택지개발사업으로 조성한 대지를 분양한 경우 잔금지급일을 인도일로 보아 과세한 처분의 당부

이건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 기각합니다.

청구법인은 ○○시가 100%출자하여 자체사업인 건설사업, 개발사업, 임대사업, 관리사업과 ○○시의 대행사업인 택지개발사업, 주거환경개선사업 등을 영위하고 있는 공기업으로서, ○○국세청장은 청구법인에 대한 법인세 정기조사시에 1994~1997사업연도 분리과세한 수입이자 19,100,016천원(이하 “쟁점수입이자”라 한다)을 종합과세하지 않아 익금에 가산하고, 1996~1997사업연도에 ○○지구 및 ○○지구에 대한 택지개발로 양도한 택지 분양금액 208,935,688천원(이하 “쟁점택지분양금액”이라 한다)을 익음에 가산하고 이에 대응하는 택지개발비 172,227,042천원을 손금에 산입하여 각사업연도 소득금액으로하여 ○○세무청장에게 통지하였고, ○○세무청장은 위 통지내용에 의하여 1999.03.15청구법인에게 1994~1997 사업연도에 대한 법인세 20,772,936,810원, 농어촌특별세 572,963,700원, 특별부가세 9,474,204,100원 합계 30,820,104,610원을 결정 고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.06.11 심사청구하였다.

(1) 조세감면규제법 제59조 제1항 및 동법 시행령 제58조 제2항 제2호에 의한 공공법인이며 ○○시 도시개발공사설치 조례 제27조 및 정관 제34조에 따라 이익배당을 할 수없으므로 분리과세로 종결한 이자소득을 종합과세함은 부당하며

(2) 청구법인은 택지의 양도에 관한 손익귀속시기를 법인세법 제17조 제3항 에 의한 기업회계기준 또는 관행을 적용하여 공사설립이후 준공허가일 기준으로 신고하였고 법인세법 시행령 제124조 의 2 및 소득세법 시행령 제162조 제2항 에 따라 택지조성준공일을 속인의 귀속시기로 보아야 한다.

청구주장 1)에 대하여

(1) 사업준비금적립액은 법정준비금이 아닌 임의적립금으로 차후에 주주총회나 이사회의 결의만 있으면 언제든지 배당,상여등 처분이 가능하므로 청구법인이 배당을 할 수 없다고 주장은 설치조례, 정관 및 기업회계기준을 잘못 해석하고 있으며

(2) 청구법인은 조세감면규제법 제60조 제1항에 규정한 당해법인의 설립에 관한 법률에 의하여 주주 또는 출자자에게 이익배당을 할 수 있는 법인외의 법인이 아니므로 이자소득을 종합과세한 당초처분은 정당하다. 청구주장 2)에 대하여

(1) 청구법인은 관행에 의하여 자기가 개발한 택지의 공급시기를 택지개발사업의 준공일로 보는 것이 타당하다고 주장하고 있으나, 청구법인이 주장하는 관행은 법인세법에서 인정하는 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정하는 기업회계기준 또는 관행이라고 볼 수 없으며, 단순히 청구법인이 편의에 의하여 적용한 것이며

(2) 청기법인이 조성한 택지에 양수자가 잔금을 지급하고 사용수익하여 제3자에게 재양도한 상태임에도 택지개발사업이 준공되지 아니하였다는 이유로 완성 도는 확정되지 아니하였다는 주장은 양수자와의 과세형평에도 부합하지 아니하며

(3) 청구법인이 택지개발사업으로 조성한 택지를 주택건설업자 등과 매매계약을 체결하고 잔금을 청산하면 청구법인은 사용승락서를 발급하여 주택건설업자는 선축물의 신축과 사용, 수익이 가능하므로 택지의 공급시기는 법인세법 제17조 제1항 및 동시행령 제36조 제1항 제2호에 의한 잔금청산일을 인도일로 보아 경정결정한 당초처분은 정당하다.

