일시적 1세대 3주택 세대의 경우 중과세율 적용 및 장기보유특별공제 배제 여부

사 건 2022구단8406 중과세부과처분취소 원 고 이AA 외1명 피 고 BB세무서장 변 론 종 결

2022. 11. 18. 판 결 선 고

2022. 12. 23.

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고가 20xx. x. xx. 원고 이AA에게 한 202x년 귀속 양도소득세 xx,xxx,xxx원에 대한 경정거부처분 및 20xx. x. xx. 원고 김CC에게 한 202x년 귀속 양도소득세 xx,xxx,xxx원에 대한 경정거부처분을 각 취소한다.

• 가. 원고들은 부부로서 20xx. xx. xx. □□시 ○○구 △△동 27 ■■마을 xxx동 xxx호(이하 ‘이 사건 주택’이라 한다)를 각 1/2 지분으로 취득하여 보유하다가 20xx. xx. xx. 이DD, 강EE에게 xx억 x,x00만 원에 양도(이하 ‘이 사건 양도’라 한다)한 다음, 이 사건 주택이 1세대 1주택인 고가주택에 해당한다고 보아 양도가액 중 9억 원을 초과하는 부분에 대한 양도차익에 대하여 일반세율 및 장기보유특별공제를 적용하여 2021. x. x. 피고에게 2020년 귀속 양도소득세 각 x,xxx,xxx원을 신고·납부하였다.
• 나. 원고들 세대는 이 사건 양도 당시 조정대상지역에 있는 이 사건 주택 외에도 장기임대주택인 □□시 ●●구 ▲▲동 2263 ▤▤▤▤타운 xxxx호(원고 이AA 소유, 취득일 2017. x. xx., 이하 ‘이 사건 ▲▲동 주택’이라 한다)와 □□시 ○○구 ◇◇동 9◍◍◍◍◍◍1 xxx동 xxx호(원고들 각 1/2 지분 소유, 취득일 2018. x. xx., 이하 ‘이 사건 ◇◇동 주택’이라 한다)를 보유하고 있었다.
• 다. 원고 이AA은 2018. 3. 28.경 피고에게 부동산업(주택임대) 사업자등록을 하고, 같은 날 □□시장에게 이 사건 ▲▲동 주택을 민간임대주택으로 하여 민간임대주택에 관한 특별법 제5조 에 따른 임대사업자등록을 하였다.
• 라. 피고는 이 사건 양도를 조정대상지역 내에 있는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도로 보아 원고들에게 수정신고 안내를 하였고, 이에 따라 원고들은 이 사건 주택의 양도가액 중 9억 원을 초과하는 부분에 대한 양도차익에 대하여 장기보유특별공제를 배제하고 일반세율에 20%를 더한 중과세율을 적용하여, 2021. 3. 말경 2020년 귀속 양도소득세를 각 xx,xxx,xxx원(가산세 포함)으로 수정신고하고 각 xx,xxx,xxx원을 추가 납부하였다.
• 마. 원고들은 2021. 5. 25. 이 사건 양도에 관하여 중과세율을 적용한 것은 위법하다고 주장하면서, 피고에게 2018년 귀속 양도소득세 각 xx,xxx,xxx원의 환급을 구하는 내용의 경정청구를 하였다.
• 바. 피고는 이 사건 양도 당시 이 사건 주택이 조정대상지역에 있었고 원고들 세대가 이 사건 주택을 포함하여 3주택 이상의 주택을 보유하고 있어 경정청구 주장을 받아들일 수 없다는 이유로, 2021. 7. 26. 원고 이AA에 대하여, 2021. 7. 23. 원고 김CC에 대하여 각 경정청구 거부처분(이하 ‘이 사건 각 거부처분’이라 한다)을 하였다.
• 사. 원고들은 이 사건 각 거부처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2021. 12. 22. 모두 기각되었다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 1, 2, 4~14호증(각 가지번호 포함, 이하 같다), 을 1~3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 거부처분의 적법 여부

