체납법인의 과점주주로서 제2차 납세의무자 여부 및 그 납세의무의 한도

○○세무서장이 2001.6.14 청구인을 청구외 ○○종합건설 주식회사의 제2차 납세의무자로 지정하고 262,273,670원을 납부통지한 처분은, 이를 취소한다.

○○도 ○○시 ○○읍 ○○리 ○○ 번지 소재 청구외 ○○종합건설(주) (이하 “청구외법인” 이라 한다)가 납부하여야 할 국세 및 가산금 등 총 262,273,670원(이하 “쟁점체납액” 이라 한다)을 납부하지 아니한 데 대하여, 처분청은 이를 청구외법인의 재산으로 징수할 수 없는 것으로 보아, 2001.6.14 청구외법인의 과점주주로 등재되어 있는 청구인을 청구외법인의 쟁점체납액에 대한 제2차 납세의무자로 지정하고, 청구외법인의 체납액 전액을 납부통지하였다. 【쟁점체납액 및 납부통지 내역】 (단위:원) 세목 과세연도 납부기한 체납액 납부통지액 법인세 1996.12 2000.7.31 184,078,770 184,078,770 부가가치세 1996.1기 2000.7.31 78,194,900 78,194,900 계 262,273,670 262,273,670 청구인은 이에 불복하여 2001.6.30 ○○지방국세청장에게 이의신청(2001.8.30 기각 결정)을 거쳐 2001.10.30 이 건 심사청구를 제기하였다.

국세기본법 제39조 제1항 단서규정의 신설(1998.12.28)로 과점주주의 제2차납세의무의 범위가 소유주식 한도로 제한되었으므로, 쟁점체납액 전액에 대하여 납부통지한 처분이 부당하며 따라서 청구외법인의 쟁점체납액 중 청구인의 주식보유비율에 해당하는 체납액 납부통지하여야 한다.

과점주주의 주식보유비율을 한도로 제2차납세의무를 지도록 1998.12.28 개정된 국세기본법 제39조 제1항 단서 규정은 1999.1.1 이후 납세의무성립분부터 적용되는 것이므로, 쟁점체납액의 납세의무성립일이 1996년도인 이 건의 경우에 개정되기 전의 국세기본법을 적용하여 쟁점체납액 전액을 납부통지한 당초 처분이 정당하다.

