특수관계가 소멸되는 날까지 미회수한 가지급금에 대한 세무조정 및 인정상여 처분의 타당성 여부

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구법인은 1994.3.1. 설립하여, 현재는 ○○ ○○구를 사업장소재지로 하여 배관 및 냉‧난방 공사업 등 건설업을 주업으로 영위하는 회사이다.
• 나. 청구법인은 당시 청구법인의 임원으로 근무하던 JJJ(男)에게 2015.8월∼10월에 걸쳐 총 1,168,849,502원(이하 “쟁점가지급금”이라 한다)을 대여하였다.
• 다. JJJ은 2018.11.30. 청구법인을 퇴사하였고 이로 인해 양자 간의 법인세법상의 특수관계가 소멸되게 되었다. 당해 시점에 쟁점가지급금은 청구법인에 의해 회수되지 않았고 이와 관련 별도의 회계처리나 세무조정은 없었다.
• 라. 처분청은 2021.5.13.부터 2021.6.18.까지 청구법인에 대한 2017∼2020사업연도 법인사업자 통합조사를 실시하여, 2018사업연도에 쟁점가지급금을 손금산입(△유보) 및 손금불산입(JJJ에 대한 인정상여 소득처분)(이하 “쟁점세무조정”이라 한다)하여 청구법인의 법인세를 경정하고, 이에 따라 청구법인에게 JJJ의 인정상여 금액 1,169백만원(원천징수 예상세액: 462백만원)에 대한 소득금액변동통지도 하였다.
• 마. 청구인은 이에 불복하여 2021.12.6. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 사건의 경위

1. 쟁점가지급금 발생 경위

• 가) JJJ은 청구법인의 대표이사 CCA의 고등학교 동창으로 청구법인에 2013.7.3. 입사하여, 2018.3.31. 사내이사로 등재되었으며, 2018.11.30. 퇴직하였다.
• 나) JJJ은 청구법인에서 상무 직책으로 관리 업무를 담당하였는데, 중소기업인 청구법인은 JJJ의 직책과 연령(1959년생)에 맞는 충분한 급여를 지급하지 못하고 있었다(JJJ의 2015년 급여: 50백만원)
• 다) 2015.8월, JJJ은 청구법인에 더 충성하겠다는 다짐과 함께, ㈜AAA(이하 “AAA”라 한다)가 HHH㈜(이하 “HHH”라 한다)에 임대하고 있는 부동산인 ○○시 ○○구 ○○동 000 001호, 002호, 003호, 004호(이하 “쟁점부동산”이라 한다)가 시세보다 많이 낮은 가격에 매물로 나왔는데, 청구법인에서 12억원을 대여(유상)해 주면 부족한 돈은 은행에서 대출받아 매입하고, 3∼4년 이내에 쟁점부동산을 매각해서 청구법인으로부터 대여받은 돈을 상환하겠다면서 청구법인에 도움을 요청하였다.
• 라) 청구법인은 2015.8.12. 이사회를 열고 JJJ의 12억 금전대여 요청에 대해 논의하였는데, 당해 이사회에서는 JJJ이 청구법인에 필요한 사람인지 여부, JJJ의 직책과 업무량에 비추어 적정 급여를 지급하고 있는지 등에 대해서도 논의하였다. 회의 결론은 JJJ은 청구법인에 필요한 사람임에도 급여를 적게 지급하고 있으니 JJJ의 요구사항을 들어주고 그를 붙잡겠다는 것이었다. 다만, 이에 대한 내용을 회의록에 남기는 것은 마땅치 않아 기록으로 남기지는 않았다.
• 마) 이사회 회의록에는 논의된 내용 중에서 청구법인이 JJJ에게 자금을 대여해 줄 여력이 있는지, JJJ이 매입하겠다는 쟁점부동산의 가격이 하락해서 대여금을 회수하지 못하는 사태가 발생할 염려는 없는지에 대해 논의한 내용을 기재하였다. 이사회에 기재된 내용을 보면, 청구법인은 JJJ에게 12억원을 대여할 여유 자금이 있고, 쟁점부동산은 전문투자회사 AAA 소유로 HHH에 임대(보증금 3억원, 월세 15,714천원)하고 있는 부동산이다. 쟁점부동산은 AAA가 2015.4월 25억원에 매입하였으며, AAA는 매입금액에 취득세 등 부대비용 및 약간의 마진을 가산하여 27억8천만원에 쟁점부동산을 매물로 내어 놓았는데, 시세가 30억원 이상이기 때문에 청구법인이 JJJ에 대한 대여금을 회수하지 못하는 사태는 일어나지 않을 것이라는 CCB 이사의 보고 내용도 기재되어 있다.
• 바) 결과적으로, 청구법인 이사회는 JJJ에게 12억원을 대여해 주기로 하고, JJJ이 매입하는 쟁점부동산에 근저당권을 설정받아 대여금에 대한 채권 확보를 하고, 3∼4년 후 JJJ이 쟁점부동산을 처분할 때 채권을 회수하기로 하였다.
• 사) 청구법인은 2015.8월∼10월에 걸쳐 JJJ에게 총 1,169백만원을 대여하였고, JJJ이 작성하고 서명한 지출결의서를 CCB 이사와 CCA 대표이사가 결재하여 이를 차용증에 갈음하는 서류로 보관하였다.

