행위계산 부인규정을 적용할 대상이 아니다.

(2) 지연회수 외상매출금을 업무와 관련 없는 대여금으로 보아 지급이자 손금불산입 처분에 대하여 현지법인의 재정상태 악화는 청구법인의 수출 및 투자금의 회수곤란 등으로 연결되므로 청구법인의 경영의 일부인 현지법인에 대한 외상매출금의 지연회수는 구 법인세법제18조의3 및 동법 시행령 제43조2의 업무와 관련 없는 가지급금 등에 해당하지 아니하므로 지급이자 손금불산입 대상이 아닌데도 이를 부인하여 손금불산입한 처분은 부당하므로 취소하여야 한다.

(3) 고가매입으로 보아 고가매입상당액을 입금 및 손금산입유보처분하고 감가상각비 한도초과액을 손금불산입한 처분에 대하여 청구법인은 쟁점기계를 매입하기 전에 관계사인 ○○기계공업과 청구 외 ○○(주)의 견적을 받아 본 결과 같은 성능이면서 ○○기계공업은 110,000,000원, 청구 외 ○○(주)는 140,000,000원을 요구하므로 ○○기계공업으로부터 10,000,000원을 에누리하여 100,000,000원에 매입한 것으로 정상적인 매입이므로 부당행위계산 부인은 부당하므로 이를 경정하여야 한다.

(1) 청구법인은 자동차용 라디에터와 오일쿨러 등을 생산하여 국내자동차회사에 납품 및 수출하는 법인으로서, 1995~1998년 사업연도 중 국외 특수관계자인 현지법인과 국제거래를 함에 있어 외상매출금을 장기간 미회수한 사실이 있어 실질적인 자금지원으로 보아 구 법인세법제20조, 국제조세조정에 관한 법률 제4조 및 제5조의 규정에 의해 특수관계자에게 금전을 무상 대여한 경우에 해당되므로 부당행위계산 부인하여 이에 상당하는 인정이자를 계산하면서, 이자율은 1995년부터 1998년까지의 평균환가요율(이자율)을 기준으로 적용하고, 외상매출금적수 계산 시 대여일수는, 청구법인과 특수관계인 현지법인과의 계약서상 대금회수에 관한 사항을 구체적으로 명시하지 않아 청구법인이 동제품을 판매하는 청구 외 ○○○○와의 거래조건(결제조건 D/A방식으로 30일)과 비교(비교가능 제3자 가격법을 적용)하여 선적일로부터 60일을 초과하는 일수로 적용한 인정이자 상당액 380,629,626원(‘95년 12,551,592원, ‘96년 58,416,841원, ‘97년 72, 671,753원, 98년 236,989,440원)을 익금산입(기타사외유출)한 처분은 정당하다.

(2) 상기 외상매출금 지연회수분을 업무와 관련 없이 대여한 대여금으로 보아 법인세법제18조의3의 규정에 의해 관련지급이자 377,139,541원(‘95년 15,351,431원, ’96년 72,777,556원, ‘97년 80,468,577원, ’98년 208,541,977원)을 손금불산입하여 과세한 당초 처분은 정당하다.

(3) 1995.11.30. 특수관계법인인 ○○기계공업로부터 중고기계장치(리스기계)를 구입함에 있어 장부가액이 6,550,463원으로 이를 시가로 보아야 하는데도 100,000, 000원에 고가로 구입하여 부당행위계산 부인규정을 적용 고가매입 상당액 93,449, 537원을 손금산입 및 입금산입 유보처분하고 감가상각비 한도초과금액 76,750,142원(‘95년 18,409,650원, ’96년 29,565,897원, ‘97년 17,916,933원, ’98년 10, 857,662원)을 손금불산입(유보처분)한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점1) 해외특수관계법인으로부터 외상매출금 지연회수가 부당행위계산 부인대상에 해당되는지 여부 쟁점2) 기계장치매입이 고가매입에 해당되어 부당행위계산 부인대상인지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 등

○ 구 법인세법제20조 【부당행위계산 부인】 『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.』라고 규정하고 있다.

○ 동 법시행령제46조 【법인의 부당한 행위 또는 계산】 제1항에서 『법제20조에서 “특수관계 있는자”라 함은 다음 각 호의 관계 있는자를 말한다.』라고 규정하고, 제4호에 “제3호 또는 7호에서 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 다른법인”이라고 규정하고 있다. 동조 제2항제4호에 “출자자등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 미달하게 양도한 때”를 규정하고 있다.