• 가. 쟁점 청구외법인의 쟁점체납액에 대하여 청구인을 제2차 납세의무자로 지정하고 쟁점체납액 전액을 납부통지한 처분이 정당한지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 구 국세기본법(1998. 12. 28 법률 제5579호로 개정되기 전의 것, 이하 “개정전 국세기본법” 이라 한다) 제39조【출자자의 제2차 납세의무】 제1항에서『법인(주식을 한국증권거래소에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다』라고 하면서, 그 제2호에서 『2. 과점주주 중 다음 각목의 1에 해당하는 자
• 가. 주식을 가장 많이 소유하거나 출자를 가장 많이 한 자
• 나. 법인의 경영을 사실상 지배하는 자
• 다. 가목 및 나목에 규정하는 자와 생계를 함께하는 자
• 라. 대통령령이 정하는 임원』이라고 규정하고 있으며, 제2항은 『제1항 제2호에서 “과점주주”라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 51 이상인 자들을 말한다』고 규정하고 있다. 국세 기본법(1998.12.28 법률 제5579호로 개정된 것, 이하 “개정 국세기본법”이라 한다) 제39조【출자자의 제2차 납세의무】 제1항은 『법인(주식을 한국증권거래소에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호의 규정에 의한 과점주주의 경우에는 그 부족액을 그 법인의 발행주식총수(의결권이 없는 주식을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식수(의결권이 없는 주식을 제외한다) 또는 출자액(제2호 가목 및 나목의 과점주주의 경우에는 당해 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식수 또는 출자액)을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다』 고 하면서, 그 제2호에서 『2. 과점주주 중 다음 각목의 1에 해당하는 자
• 가. 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 51이상의 주식 또는 출자지분에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자
• 나. 명예회장 ․ 회장 ․ 사장 ․ 부사장 ․ 전무 ․ 상무 ․ 이사 기타 그 명칭에 불구하고 법인의 경영을 사실상 지배하는 자
• 다. 가목 및 나목에 규정하는 자의 배우자(사실상 혼인관계에 있는 자를 포함한다) 및 그와 생계를 같이하는 직계존비속』이라고 규정하고 있으며, 제2항은 『제1항 제2호에서 “과점주주”라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 51 이상인 자들을 말한다』고 규정하고 있으며, 같은법 부칙 제1조(시행일)는 『이 법은 1999.1.1부터 시행한다』라고 규정하고 있다. 한편, 헌법재판소법 제47조 (위헌결정의 효력) 제1항은 『법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다』고 규정하고 있으며, 제2항은 『위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다. (단서 생략)』라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 청구외법인이 쟁점체납액 262,273,670원을 체납하자 청구외법인의 1996 사업연도 법인세 신고서에 첨부하여 제출된 주식 등 변동상황명세표상 1996.12.31 현재 청구외법인의 총발행주식 135,000주 중 청구인이 4,000주(지분 2.96%)를 소유하는 등 아래 표와 같이 청구인과 친족이 청구외법인의 총발행주식의 58.49%를 소유하고 있으므로 청구인이 청구외법인의 과점주주에 해당하는 것으로 조사하여 청구인에게 출자자의 제2차납세의무를 지정하고 쟁점체납액 전액을 납부통지하였음이 관련서류 등에 의하여 확인된다. 【주주현황】 (단위:천원,주,%) 주주 관계 주민등록번호 출자금액 1996.12.31 비고 주식수 지분율 원

○○ 본인 000000-0000000 410,000 41,000 30.37 노

○○ 배우자 000000-0000000 90,000 9,000 6.66 청

○○ 자 000000-0000000 40,000 4,000 2.96 원

○○ 동생 000000-0000000 130,000 13,000 9.62 김

○○ 자형 000000-0000000 60,000 6,000 4.44 류

○○ 자매 000000-0000000 60,000 6,000 4.44 기타 560,000 56,000 41.51 계 1,350,000 135,000 100

(2) 청구외법인은 1992.9.8 설립된 법인(000-00-00000)으로서, 청구인은 청구외법인의 법인등기부등본상 1993.11.4부터 1996.11.4까지 이사로 등재된 사실이 있으나 청구외법인으로부터 급여를 받지 않았고 배당금을 받은 사실도 없었음이 청구외법인의 등기부등본, 청구인의 (근로)소득자료 등 전산조회 결과 확인되었다.