2. 쟁점가지급금 채권 확보를 위한 근저당권 설정 및 이후 처리 관련

• 가) JJJ은 청구법인으로부터 대출받은 쟁점가지급금 11.7억원 및 하나은행에서 대출받은 17억원으로 AAA로부터 쟁점부동산을 27.8억원에 매입하고 소유권 이전등기를 받았다.
• 나) 쟁점부동산이 JJJ 소유로 등기가 되었을 당시, 청구법인은 쟁점부동산에 근저당권 설정을 받아 쟁점가지급금에 대한 채권 확보를 했어야 하나, CCB 이사가 업무에 분주하여 이를 잊고 있었다.
• 다) CCB 이사는 2015.11월 말경 청구법인이 대여금에 대한 채권확보 조치를 하지 않은 사실을 발견하고, JJJ에게 쟁점부동산에 근저당 설정 등기를 해 오도록 지시하였다. JJJ은 CCB 이사의 지시를 받고, 2015.12.3. 쟁점부동산에 채권최고액을 1,403백만원(쟁점가지급금 채권 1,169백만원의 120% 상당액)으로 하여 근저당권 설정 등기를 하였는데, 근저당권자를 청구법인으로 하여야 함에도 착오로 CCB를 근저당권자로 하여 등기하였다. CCB 이사는 2015.12월 초, 자신이 근저당권자로 등기된 사실을 JJJ이 근저당권을 등기해 왔다는 서류를 첨부하여 CCB 이사에게 보고하는 과정에서 비로소 알게 되었다.
• 라) CCB 이사는 JJJ에게 업무 미숙을 질책하고, CCB 앞으로 등기된 근저당권을 JJJ의 비용으로 해지하고 새로이 청구법인을 근저당권자로 변경해 오라고 할 것인지 여부에 대해 CCA 대표이사와 협의하였다. 대표이사는 CCB와 협의하고 있는 자리에 JJJ을 불러서 CCB를 근저당권자로 하여 채권 최고액 1,403백만원을 등기한 것은 JJJ의 실수로 빚어진 것이라는 진술을 재차 확인하였다. 또한, 쟁점부동산에 설정된 근저당권의 경우 근저당권자를 CCB로 하고 있기는 하지만, 이는 실제 청구법인이 JJJ에 대해 보유하고 있는 쟁점가지급금 채권을 확보하기 위한 것이라는 점에 대해 CCB와 JJJ이 모두 인정하였다.
• 마) CCA 대표이사는 CCB와 JJJ의 말을 듣고 쟁점부동산에 설정된 근저당권이 실제로는 청구법인을 근저당권자로 하고 있는 것이므로 청구법인은 JJJ에 대한 쟁점가지급금 채권을 확보하고 있는 것으로 판단하였다. 대표이사는 근저당권자를 CCB에서 청구법인으로 변경하기 위해서 JJJ에게 근저당권 해지 비용과 설정 비용을 새로이 지출하게 할 것은 아니라고 결정하였고, CCB를 근저당권자로 하여 쟁점부동산에 근저당권이 설정된 것을 그대로 두도록 하였다.
• 바) CCB 이사는 2018.1월 초 개인 사정으로 퇴사하였다. 법인 등기부에 따르면, CCB 이사는 2018.3.31. 사임하고 동시에 JJJ이 취임한 것으로 되어 있다. CCB는 퇴사하면서 JJJ 소유의 쟁점부동산에 대한 근저당권자로서의 권리가 자신의 것이 아니므로 정리하여 줄 것을 대표이사에게 요청하였고, 대표이사는 CCB의 요청대로 하기로 약속하였다.