○ 국제조세조정에관한법률제5조 【정상가격의 산출방법】 제1항에서 『정상가격은 다음 각호의 방법중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제4호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.』라고 규정하고, 제1호에 “비교가능제3자 가격방법 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법”이라고 규정하고 있다.

○ 국제조세조정에관한법률제15조 【소득금액조정에 따른 소득처분 및 세무조정】 『법제9조에 규정하는 소득금액조정에 따른 소득처분 및 세무조정은 다음 각호의 1에서 정하는 바에 의한다.』라고 규정하고, 제1호에서 “국제거래의 상대방인 국외특수관계자가 제2조제1항제1호에 해당하는 경우에는 내국법인의 익금에 산입되는 금액중 내국법인에게 반환되지 아니하는 금액을 당해 국외특수관계자에게 귀속되는 경우 배당으로 한다.”라고 규정하고, 제2호에서 “국제거래의 상대방인 국외특수관계자가 제2조제1항제2호에 해당되는 경우에는 내국법인의 익금에 산입되는 금액 중 내국법인에게 반환되지 아니하는 금액은 당해 국외특수관계자에 대한 출자의 증가로 간주하여 사내유보로 한다.”라고 규정하고 있다.

○ 구 법인세법제18조의3 【지급이자의 손금불산입】 제1항에서 『다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.』라고 규정하고, 제3호에서 “제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금등으로서 대통령령이 정하는 것.”이라 규정하고 있다.

○ 동 법시행령제43조의2 【지급이자의 손금불산입】 제2항에서 『법 제18조의3제1항2호의 규정에 의한 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등의 범위는 다음과 같다.』라고 규정하고, 제2호에서 “법제18조의3 제1항제3호의 규정에 의한 업무와 관련 없는 가지급금등은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제19조제3항 각호의 1에 해당하는 법인의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다.) 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.”라고 규정하고 있다.

○ (법인 46012-2501 97. 9.29.) 장기미회수 공사미수금이 있는 해외현지법인의 영업활동이 실질적으로 내국법인의 경영일부인 경우 부당행위계산 부인대상에 해당되지 아니한다.

○ 법인 46012-2501 ‘97. 9.29. 현지법인의 영업부진에 의한 자금사정으로 외상매출금의 수금이 지연되었으며 현지법인의 영업활동이 실질적으로 청구법인의 경영의 일부인 경우에도 구 법인세법제20조의 부당행위계산 부인적용대상에 해당되지 않는다.

○ 법인 46012-1986, ‘98. 7.16. 현지법인의 재정상태 악화는 청구법인의 수출 및 투자금의 회수곤란 등으로 연결되므로 청구법인의 경영의 일부인 현지법인에 대한 외상매출금의 지연회수는 구 법인세법제18조의3 및 동법 시행령 제43조의2의 업무와 관련 없는 대여금 등에 해당하지 아니하므로 지급이자 손금불산입 대상에 해당되지 아니한다.

○ 국심97구1116, 1998. 1.10. 해외특수관계자에 대한 수출대금 지연회수가 가격하락에 따른 시장동향에 의한 부득이한 조치로서 다른 거래처에 비해 특별한 것도 아니므로 인정이자 계산대상에 해당되지 아니한다.

○ 대법89누8095, 1990. 5.11. 법인세법제20조에 규정된 부당행위계산의 부인은 특수관계있는 자와의 거래가 같은법 시행령 제46조 제2항 각호에 해당하는 경우에 제한적으로 인정되어야 하고, 조세법률주의의 원칙상 유추해석이나 확대해석은 허용되지 않으며, 또한 부당행위계산이라고 하기 위하여는 동법 시행령 제46조 제2항 각호에 열거된 제반거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킬 것을 의도하는 경우나, 이러한 의도가 없더라도 경제인의 입장에서 부자연하고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우라야지, 단순히 비특수관계자와의 거래형태와 비교하여 비특수관계자라면 통상할 수 없는 행위 또는 계산인데 특수관계자이기 때문에 행할 수 있다는 기준에 의하여 결정할 수 없는 것인 바, 해외현지법인에 외상매출금 회수를 지연시킨 것이 법인세법시행령제46조제2항제9호에 해당한다고 하더라도 청구법인의 제품만을 판매하고 있으므로 그 경영상태 및 변제능력을 감안하여 외상매출금액을 지연하여 경영상태가 호전될 경우 많이 회수하는 것은 경제적 합리성에 따른 것으로 보아야 하므로 부당행위계산 부인대상에 해당된다고 할 수 없다.