• 가. 원고들 주장의 요지 정부는 2017. 8. 2. 주택시장 안정화 방안(이하 ‘8. 2. 대책’이라 한다)을 통해 다주택자가 임대주택으로 부동산을 등록한 경우 양도소득세 중과 대상에서 제외하는 혜택을 제공함으로써 임대주택의 수를 증가시키겠다고 발표하면서 적극적으로 임대주택의 등록을 장려하였고, 8. 2. 대책에는 양도가액 중 9억 원을 초과하는 부분에 대하여 위와 같은 혜택을 부여하지 않겠다는 내용이 없다. 원고들은 이 사건 양도 당시 이 사건 주택, 이 사건 ▲▲동 주택(오피스텔) 및 이 사건 ◇◇동 주택의 3개 주택을 소유하고 있었으나, 이 사건 ▲▲동 주택은 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 가목 및 같은 시행령 제155조 제20항에 따라 보유 주택 수에서 제외되어 1세대 2주택자의 지위로 내려오게 되며, 이 사건 주택과 이 사건 ◇◇동 주택은 같은 시행령 제167조의10 제1항 제8호에 명시된 ‘일시적 2주택 보유’에 해당하여 같은 시행령 제154조 제1항이 적용되므로, 이 사건 주택의 양도는 소득세법 상 1세대 1주택의 양도에 해당한다. 따라서 이 사건 ▲▲동 주택의 임대주택 등록 후 기존 보유 주택인 이 사건 주택을 처분하여 발생한 양도소득에 대하여는 ‘중과 제외 혜택’이 적용되어야 하므로, 이와 달리 판단한 이 사건 각 거부처분에는 국세기본법 제18조 제1항 및 제19조를 위반한 위법이 있다. 또한 원고들은 8. 2. 대책을 신뢰하여 이 사건 ▲▲동 주택을 취득하고 임대주택으로 등록하였는데, 피고는 공적 견해표명과 반대로 이 사건 주택의 양도에 관하여 중과세율이 적용됨을 전제로 원고들의 경정청구를 거부하였으므로, 이 사건 각 거부처분에는 국세기본법 제15조 를 위반한 위법이 있다.
• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 규정 및 법리 구 소득세법(2020. 8. 18. 법률 제17477호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제89조 제1항 제3호, 제95조 제3항 및 구 소득세법 시행령(2021. 2. 17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제156조 제1항, 제160조 제1항은 ‘양도 당시의 실지거래가액이 9억 원을 초과하는 고가주택’의 경우 양도가액 중 9억 원을 초과하는 부분에 대한 양도차익에 대하여는 1세대 1주택 비과세 특례 대상에서 제외하고 있다. 그런데 구 소득세법은 제104조 제7항 제3호에서 ‘조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도’의 경우 양도소득세율을 제55조 제1항에 따른 일반세율에 20%를 더한 중과세율을 적용하도록 규정하고 있고, 제95조 제2항 본문의 괄호 규정에서는 ‘제104조 제7항 각 호에 따른 자산’은 장기보유특별공제 대상에서도 제외하도록 규정하고 있다. 그리고 구 소득세법 시행령(2021. 2. 17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제167조의3 제1항은 ‘구 소득세법 제104조 제7항 제3호 에서 대통령령이 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택이라 함은 국내에 주택을 3개 이상 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다’고 규정하면서 제2호에서 장기임대주택을, 제10호에서 1세대가 제2호 등에 해당하는 주택을 제외하고 1개의 주택만을 소유하고 있는 경우의 해당 주택을 들고 있다. 한편, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조).