3. JJJ의 쟁점부동산 임대사업 관련 사실관계

• 가) JJJ이 2015.9.22. 매입한 쟁점부동산에는 HHH가 전세권자로서 등기가 되어 있었다. 전세권의 존속기간은 2011.6.1.부터 9년간이었다. JJJ은 당해 기간 중에는 임대수입(보증금 3억원, 월세 15,714천원)이 보장되어 있어서 임대수입으로 매달 은행 이자와 차입금 원금의 일부를 상환할 수 있다는 판단 하에 쟁점부동산을 좋은 부동산이라고 보아 매입한 것이다.
• 나) 그런데, 2018.1월 말 HHH는 JJJ에게 쟁점부동산의 임대차 계약을 2018.2.27.에 종료하겠다고 통보하였다. JJJ은 HHH로부터 위약금(3개월분의 임대료 상당액) 및 철거비 25백만원을 수령하였고, HHH는 JJJ으로부터 보증금(3억원)을 반환받고 쟁점부동산에 설정되어 있던 전세권 등기를 2018.5.29. 말소해 주었다.
• 다) CCB가 퇴사한 후 JJJ은 CCB가 하던 업무를 하였기 때문에, CCA 대표이사와 자주 대화하였다. JJJ은 쟁점부동산을 HHH에게 임대했던 조건보다 좋은 조건(보증금 3억원, 월세 17백만원)에 임대하겠다고 여러 부동산 중개업소에 내어 놓았고, 부동산 중개업소에서는 그 정도의 임대조건이면 임차인이 되고자 하는 자들이 많이 있을 것이라고 언급했다면서 HHH가 전세 기간 전에 나간 것이 오히려 잘 된 일이라고 대표이사에게 말하였다.
• 라) 그러나, HHH에 임대했던 조건보다 좋은 조건으로 임대차계약을 맺어 주겠다고 장담하던 중개업소들이 HHH에 임대했던 조건과 유사한 조건으로도 새로운 임차인과 연결시켜 주지 못함으로 인해 문제가 발생하기 시작하였다.
• 마) JJJ은 쟁점부동산에서 생기던 임대수입이 2018.6월부터 완전히 없어지자, 청구법인에서 받은 월급으로 은행 이자와 관리비를 납부해야만 했다. JJJ은 금전적 어려움에 직면하자 청구법인에게 충성하겠다는 2015년의 다짐을 잃어버린 듯한 행동을 하기 시작했고, 그런 행동이 자주 발생하던 끝에 결국 2018.11.30. 청구법인에서 퇴사하게 되었다.
• 바) JJJ은 퇴사 당시 쟁점부동산 처분에 대한 모든 권리를 청구법인에게 넘기고 퇴사하였다. 청구법인은 JJJ으로부터 쟁점부동산의 처분에 관한 모든 권리를 넘겨 받았으므로, 처분 후에는 JJJ에게 정산을 해 주어야만 한다. 그래서, 청구법인은 JJJ에게 수차례 내방하여 줄 것을 요청하였고, JJJ은 2019.1월 초 청구법인에 방문하여 판교상가 정산 현황을 작성하여 청구법인에 제출하였다.
• 나. 과세 개요 및 불복 이유

1. 처분청의 과세 개요 처분청은 JJJ이 퇴사한 2018.11.30. 현재, 청구법인이 JJJ에 대한 쟁점가지급금(11.7억원)에 대해 채권확보를 하지 않았다 하여, 이를 익금 산입하면서 JJJ에 대한 2018년 귀속 상여로 처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였다.