• 다. 사실관계 및 판단

○ 외상매출금 지연회수에 대한 가지급금 인정이자 계산 등에 대하여 (가) 사실관계 청구법인이 현지법인에 제품을 수출하고 있으나, 현지법인의 영업부진 및 자금사정으로 수출대금을 늦게 회수하여 외상매출금이 누적되어 98.12.31. 현재 5,401백만원에 이르고 있으며, ‘98년 자본금 100만불을 추가 증자하여 누적적자 1,342,424불을 보전한 사실이 있다. 처분청은 1995년부터 1998년까지 사업연도 중 평균적으로 적용받는 환가요율(이자율)을 기준으로 연도별 평균환가율을 적용하고, 청구법인과 특수관계인 현지법인과의 계약서상 대금회수에 관한 사항을 구체적으로 명시하지 않아 청구법인이 동제품을 판매하는 청구 외 ○○○○와의 거래내용(결제조건 D/A방식으로 30일)과 비교하여 선적일로부터 60일을 초과하는 일수로 적용하여 아래 표1-1같이 인정이자를 계상하였다. 인정이자 계산내역(표1-1) 사업연도 외상매출금적수 환가율 인정이자(원) 평균잔액(백만) ‘95년 65,354,225,845 7.01 12,551,592 179 ‘96년 327,529,139,953 6.51 58,416,841 897 ‘97년 380,562,265,138 6.97 72,671,753 1,042 ‘98년 788,524,575,407 10.97 236,989,440 2,160 계 1,561,970,206,343 380,629,626 현지법인의 매출 등 재무상황과 청구법인의 현지법인에 대한 매출상황 등을 보면 아래 표와 같다. 현지법인의 재고, 외상매출금, 외상매입금등 현황(표1-2) 구 분 1995년($) 1996년($) 1997년($) 1998년($) 매 출 2,091,536 1,200,627 910,582 3,008,749 매 입 1,928,708 1,028,241 431,323 4,339,945 기말재고 1,045,300 1,182,250 738,398 2,194,641 외상매출금 344,828 267,109 196,537 794,480 외상매입금 887,681 1,478,522 1,518,318 3,441,858 당기순이익 △54,407 △261,022 △502,844 △524,150 현지법인에 대한 매출 및 외상매출금잔액(표1-3) 구분 1995년(백만) 1996년(백만) 1997년(백만) 1998년(백만) 매출액 1,037 384 532 5,693 외상매출금 830 1,011 1,416 5,401 미국현지법인 관리인 현황(표1-4) 직위 성명 담당업무 비고 PRESIDENT 고○○ 현지법인대표 청구법인 대표이사 SECRETARY 성○○ 현지법인 총괄 청구법인 부사장 C F O 김○○ 재정, 기획총괄 청구법인 무역차장 G. MANAGER 박○○ 판매, 구매총괄 현지파견 상주직원 (나) 판단 현지법인은 청구법인이 100% 출자법인으로서, 94. 3. 1. 인수 시부터 현재까지 미국에서 청구법인의 제품을 판매하고 있으며, 표1-2와 같이 ‘98년까지 누적적자로 자본잠식으로 인하여 100만불을 추가 증자하였으며, 현지법인에 청구법인이 제품을 수출하였으나 현지법인의 영업부진 및 자금사정으로 수출대금을 늦게 회수하여 표1-3과 같이 외상매출금이 누적되어 98.12.31. 현재 5,401백만원에 이르고 있으나, 해외외상대금의 지연회수가 현지법인의 재고·누적, 자금사정 등에 의하여 발생되었다하더라도, 해외현지법인의 영업활동이 사실상 내국법인의 영업활동과 직접 관련된 경우에는 법인세법제20조의 부당행위계산 부인대상으로 볼 수 없는 것이고 (법인46012-2501, 1997. 9.29.), 또한 법인세법시행령제43조제2항제2호의 “업무와 관련없는 가지급금”에도 해당되지 아니하는 것(법인 46012-1116, 1996. 4.10.)이라고 해석하고 있으므로, 당해 해외 현지법인에 청구법인의 제품 외상수출에 따라 발생된 경우로서, 해외현지법인은 청구법인의 제품을 주로 판매하고 있으며, 청구법인이 100% 출자하고, 상기 표1-4와 같이 청구법인의 대표이사 및 임원이 현지법인의 대표이사 및 임원이 겸직하고 있고, 직원도 청구법인의 직원이 영업·인사·재무업무를 수행하고 있어 현지법인의 영업활동은 실질상 청구법인의 해외판매활동에 지나지 않으므로 내국법인의 영업활동과 직접 관련된 경우에 해당된다할 것이어서 해외특수관계자에게 부당하게 금전을 대여한 것으로 보아 인정이자 계상한 처분은 잘못이고, 관련 지급이자 손금불산입한 처분도 잘못이 있는 것으로 판단된다.

