특수관계법인만 매매로 인한 반대의 임대차가 성립한 경우 임대법인의 저가임대로 보아 부당행위 계산 부인한 처분의 당부

○○세무서장이 1998.12.24 청구법인에게 결정고지한 법인세 70,771,020원(1996.01.01~1996.12.31사업연도 39,897,940원, 1997.01.01~1997.12.31사업연도 30,873,080원)은 임대부동산인 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 공장 건물 2,923㎡(885평)의 임대료를 부당행위계산부인하여 익금에 산입함에 있어서, 당해부동산 인근지역에서 특수관계인이 아닌 정상적인 사인간의 거래로 형성되는 임대료를 실지조사하여 동 임대료와 실제임대료와의 차액을 부당행위계산부인금액으로하여 과세표준과 세액을 경정한다.

청구법인은 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 공장 [대지6,265.2㎡, 건물6,065.99㎡(1,835평):이하 “쟁점공장”이라 한다)에서 의자를 생산ㆍ판매하는 회사로 쟁점공장의 일부인 건물 2,923㎡(885평으로 부속토지지분을 포함하여 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 청구외 (주)○○(이하 “청구외회사”라 한다)에게 1996.01.01부터 임대보증금 10억원에 임대(월임대료 없이 관리비만 월4백만원)하였으나, 1995년도까지는 쟁점공장은 청구외회사 소유였고 청구법인은 쟁점공장의 550평을 임차(보증금 1억원, 월임대로 10,000,000원, 관리비 2백만원)하여 사용하였다. 처분청은 쟁점부동산의 임대료에 대하여 임대보증금 10억원에 당좌예금이자율 12%를 적용한 산정한 120,000,000원과 1995년이전 청구법인이 임차하였던 계약내용을 근거로 한 적정임대료 212,400,000원과의 차액 92,400,000원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 특수관계자에게 부당하게 낮은 요율의 임대료를 제공하였다하여 1996년~1997사업연도에 쟁점금액을 익금에 산입하여 법인세 70,771,020원(1996.01.01~1996.12.31사업연도39,897,940원, 1997.01.01~1997.12.31사업연도30,873,080원)을 1998.12.24 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.02.08 심사청구하였다.

부당행위 계산의 근거가 되는 적정임대료의 산정은 동일한 임대기간중 정상적인 사인간에 형성되는 유사한 부동산의 적정임대료를 기준으로하여 이보다 낮은 경우에 부당행위거래로 보는 것으로 처분청에서 낮은 임대료로 본 근거가 불명하며 청구외회사가 이건 이전에 청구법인에게 임대하였던 임대료와 단순비교하여 임대료차액 만큼 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 보아 부당행위 로 보아 계산부인함은 부당하다.

쟁점공장은 당초 청구외회사 소유였다가 1996년부터 청구법인으로 소유권이 변동되었는 바, 1995년이전 청구법인이 청구외회사로부터 임차한 공장 550평의 임차계약을 보면 보증금 1억원, 월임대료 1천만원, 관리비 월2백만원으로 계약되어 있는 점으로 볼 때 년환산 임대료는 132,000,000원으로 년간 평당임대료는 240,000원으로 나타나고 이를 근거로 1996년부터 청구법인이 임대한 쟁점부동산(885평)의 년간임대료는 212,400,000원이 적정임대료라 할 것이나, 청구법인이 취득한 후의 1996년도부터 쟁점부동산(885평)을 청구외회사에 임대한 계약을 보면 보증금 10억원, 관리비 월4백만원으로 년환산임대료는 120,000,000원이 되어 차액 92,400,000원(212,400,000 - 120,000,000) 만큼 낮은 임대료를 받은 것이라 할 것이고, 달리 1995년~1996년도 중 부동산임대 시장여건이 변화할 만한 중요한 경제적 변동요인이 없는 점을 볼 때 청구법인이 특수관계자에 해당하는 청구외회사에게 쟁점금액만큼 임대료를 낮은 가액으로 제공한 것이라 할 것이므로 부당행위 계산부인하여 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 특수관계자인 청구외법인에게 임대한 쟁점부동산에 대하여 쟁점금액의 임대료를 부당하게 낮은 가액으로 제공하였다고 하여 부당행위계산부인하여 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련 법령 법인세법 제20조 【부당행위계산의 부인】에서 『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 거 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다』라고 규정하고, 법인세법 시행령 제46조 【법인의 부당한 행위 또는 계산】 제1항에서 특수관계 있는자의 범위를 규정하고 있고, 제2항에서는 『법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1호 내지 6호 생략. 7호. 출자자 등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때. 다만, 법인이 무주택사용인에게 주택건설촉진법에 규정하는 국민주택규모이하의 주택(그 주택에 부수된 토지를 포함한다)의 취득ㆍ임차에 소요된 자금(총리령이 정하는 금액을 한도로 한다)을 대부하는 경우에는 제외한다. 7의2. 법인의 출자자나 출연자인 임원 및 그 친족에게 사택을 적정임대료에 미달되는 금액으로 제공한 때』고 규정하고 있으며, 제3항에서 『제2항 제7호의2에서 “적정임대료”라 함은 제공한 사택의 가액을 정상가액으로 평가한 금액에서 그 사택의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 임대보증금을 공제한 차액에 총리령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 말한다』고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 먼저 사실관계에 대하여 살펴본다.