• 나. 관련법령 조세간면규제법 제60조 【공공법인에 대한 소득계산의 특례】 제1항에서 『공공법인인에 대하여 이 법과 소득세법 및 법인세법을 적용함에 있어서 당해법인의 설립에 관한 법률에 의하여 주주 또는 출자자에게 이익배당을 할 수 있는 법인 외의 법인과 별표중 제32호 내지, 제42호, 제93호 및 제11호의 법인은 법인세법 제1조 의 규정에 의한 비영리내국법인으로 본다』라 규정하고 법인세법 제27조 【비영리내국법인의 과세표준신고】 제1항에서 『비영리내국법인은 제1조 제1항 제3호의 규정에 의한 이자ㆍ할인액 및 이익(이하생략)에 대하여 제26조 제1항의 규정에 불구하고 과세표준의 신고를 하지 아니할 수 있다. 이 경우 과세표준의 신고를 아니한 소득은 제9조의 규정에 의한 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 이를 포함하지 아니한다』라고 규정하고, 법인세법 제9조 【각사업연도의 소득】 제1항에서 『내국법인의 각사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 됭 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.』라고 규정하고, 제2항에서는 『제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다.』라고 규정하고, 같은법 시행령 제12조 【수익과 손비의 정의】 제1항에서 『법 제9조 제2항에서“수익”이라 함은 법 및 이 령에 규정하는 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다.』라고 규정하면서, 제1호에서『농업ㆍ수렵업, 제조업, 건설업, 도ㆍ소매업 등에서 생기는 수입금액』을, 제6호에서 『무상으로 받은 자산의 가액』을 열거하고 있다. 국세기본법 제20조 【기업회계의 존중】에 “국세의 과세표준을 조사ㆍ결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.” 라고 규정하고 있고, 1994.12.22 개정이전 법인세법 제17조 (손익의 귀속사업년도) 제1항에 “내국법인의 각 사업년도의 익금과 손금의 귀속사업년도는 그 익금과 손금이 확정되는 날이 속하는 사업년도로 한다. 다만, 이하생략”라고하고 제3항에 “내국법인이 상품ㆍ제품ㆍ또는 기타의 생산품에 해당하지 아니하는 자산을 양도함으로써 생긴 익금과 손금의 귀속사업년도는 대금을 청산할 날이 속하는 사업년도로 한다. 다만, 대금을 청산하기전에 소유권 등 이전등기를 하거나 당해 자산을 인도한 경우에는 소유권등 이전등기일 또는 인도일이 속하는 사업연도로 한다”라고 규정하고 있다가 1994.12.22 개정에서 개정전 동조 제3항은 시행령 제36조 제1항 제2호로 조문만 변경되었고, 같은조 제3항에 “내국법인이 계속적으로 익금과 손금의 귀속사업년도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준 또는 관행을 적용하여 온 경우에는 제1항과 제2항의 규정에 불구하고 당해 기업회계기준 또는 관행에 의한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우는 그러하지 아니하다”라고 개정되었고, 동 시행령 제37조의 2 제1항 제1호에는 법 및조세감면규제법에 의한 준비금ㆍ충당금외의 준비금ㆍ충당금 등을 손금으로 계상한 경우를, 제2호에는 제1호외에 법인세법 제17조 를 제외한 법 및 조세감면규제법에서 손익의 귀속사업년도와 자산ㆍ부채의 취득과 평가에 관하여 기업회계기준과 달리 규정하고 있는 경우를 규정하고 있으며, 제2항 및 동시행규칙 제15조의 3에서는『기업회계기준 및 관행의 범위』를 정하고 있다. 위 손익의 귀속시기에 대한 법령의 규정을 요약하여 보면, 국세기본법 제20조 (기업회계의 존중)에 국세의 과세표준과 세액을 조사ㆍ결정함에 있어 법인세법 제17조 의 손익의 귀속년도 등 세법에 특별히 규정하고 있는 것은 기업회계기준 또는 관행보다 우선하여 적용하여야 하던 것을 1994.12.22 법인세법 제17조 의 개정으로 1995.01.01 이후 법인세법 시행령 제37조 의 2에 정한 경우를 제외하고는 내국법인이 계속적으로 익금과 손금의 귀속사업년도(법인세법 제17조 의 손익의 귀속시기를 포함)와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준 또는 관행을 적용하여 온 경우에는 당해 기업회계기준 또는 관행을 우선하여 적용하는 것임을 알 수 있다. 법인세법 제59조 의 2 (특별부가세 과세표준) 제3항 및 같은 법 시행령 제124조의 2 제2항에 “취득가액” 이라 함은 같은 령 제48조 제2항을 준용하여 계산한 취득가액(괄호내용생략), 건설자금에 충당한 금액의 이자와 자본적지충액을 합계한 금액을 말한다. 라고 규정하고 있고, 같은 령 제48조(상각액의 범위와 취득가액) 제2항 제2호에는 자기가 건설ㆍ제작 등에 의하여 취득한 고정자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계비용의 합계금액을 감가상각에 있어서의 취득가액으로 하도록 규정하고 있으며, 같은 법 같은 조 제4항 및 시행령 제124조의 2 제13항에 의하여 인용되는 소득세법 시행령 제53조 【양도 또는 취득의 시기】 제1항에 “다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다” 라고 하고, 제2항에 ‘완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우에 당해 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 그 양도일 또는 취득일로 본다.’ 라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 청구주장1)에 대하여