2. 청구법인의 불복 이유

• 가) 청구법인은 JJJ에게 쟁점부동산의 매입자금 11.7억원을 대여한 후, 쟁점부동산에 채권 최고액을 14억원으로 하여 근저당권(등기상의 근저당권자는 대표이사의 친동생 CCB이나 실제 근저당권자는 청구법인임)을 설정받았고, 당해 근저당권은 JJJ이 퇴사한 시점인 2018.11.30.에도 그대로 유지되고 있었다.
• 나) 또한, 청구법인은 JJJ 퇴사 당시 JJJ으로부터 쟁점부동산의 처분에 대한 모든 권리를 넘기어 받았다.
• 다) 위와 같은 사정으로 볼 때, JJJ 퇴사 당시 청구법인은 JJJ에 대한 쟁점가지급금 채권을 확보하고 있었음이 분명하다. 그렇다면, 청구법인은 JJJ과 특수관계가 소멸된 2018.11.30. 현재 법인세법 시행규칙제6조의2가 규정하고 있는 “가지급금 등의 익금산입배제사유”의 요건을 충족하고 있는 것이다.
• 라) 따라서, 처분청이 쟁점세무조정에 따라 청구법인에게 이 건 소득금액변동통지를 한 처분은 부당하므로 취소되어야 할 것이다.
• 다. 처분청 의견에 대한 항변

1. 근저당권의 명의자가 청구법인이 아닌 CCB이므로 청구법인은 쟁점가지급금 채권 관련 근저당권을 확보하지 못한 것이라는 의견에 대하여

• 가) 청구법인, CCB, JJJ 3자의 합의에 의하여, 청구법인의 JJJ에 대한 쟁점가지급금을 담보하되 근저당권자를 CCB로 하여 쟁점부동산에 대한 근저당권 설정계약을 체결하였다는 사실은 객관적으로 인정되는 것으로 보인다.
• 나) 그런데, 판례에 따르면, 채권자와 제3자가 불가분적 채권자의 관계에 있다고 볼 수 있는 경우 등에는 그 제3자를 근저당권자로 한 근저당권설정등기도 유효하다고 보고 있으므로(대법원2011다71100, 2013.1.16. 등 참고), 본 건 근저당권 역시 유효하여 청구법인은 쟁점가지급금 채권 관련 근저당권을 확보하였다고 보는 것이 타당하다. 이는 청구법인이 CCB로부터 근저당권설정등기를 이전받지 않았다 하여 달리 볼 것이 아니다.

2. JJJ 퇴사 당시 청구법인이 쟁점부동산 처분에 관한 모든 권리를 넘겨받았다고 볼 수 있는 증빙이 없는 이상, 쟁점부동산의 처분권은 청구법인이 아닌 JJJ에게 있다고 보아야 한다는 의견에 대하여

• 가) JJJ은 청구법인에의 마지막 출근 당시, CCA 대표이사 및 장호기 이사가 함께 있는 자리(대표이사 방)에서 쟁점부동산의 처분에 관한 모든 권리를 넘기고 퇴사하겠다는 말을 분명히 하였다.
• 나) 청구법인측은 JJJ이 대표이사 CCA와 친한 고교 동창이기 때문에 말을 번복하지 않을 것이라 믿고, 이와 관련한 문서를 별도로 받지는 않았다.
• 다) 문서가 없다 하여도 JJJ이 위와 같은 의사를 말로 표현한 이상 쟁점부동산의 처분에 관한 모든 권리는 청구법인에게 있다고 보아야 한다.

3. JJJ 퇴사 이후 쟁점부동산에 대한 근저당권 설정 등기가 말소되고 소유권이 LLM에게 이전되는 과정에서 청구법인의 쟁점가지급금 채권 확보를 위한 법적 절차가 진행된 사실이 없다는 의견에 대하여

• 가) 청구법인은 CCB를 근저당권자로 하여 설정된 근저당권이 2019.2.21. 해지된 사실을 인지한 직후, 2019.2.25.경 JJJ에 대한 쟁점가지급금 채권을 피담보채권으로 하여 JJJ 소유인 쟁점부동산에 대하여 법원에 가압류 신청을 하였다. 법원은 청구인의 주장을 받아들여서 2019.3.6. 가압류 결정을 하였다.
• 나) 이러한 사정으로 미루어 볼 때, 채권자인 청구법인은 쟁점가지급금 채권 확보를 위해 채무자인 JJJ에 대하여 적극적인 법적 조치를 취한 것으로 평가되어야 한다.