2. 구체적 검토

• 가) 이 사건 주택의 실지거래가액이 xx억 x,x00만 원으로서 9억 원을 초과하는 고가주택인 사실, 이 사건 양도 당시 이 사건 주택은 조정대상지역에 있는 주택에 해당하고, 원고들 세대가 이 사건 주택 외에도 이 사건 ▲▲동 주택과 이 사건 ◇◇동 주택을 소유하고 있었던 사실은 위에서 본 바와 같다.
• 나) 위 관계 규정 및 앞서 든 증거들과 변론 전체의 취지를 보태어 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 양도는 구 소득세법 제104조 제7항 제3호 에서 정한 ‘조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도’에 해당한다. 따라서 이 사건 주택의 양도가액 중 9억 원을 초과하는 부분에 대한 양도차익에 대하여 구 소득세법 제95조 제2항, 제104조 제7항 제3호에 따라 장기보유특별공제를 배제하고 일반세율에 20%를 더한 중과세율을 적용하여야 하므로, 이 사건 각 거부처분은 적법하고 여기에 국세기본법 제18조 제1항 (세법해석의 기준), 제19조(세무공무원의 재량의 한계), 제15조(신의․성실) 등을 위반한 위법이 없다. 원고의 위 주장은 모두 이유 없다.

① 구 소득세법 제104조 제7항 제3호 의 위임에 따른 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 은 ‘중과세율이 적용되는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택’에 해당하는지를 판단하기 위하여 1세대가 소유하는 주택의 수를 계산할 때 제1호에 해당하는 주택(수도권 및 광역시․특별자치시 외의 지역에 소재하는 기준시가 3억 원 이하의 주택)만을 산입하지 아니할 뿐 나머지 각 호에 해당하는 주택은 1세대 1주택의 특례에 해당하는 장기임대주택 등이라 할지라도 모두 산입하고, 다만 그 주택이 양도 대상이 되는 경우에는 중과세율 적용에서 제외되도록 규정하고 있다.

② 이 사건 양도 당시 원고들 세대가 소유하고 있던 이 사건 주택, 이 사건 ▲▲동 주택, 이 사건 ◇◇동 주택은 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제1호 에 정한 주택에 해당하지 않아, 원고들 세대가 소유하는 주택의 수를 계산함에 있어 모두 포함하여 계산하여야 하므로, 원고들 세대는 이 사건 양도 당시 3개의 주택을 소유하고 있었던 것이 된다. 따라서 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 가목 및 같은 시행령 제155조 제20항에 따라 이 사건 ▲▲동 주택을 보유 주택 수에서 제외하여야 한다는 원고의 주장은 받아들일 수 없다.

③ 양도 대상인 이 사건 주택은 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 각 호에서 정한 주택에 해당하지 않아 중과세율 적용에서 제외될 여지가 없다. 원고들 세대는 이사건 주택을 양도할 당시 장기임대주택인 이 사건 ▲▲동 주택 외에 이 사건 ◇◇동 주택도 소유하고 있었으므로, 장기임대주택을 제외하고 1개의 주택만을 소유하고 있는 경우에 해당한다고 볼 수 없어 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제10호 에도 해당하지 않는다.

④ 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 에서는 장기임대주택을 제외하고 일시적 2주택에 해당하는 경우를 ‘양도소득세가 중과되는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택’의 예외로 규정하고 있지도 않다. 이는 양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 주택의 범위를 규정하고 있는 구 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제8호 에서 일시적 2주택에 해당하는 경우 종전 주택을 예외로 규정하고 있는 것과 대비된다.

⑤ 8. 2. 대책에 “등록 임대주택은 다주택자 양도소득세 중과 및 장기보유특별공제배제 대상에서 제외 등”이라는 내용이 포함되어 있으나(갑 3호증의 16면 참조), 이는 ‘등록된 임대주택을 양도하는 경우’에 위와 같은 혜택을 부여하겠다는 내용이므로(이 사건은 등록된 임대주택이 아닌 다른 일반주택을 양도한 사안이다), 이 사건 각 거부처분에 국세기본법 제15조 에서 정한 신의성실 원칙 내지 신뢰보호 원칙을 위반한 위법이 없다.

원고들의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.