(1) 청구법인은 지방공기업법 제49조 에 의거 설립되었고 동법 제67조(손익금의처리) 제1항에 “공사는 결산한 결과 이익이 생긴때에는 이월결손금을 보전한 후 대통령령이 정하는 바에 의하여 준비금으로 적립하여야 하며, 이를 적입한 후 잉여가 생긴때에는 배당하고 잔여금은 정관이 정하는 바에 의하여 적립할 수 있다”라 규정하고 있으며 설치조례 제27조 및 정관 제34조의 손익금처리에 이익배당을 할 수 없다는 규정이 없으며

(2) 청구법인이 제시한 조례와 정관의 손익금의 처리내용중 사업준비금은 상법 제462조 제1항 에서 손재산액으로부터 자본의액 이익준비금의 합계액을 공제한 한도로이익배당을 할 수 있도록 하고 있고, 기업회계기준 제32조에는 사업준비적립금은 이익잉여금 중 임의적립금에 속하는 것으로 규정하고 있으므로 임의적립금은 주주총회나 이사회의 결정등에 따라 배당, 상여, 들 그 처분이 자유로이 결정할 수 있는 것이며, 청구법인은 1992년이후 사업준비금으로 370억원을 적립하고 있으며

(3) 또한, 청구법인은 1인주주이며 지방자치단체의 ○○시에 1992년부터 현재까지 1.146천억원을 잉여금 처분이 아닌 사실상 배당과 유사한 기부금 형태로 지출하고 있으므로 분리과세가 아닌 종합과세로 결정고지한 당초처분에 잘못이 없다고 판단된다. 청구주장2)에 대하여

(1) 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득하는 경우로서 당해자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된날을 양도 또는 취득시기로 하되, 그 목적물이 완성 또는 확정되기 전에 당해 목적물을 사실상 사용하는 경우에는 그 사실상 사용일을 양도 또는 취득시기로 하는 것(국세청 법인 22601-839, 1992.12.11 같은 뜻)임으로 처분청이 매각용지에 양도시기를 사용승락일이나 잔금청산일로 본 것은 타당하다고 판단되고,

(2) 매각용지의 경우와 같이 매출액은 확정되어 귀속시기가 도래하였으나 그 시점에서 매출액에 대응되는 공사원가가 확정되지 아니한 경우에는 총매출액에대응되는 총매출원가를 합리적인 방법으로 배부ㆍ확정시켜 이를 당해연도의 손금으로 하는 것이 법인세법상의 수익ㆍ비용대응의 원칙에 적합한 것으로 판단(같은뜻:국심97서768,1998.10.08)되므로 청구법인은 택지개발사업을 시행하면서 조성한 대지를 민간걸설회사에 분양하여 동 분양대지에 민간건설회사가 대지대금을 청산하고 사용승낙을 받아 아파트를 분양하였음이 조사청의 조사관계기록으로 알 수 있는 바, 택지분양대금을 청산한 날을 속인의 귀속시키기로 한 당초처분에 달리 잘못이 없다고 판단된다. (3) 법인세법 제17조 제3항 에 의한 기업회계기준기준 또는 관행을 계속적으로 적용하여 수익시기를 준공일자로 주장하나, 법인세법 제17조 (손익의 귀속사업년도) 제1항에 “내국법인의 각 사업년도의 익금과 손금의 귀속사업년도는 그 익금과 손금이 확정되는 날이 속하는 사업년도로 한다. 다만, 이하생략.”라고 하고 제3항에 “내국법인이 상품ㆍ제품ㆍ또는 기타 생산품에 해당하지 아니하는 자산을 양도함으로써 생긴 익금과 손금의 귀속사업년도는 대금을 청산한 날이 속하는 사업년도로 한다. 이하 단서 생략 ”라고 규정하고 있다가 1994.12.22 개정전 같은조 제3항은 시행령 제36조 제1항 2호에 조문을 달리하여 개정하고, 같은법 같은조 제3항의 유형에 의하여 “내국법인이 계속적으로 익금과 손금의 귀속사업년도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준” 또는 관행을 적용하여 온 경우에는 제1항과 제2항의 규정에 불구하고 당해 기업회계기준 또는 관행에 의하는 것이나, 청구법인이 수익을 인식한 회계방법은 법인세법 시행령 제37조 의 2 제2항 및 동시행규칙 제15조의 3에서 정하는 기업회계기준 또는 관행에 따른 처리방법이 아니므로 법인세법 제17조 제1항 및 동법시행령 제36조 제1항 제2호의 규정을 적용하여 위 (1)의 방법으로 손익의 귀속시기로 판단하고 익금산입하여 과세한 처분은 잘못이 없으므로 청구주장을 받아들이기 어렵다.

• 라. 결론 따라서, 이건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.