• 가. 청구법인 주장의 핵심 청구법인은 쟁점가지급금 채권을 피담보채권으로 하여 쟁점부동산에 대해 CCB 명의의 근저당권을 설정받은 이상, 청구법인이 JJJ과의 특수관계 소멸 시점(2018.11.30.)에 쟁점가지급금 채권을 확보하고 있다고 보아야 하므로법인세법상 “가지급금의 익금산입 배제사유”가 충족된다는 입장이다.
• 나. 청구법인 주장에 대한 처분청의 입장

1. 청구법인은 특수관계 소멸 당시 쟁점가지급금 채권을 확보하고 있지 못하므로 “가지급금의 익금산입 배제사유”가 충족되지 않는다.

• 가) 쟁점부동산에 대한 근저당권자를 청구법인이 아닌 CCB로 등기한 이상 청구법인이 쟁점가지급금 채권을 확보하고 있다고 볼 수 없다. (1) 법인세법 시행령제11조, 법인세법 기본통칙4-0…6 등에 따르면 쟁점가지급금과 같이 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금은 쟁점세무조정(익금산입 및 상여처분)과 같이 처리하여야 하는 것이 원칙이다.

(2) 다만, 쟁점가지급금이 법인세법 시행령제11조 및 법인세법 시행규칙제6조의2가 규정하고 있는 바와 같이 쟁송, 담보, 상계가능 채무 등을 통해 채권 상당액을 회수할 수단을 마련해 둔 경우에 해당한다면 “가지급금 익금산입 배제사유”에 해당하여 쟁점세무조정과 같은 처리 대상이 아닐 것이다.

(3) 청구법인이 쟁점가지급금 채권 확보 목적으로 쟁점부동산에 대한 근저당권을 설정받고자 한다면 청구법인이 근저당권자가 되어야 한다. 저당권은 피담보채권에 부종하는 물권으로서 저당권자는 피담보채권의 채권자에 한하며, 채권자가 아닌 제3자 명의로 경료된 근저당권설정등기는 효력이 없기 때문이다. 따라서, 채권자인 청구법인이 아닌 CCB 명의로 등기한 근저당권은 그 자체로 효력이 없는 것(무효의 근저당권)으로, 청구법인은 JJJ에 대한 쟁점가지급금 채권 확보를 위해 아무런 근저당권도 확보하지 못한 것이다. 첨언컨대, 청구법인은 CCB, JJJ과의 합의를 통해 CCB 명의의 근저당권을 청구법인의 근저당권으로 보기로 합의하였다고 하나, 물권인 근저당권은 등기에 의하여 효력이 발생하고 공시되는 재산권으로서 당사자 간의 위와 같은 합의는 아무런 효력이 없다.

(4) 다만 대법원 판례(대법원2008다64478, 2009.11.26. 등 참조)에 따를 때 예외적으로 채권이 실질적으로 제3자에게 귀속되었다고 볼 수 있는 경우에는 채권자가 아닌 제3자를 근저당권자로 인정하는 경우가 있기는 하나, 이 경우 역시 근저당권자로 등기된 제3자가 근저당권자로 인정되는 것이지 원래의 채권자를 근저당권자로 인정하는 것은 아니다. 본 사건에서 CCB 명의의 근저당권이 유효하다고 가정하기 위해서는 우선 청구법인이 JJJ에 대하여 가지는 채권이 실질적으로 CCB에게 귀속된 사실이 전제되어야 한다. 이 경우 근저당권 설정을 통해 확보된 채권은 청구법인이 아닌 CCB의 채권이 되므로 청구법인이 쟁점가지급금 채권을 확보하지 못했다는 사실은 여전히 변함이 없게 된다. 이러한 전제 하에서, 청구법인이 쟁점가지급금 채권을 확보하기 위해 CCB로부터 근저당권을 이전받아 등기하는 것은 가능했다. 저당권은 피담보채권과 함께 타인에게 양도할 수 있기 때문이다(민법제361조 참조). 그럼에도 청구법인은 CCB 명의의 근저당권 등기에 대해 아무런 조치도 취하지 않아 쟁점가지급금 채권을 확보하지 못했다.

(5) 이처럼 청구법인이 JJJ의 퇴사 당시까지도 쟁점부동산에 대한 근저당권을 확보하지 못한 효과로, 나중에는 후술하는 바와 같이 청구법인이 쟁점부동산에 대한 담보권을 확보하지 못한 채로 근저당권 설정등기가 말소되어 버리는 결과가 야기된다. 이는 청구법인이 JJJ 퇴사 당시 쟁점가지급금에 대한 채권을 확보하지 못하고 있었음을 방증하는 것이다.