(3) 먼저, 국세기본법 제39조 제1항 제2호 의 규정에 의한 출자자 및 과점주주의 제2차 납세의무에 대하여 살펴본다. 납세의무 확장의 하나로서 과점주주의 제2차 납세의무는 국세부과 및 세법적용상의 원칙으로서 실질과세의 원칙을 구현하려는 것으로서, 형식적으로는 제3자에게 재산이 귀속되어 있으나 실질적으로는 주된 납세의무자와 동일한 책임을 인정하더라도 공평을 잃지 않을 특별한 관계에 있는 제3자를 제2차 납세의무자로 하여 보충적인 납세의무를 지게 하여 그 재산의 형식적인 권리 귀속을 부인함으로써 그 내용상의 합리성과 타당성 내지 조세형평을 기하는 한편, 조세징수의 확보라는 공익을 달성하기 위한 제도이다. 그런데, 출자자의 제2차 납세의무에 대하여 규정한 개정전 국세기본법 제39조 제1항 제2호 가목, 다목 및 라목의 위헌심판청구에 대하여 헌법재판소는, 동호 가목 중 주주에 관한 부분은 “당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자” 이외의 과점주주에 대하여 제2차 납세의무를 부담하게 하는 범위내에서 헌법에 위반(한정 위헌)되는 것으로 결정하는 외에, 동호 다목과 라목 중 주주에 관한 부분은 모두 헌법에 위반(단순 위헌)되는 것으로 결정한 바 있다(헌재 97헌가 13, 1998. 5. 28참조). 이에 따라 위헌결정된 개정전 국세기본법 제39조 제1항 제2호 다목 및 라목은 헌법재판소법 제47조 제2항 규정에 의거 헌법재판소 결정이 있는 날(1998.5.28)로부터 효력을 상실하는 것이나, 다만 동호 가목은 당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자에 한하여 적용하는 합헌적 범위내에서는 계속 유효한 것으로 보아 개정 국세기본법이 시행되기 이전인 1998. 12. 31 이전 납세의무 성림분에 대하여는 적용할 수 있는 것이다(국심 2000서 1337, 2000. 12. 2 합동회의 참조). 따라서, 과점주주의 경우 제2차 납세의무의 범위는 1998. 12. 31 이전 납세 의무 성립분은 위 가목의 합헌적 적용범위와 나목에 규정하는 자에 한하여 주납세자의 체납액 전체에 대하여 납세의무가 있는 것이나, 1999. 1. 1 이후 납세의무 성립분의 경우에는 개정 국세기본법의 관련 규정에 해당하는 자는 주된 납세자의 체납액 중 자기 지분에 상당한 가액을 한도로 하여 제2차 납세의무가 있는 것이다.

(4) 다음으로, 이건 제2차 납세의무 지정ㆍ통지 처분이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점체납액의 납세의무성립일 현재 청구외법인의 주식 중 2.96%를 소유하여서 청구외법인 발행주식 총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자에 해당되지 않으므로, 청구인에게 개정전 국세기본법 제39조 제1항 제2호 가목에 의거 제2차 납세의무를 지울 수는 없다. 한편 청구인이 개정전 국세기본법 제39조 제1항 제2호 나목에서 규정하는 청구외법인의 경영을 사실상 지배하는 자에 해당하는지에 대하여 살펴본다. 처분청에서는 청구인의 부 원○○을 청구외법인의 경영을 사실상 지배한 자로 보고 청구인에게는 동호 다목에 의거하여 제2차납세의무를 지정하였으나 전시한 바와 같이 동호 다목 및 라목은 헌법재판소의 위헌결정으로 그 효력이 없는 조항이므로 동호 다목에 근거하여 청구인에게 제2차납세의무를 지울 수는 없는 것이고, 청구외법인의 법인등기부등본상 청구인이 3년간 이사로 등재된 사실이 있으나 등재 당시 청구인의 나이가 21세로 학생 신분이었던 점, 국세청 전산자료상 청구인은 청구외법인으로부터 급여 및 배당금 등의 명목으로 일체의 금전을 수령한 사실이 없었던 점, 청구인이 청구외법인의 주식 등 변동상황명세표상 과점주주로 등재된 사실 이외에 처분청은 청구인이 청구외법인의 경영을 지배하였는지 여부에 대한 근거자료 및 조사자료를 제시하지 못하는 점 등에 비추어 볼 때에 청구인이 청구외 법인의 경영을 사실상 지배하였다고 보기는 어렵다고 하겠다. 상기 관련법령과 사실관계를 종합하여 보면, 청구인은 청구외법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자 및 청구외법인의 경영을 사실상 지배한 자에 해당되지 않는 것으로 판단되는 바, 처분청에서 1998.12.31 이전에 납세의무가 성립한 쟁점체납액에 대하여 청구인을 청구외법인의 제2차납세의무자로 지정ㆍ통지한 처분은 법령 적용을 그르친 잘못이 있으므로, 이를 취소함이 타당한 것으로 판단된다. 앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구인의 주장이 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.