(1) ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 공장 대지 6,265.2㎡, 건물 6,065.99㎡(1,838평)인 쟁점공장은 당초 청구외회사 소유였으나 1995.12.30 청구법인과 매매계약체결하고, 청구법인의 소유로 되었다.

(2) 청구법인은 95년도까지 쟁점공장중 550평을 청구외회사로부터 임차하여 사용하였는 바 임대차한 내용을 보면 보증금 1억원, 월임대료 1천만원, 관리비 월2백만원으로 되어 있다.

(3) 1996년부터 청구법인은 쟁점공장중 쟁점부동산(885평)을 청구외회사에게 임대한 임대차계약에 의하면 1996.01.01부터 임대보증금 10억원, 관리비 4백만원으로 계약하였음을 알 수 있고 위 사실관계에 대하여 청구법인과 처분청간에 다툼은 없다. 처분청은 위 사실관계 (2)의 계약에 의한 보증금과 월임대료를 근거로 당좌대월이자율 12%적용하여 년간임대료를 132,000,000원으로 환산하고 평당 적정임대료를 240,000원으로 산정하고 보고 이를 기준으로 쟁점부동산의 적정임대료를 212,400,000원(240,000×885평)으로 산정하여 이를 적정임대료로 보고, 위 청구법인이 임대한 위 (3)항의 계약에 의한 임대료년환산액 120,000,000원과의 차액인 쟁점금액에 대하여 청구법인이 특수관계자인 청구외회사에게 임대료를 부당하게 낮게 제공하였다 하여 부당행위 계산부인하여 쟁점금액을 익금에 산입하여 과세하였으나, 청구법인은 이를 부당하다고 주장하고 있어 쟁점금액이 부당행위계산부인 대상인지에 다툼이 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 1995년부터 1997년까지의 주주 출자현황을 보면 청구외법인의 대주주인 청구외 ○○○과 ○○○은 청구법인의 주식을 50%이상 출자하고 있으므로 청구법인과 청구외 회사간에는 법인세법 시행령 제46조 제1항 에 규정하는 특수관계에 해당되고, 특수관계자의 해당여부에 대하여는 다툼이 없다. (나) 특수관계자에게 자산을 저가임대한 경우 부당행위계산을 부인함에 있어서는 특수관계가 없는 경우의 적정임대료를 산정한 후 그 적정임대료와 실제임대료와의 차액을 익금에 산입함이 타당하다 할 것이고, (국심 91전1444, 1991.09.26 같은뜻) (다) 특수관계자에게 자산을 낮은 임대료로 임대한 경우 이를 부당행위계산부인함에 있어 그 자산의 적정임대료라 함은 특수관계에 있지 아니한 자 간에 건전한 사회통념 내지 상관행에 의하여 형성되는 임대료를 말하는 것이고, 임대실례가 없는 경우에는 그 자산의 위치, 주위환경, 시설규모,노후정도, 입지조건등 개별요인을 참작하여 합리적으로 산정된 임대료를 말한다고 해석하고 있다.(법인 46012-1752, 1993.06.15 같은뜻) (라) 이건 관련 조사와 관련하여 청구외회사에서 질의한 한 회신문에 의하면 법인이 특수관계있는 법인으로부터 부동산을 취득하여 이를 다시 당해 특수관계있는 법인에게 임대하고 받는 임대료가 당해 부동산의 인근에서 동일한 임대기간 중에 정상적인 사인간의 거래로 형성되는 유사한 부동산의 적정한 임대료보다 낮은 경우에는 이를 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 보아 부당행위계산의 부인규정을 적용하는 것이라고 회신한바 있다.(법인 46012-4022, 1998.12.22) (마) 법인이 특수관계자에게 임대하는 기타자산의 경우에 적정임대료를 산출함에 있어 법인세법시행령 제46조 제3항의 규정에 의하여 법인의 임원 또는 출자자나 출연자인 임원의 친족에게 사택을 적정임대료에 미달되는 금액으로 공제한 경우에만 적용되는 적정임대료 산출방식[(정상가액-실제임대보증금)×10/100]으로 산출한 임대료와 비교하여 부당행위계산부인함은 부당하다고 판시하고 있다.(국심 92서 4231, 1993.03.06 같은뜻) 위 사실관계 및 관련예규 등을 미루어 볼 때 처분청이 청구법인이 공장의 일부인 쟁점부동산을 청구외법인에게 저가로 임대하였다고 본 적정임대료와 실제임대료와의 차액을 계산하여 이를 익금에 산입함에 있어서, 인근지역에서의 특수관계인이 아닌 자와의 임대에 의하여 형성된 정상적인 임대료나 쟁점공장의 개별적요인 등을 참작하여 합리적으로 산정한 임대료에 의거 적정임대료를 산정하여 이건 과세하여야 하에도 이에 대한 조사를 하지 아니하고 특수관계자간의 기존 거래의 임대료를 적정임대료로보아 이와 비교하여 부당하게 저가로 임대를 제공하였다고 본 당초 처분은 부당하다고 판단되므로 쟁점부동산의 합리적인 적정임대료를 실지조사한 동 적정임대료와 실제임대료와의 차액을 각 사업연도소득금액에 산입하여 경정함이 타당하다고 판단된다. 따라서 이건 심사청구는 청구주장 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 에 의거 주문과 같이 결정한다.