• 나) JJJ 퇴사 당시 청구법인이 쟁점부동산의 처분에 관한 권리를 넘겨받았다고 할 수도 없다.

(1) 청구법인은 JJJ 퇴사 당시 쟁점부동산의 처분에 관한 모든 권리를 넘겨받았다고 주장하나, 이를 객관적으로 입증할 수 있는 어떤 증빙도 제출된 바 없다.

(2) 따라서, 쟁점부동산의 처분권은 후술하는 바와 같이 청구외 LLM에게 소유권이 이전되기 전까지 청구법인이 아닌 법적 소유권자인 JJJ에게 있다고 보아야 한다.

(3) 결국, “청구법인이 JJJ 퇴사 당시 쟁점부동산 처분권을 넘겨받았다”고 하는 확인되지 않는 사실을 근거로 하여 청구법인이 쟁점가지급금 채권을 확보하였다고 볼 수도 없는 것이다.

2. 결과적으로도 청구법인의 쟁점가지급금 회수가능성이 현저히 낮아지는 위험이 발생하게 되었다.

• 가) JJJ 퇴사 이후 근저당권 설정 등기는 말소되었고, 채권 확보를 위해 쟁점부동산을 대상으로 한 유의미한 법적 절차는 사실상 진행된 바 없다.

(1) 쟁점부동산에 대한 근저당권 설정(2015.12월) 이후 2018.2월, 2018.11월 CCB와 JJJ이 퇴사하였고, 그 이후 청구법인이 쟁점가지급금을 전혀 회수하고 있지 못한 상황에서 JJJ이 등기상의 근저당권 명의자인 CCB를 회유하여 2019.2.21. 근저당권 설정 등기를 말소하였다.

(2) 이후 쟁점부동산은 2019.9.10. 청구외 LLM에게 소유권이 이전되게 되는데, 그 과정에서 청구법인은 사실상 쟁점부동산에 대하여 채권 확보를 위한 유의미한 법적 절차를 진행한 바는 없는 것으로 보인다.

(3) 청구법인이 쟁점가지급금채권을 피보전권리로 하여 2019.3.6. 쟁점부동산에 대해 가압류 결정을 받은 바는 있으나, 당시 쟁점부동산에는 근저당권자를 주식회사 ○○은행으로 하고 채권최고액을 2,040백만원으로 하는 선순위 근저당권이 설정되어 있었으므로, 이를 공제하고 나면 쟁점부동산을 통해 회수할 수 있는 금액은 사실상 얼마 되지 않는다. 그래서, 청구법인은 2019.9.5. LLM로부터 쟁점가지급금 중 70백만원만 변제받고 쟁점부동산에 대한 가압류를 해제하여 주었다. 즉, 쟁점가지급금 11.7억원 중 미회수된 11억원과 관련하여서는 쟁점부동산이 아무런 역할을 하지 못했다.

• 나) 이처럼 청구법인의 쟁점가지급금 회수가능성이 현저히 낮아지게 된 결과를 고려할 때, 청구법인에게 가지급금 미회수의 정당한 사유를 인정해 주기는 더욱 어렵다.

(1) 쟁점부동산에 대해 청구법인의 명의로 근저당권을 설정하지 않은 결과로 청구법인이 쟁점부동산에 대한 담보권을 행사하지 못하게 되어 청구법인의 쟁점가지급금 회수가능성은 현저히 낮아지게 되었다.

(2) 만일 이러한 상황에서도 청구법인에게 가지급금 미회수의 정당한 사유가 있다고 인정하게 된다면 청구법인의 사례를 발판으로 삼아, 법인의 자금을 특수관계인에게 유출하고도 자금의 실질적 귀속자인 특수관계인은 소득세를 부담하지 않는 부당한 사례들이 계속 나타날 가능성이 높다. 이는 “특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금” 관련 법령의 도입 취지에 반하는 것이므로 청구법인에게 가지급금 미회수의 정당한 사유가 있다고 인정하여서는 곤란하다.

3. 소결 상기한 바를 종합하면, 청구법인은 JJJ과의 특수관계가 소멸되는 날까지 쟁점가지급금을 회수하지 아니하였고, 이에 회수하지 아니한 정당한 사유(가지급금의 익금산입 배제사유)가 있다고 할 수 없으므로 쟁점세무조정 및 이에 따른 JJJ에 대한 인정상여 처분은 타당하다.