○ 고가매입으로 보아 고가매입상당액을 입금 및 손금 산입 유보처분하고 감가상각비 한도초과액을 손금불산입에 처분에 대하여 (가) 사실관계 처분청은 청구법인이 ‘95.11.30.에 관계회사 ○○기계공업으로부터 쟁점기계(WIRE. CUT M/C)를 장부가액이 6,550,463원인데도 100,000,000원으로 고가매입하였다고 하여 고가매입액 93,449,537원에 대한 감가상각비 한도초과액을 아래 표3-1과 같이 손금부인 하였다. 쟁점기계 감가상각비 현황 (표3-1) 사업연도 회사 계상 감가상각비 손금부인액 ‘95년 19,700,000 18,409,650 ‘96년 31,638,200 29,565,897 ‘97년 19,172,749 17,916,933 ‘98년 11,618,686 10,857,662 계 82,129,638 76,750,142

○○기계공업의 쟁점기계 취득 경위를 살펴보면 리스가액 135,934,529원에 리스기간 1989. 1.27. ~ 1994. 1.26.인 운영리스자산을 리스종료일 (94. 1.26.)에 13, 594,000원에 취득한 것으로 확인된다. 쟁점기계를 매각일까지 감가상각비 7,043,537원 차감한 장부가액 6,550,463원이며, 청구법인이 쟁점기계를 2000. 3.23. 감정의뢰하여 2000. 4. 7. 감정평가한 결과 2000. 4. 6. 현재의 감정평가가액이 40,890,000원인 것으로 감정평가서에 의하여 확인된다. 청구법인이 쟁점기계 매입경위에 대하여 살펴보면, 특수관계법인인 ○○기계공업과 특수관계없는 청구 외 ○○(주)로부터 견적서를 받아 동종제품을 ○○기계공업은 110,000,000원, 청구 외 ○○(주)는 140,000,000원의 견적서를 제출하여 가격이 저렴한 ○○기계공업를 선택하여 10,000,000원을 에누리하여 100,000,000원에 매입한 것이 견적서 등에 의하여 확인된다.

(2) 판단 청구법인은 ‘95.11.30. 특수관계법인인 ○○기계공업이 운영리스로 사용하다 취득한 쟁점기계(WIRE. CUT M/C)를 100,000,000원에 매입하여 감가상각률에 따라 감가상각비로 계상 하였으나, 처분청은 특수관계법인의 장부상 잔존가액을 초과하는 금액을 고가로 매입하였다고 보아 부당행위계산 부인하여 유보처분하고 이에 대한 감가상각비로 계상한 비용에 대하여 손금불산입하였으나, 청구법인이 현재 보유하고 사용 중인 쟁점기계를 2000. 3.23. 감정의뢰하여 취득일로부터 4년5월이 지난 2000. 4. 6. 기준으로 감정평가가액이 40,890,000원(‘99.12말 장부가액 12,276,94원)임이 강정평가서에 의하여 확인되고, ‘95.11.30. 취득 시 ○○기계공업의 장부가액 6,550,463원은 운영리스로 취득하여 계약만료 후 재취득 시 잔존가액으로 염가 취득할 수 있는 권리가 있으므로 시가보다 싸게 취득한 가액으로 보이고, 관련법령상 거래상대방의 장부가액을 바로 시가로 볼 수는 없다 할 것이다. 그렇다면 단순히 거래상대방의 장부가액보다 고가로 매입했다고 하여 부당행위계산 부인대상으로 본 것은 관계법령 및 사실관계를 도외시한 것으로 당초처분에 잘못이 있는 것으로 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심사청구는 청구주장 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.