• 가. 쟁점 특수관계가 소멸되는 날까지 미회수한 가지급금에 대한 세무조정 및 인정상여 처분의 타당성 여부
• 나. 관련 법령 1) 법인세법 제15조 【익금의 범위】([2017.12.19.-15222호]일부개정, 이하 같다)

① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 법인세법 시행령 제11조 【수익의 범위】([2018.2.13.-28640호]일부개정, 이하 같다) 법 제15조제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다. 9의2. 법 제28조제1항제4호나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다. [※2010.2.18.신설]

• 가. 제87조제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금등(나목에 따라 익금에 산입한 이자는 제외한다)
• 나. 제87조제1항의 특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 법 제28조제1항제4호나목에 따른 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자 3) 법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】

① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액 (괄호 생략)

• 나. 제52조제1항에 따른 특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금(假支給金) 등으로서 대통령령으로 정하는 것 4) 법인세법 시행규칙 제6조의2 【가지급금의 익금산입 배제 사유】([2018.3.21.-671호]일부개정) 영 제11조제9호의2 각 목 외의 부분 단서에서 "채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우

2. 특수관계인이 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계인의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우

3. 해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지와 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우 5) 법인세법 기본통칙 4-0…6【가지급금 등의 처리기준】(2018년)

① 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금 등과 동 이자상당액이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 영 제106조의 규정에 의하여 처분한 것으로 본다. 다만, 회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 그러하지 아니한다.

1. 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 가지급금 등과 미수이자

2. 특수관계가 계속되는 경우 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 미수이자

② 제1항의 규정에 의한 가지급금 등은 다음 각호에 게기하는 날이 속하는 사업연도에 처분한 것으로 본다.

1. 가지급금 등: 특수관계가 소멸하는 날

2. 미수이자: 발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날. 다만, 1년 이내에 특수관계가 소멸하는 경우 특수관계가 소멸하는 날

⑤ 제1항 단서에서 ¨회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우¨라 함은 다음 각호의 1의 경우로 한다.

1. 채권・채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 상태에 있는 경우

2. 회수할 채권에 상당하는 재산의 담보제공 또는 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우

3. 당해 채권과 상계가능한 채무를 보유하고 있는 경우

4. 기타 제1호 내지 제3호와 유사한 사유에 해당하는 경우 6) 법인세법 시행령 제106조 【소득처분】

① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호 생략)에게 귀속된 것으로 본다.

• 나. 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
• 다. 사실관계 등

1. 청구법인 주요 사항

• 가) 사업자등록 내역 국세청 전산시스템(NTIS)에서 확인되는 청구법인의 사업자등록 기본사항은 아래와 같다. <표>
• 나) 법인세 신고 현황 청구법인의 최근 5개 사업연도(2017년∼2021년)에 대한 법인세 신고 내역을 요약하면 다음과 같다. <표>

2. 쟁점가지급금 관련 사항

• 가) 이사회 의사록

(1) 청구법인의 주장에 따르면, 청구법인은 2015.8.12. 이사회를 열어 JJJ에 대한 쟁점가지급금을 대여해 주기로 결정하였다고 한다. 이와 관련한 이사회 의사록의 주요 내용은 다음과 같다. <그림>

• 나) 쟁점가지급금 세부 내역 청구법인은 쟁점가지급금 1,168백만원의 구체적(일자별) 내역을 다음과 같이 제시하며, 지출결의서 3매를 제출하였다. <그림>
• 다) JJJ 퇴사 이후 쟁점가지급금 회수 내역

(1) 청구법인은 JJJ 퇴사(2018.11.30.) 이후 시점인 2019.9.5. 쟁점가지급금(1,168백만원) 중 일부인 70백만원을 변제받은 것으로 확인된다.

(2) 청구법인은 잔여채권(1,098백만원) 중 일부(200백만원)를 청구금액으로 하여 JJJ이 소유 및 거주하고 있는 아파트(서울 구로구 오류동 소재, 이하 “쟁점외아파트”라 한다)에 대하여 2020.4.3. 가압류 신청을 한 사실이 확인되는데, 당해 신청서에는 상기의 70백만원 변제 및 쟁점부동산에 대한 가압류 해제 사실이 언급되어 있다.

3. 쟁점부동산 관련 사항 쟁점부동산(용도: 근린생활시설)에 대한 등기사항 전부 증명서 등을 통해 확인된 쟁점부동산과 관련한 주요 사항들을 정리하면 다음과 같다.

4. 청구법인 제출 기타 증빙자료 검토

• 가) 청구법인은 JJJ이 퇴사 당시 쟁점부동산 처분에 대한 모든 권리를 청구법인에게 넘기고 퇴사하였다는 취지로 “판교상가 정산현황”이라는 서류를 제출하였다. 청구법인의 주장에 따르면 이는 JJJ이 작성하여 2019.1월 초 청구법인에게 제출한 것이라고 한다.
• 나) 이에 대해 처분청은 당해 서류는 JJJ이 퇴사 당시 청구법인에 쟁점부동산의 처분에 관한 권리를 넘겨 주었다고 볼 수 있는 증거가 아니라고 보고 있다.
• 라. 판단

1. 관련 법리

• 가) 특수관계인에 대한 업무 무관 가지급금을 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 경우에는 이를 익금에 산입(손금불산입)하고 당해 특수관계인에게 소득처분을 하여야 한다(법인세법 시행령§11(9의2)(가), 대법원2020두39655, 2021.7.29. 판결 참조).
• 나) 다만, 쟁송, 담보, 상계가능 채무 등을 통해 법인이 채권 상당액을 회수할 수단을 확보하고 있는 경우, 즉 가지급금의 익금산입 배제 사유(법인세법 시행규칙§6의2)에 해당되는 경우에는 익금산입(손금불산입) 및 인정상여 소득처분 대상이 아니다.
• 다) 이와 관련하여, 담보물권의 일종인 저당권의 경우에는 그 부종성 때문에 저당권자는 원칙적으로 피담보채권의 채권자와 동일인이어야 한다. 일정한 경우에는 채권자 아닌 제3자를 저당권자로 하는 등기도 유효하나, 그러한 경우는 제3자에게 채권이 실질적으로 귀속되었다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있거나, 채권자와 제3자가 불가분적 채권자의 관계에 있다고 볼 수 있는 등 제3자에게 채권자에 준하는 지위가 있는 경우로 제한된다(대법원2011다71100, 2013.1.16. 판결 등 참조).

2. 쟁점가지급금에 대한 세무조정 및 인정상여 소득처분에 대한 판단

• 가) 청구법인은 JJJ과의 특수관계가 소멸되는 날까지 쟁점가지급금을 회수하지 않았으므로 상기의 『가지급금의 익금산입 배제사유』에 해당되지 않는 한, 즉 청구법인이 채권 상당액을 회수할 수단을 확보하고 있지 않는 한, 특수관계 소멸 시점에 쟁점가지급금을 익금산입(손금불산입)하고 JJJ에 대한 상여로 소득처분하여야 할 것이다.
• 나) 먼저 쟁점부동산에 대한 근저당권과 관련하여 살피건대, 쟁점가지급금의 채권자는 오직 청구법인이고 이와 관련하여 CCB에게 채권자에 준하는 지위를 인정할만한 특별한 사정은 없는 것으로 보인다. 따라서, CCB를 근저당권자로 한 근저당권 설정 등기는 효력이 없고 청구법인은 근저당권을 통해 쟁점가지급금 채권을 확보하였다고 볼 수 없다.
• 다) 그 외에도 JJJ 퇴사 당시 청구법인이 쟁점부동산의 처분에 관한 권리를 넘겨받았다고 볼 수 있는 객관적 사정은 발견되지 않는 점, JJJ 퇴사 이후 CCB에 대한 근저당권 설정 등기는 특별한 저항 없이 소멸되어 버린 점, 결과적으로도 쟁점가지급금 중에서 청구법인이 회수한 금액은 70백만원에 불과한 점 등을 종합적으로 고려할 때 JJJ 퇴사 당시 청구법인이 쟁점가지급금 채권을 확보하고 있었다고 보기는 어렵다.
• 라) 이상과 같은 사정을 고려하면, 청구법인의 JJJ에 대한 쟁점가지급금 채권은 『가지급금의 익금산입 배제사유』에 해당되지 않는 것으로 판단되므로, 쟁점세무조정 및 이에 따른 JJJ에 대한 인정상여 소득처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.