폐업 시 법인의 장부에 계상되어 있던 가지급금 등의 상여처분 적법 여부

사 건 2021구합68316 종합소득세등부과처분취소 원 고 고AA 피 고

○○○세무서장 변 론 종 결

2022. 6. 9. 판 결 선 고

2022. 7. 21.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 20xx. x. x. 원고에 대하여 한 20xx년 종합소득세 xxx,xxx,xxx원의 부과처분(가산세 포함)을 취소한다.

• 가. 주식회사 BBBBB(이하 ‘이 사건 회사’라 한다)는 20xx. x. xx. 설립되어 20xx. xx. xx.경부터 □□□시 ○○로 xx, xxx-x호(□□□동)에서 수주용역업무 등을 영위한 회사이고, 원고는 20xx. xx. xx.부터 이 사건 회사의 유일한 사내이사로 재직하였다.
• 나. □□□세무서장은 20xx. x. xx.을 폐업일로 하여 이 사건 회사를 직권 폐업하였는데(이하 ‘이 사건 직권폐업’이라 한다), 이 사건 회사의 20xx사업연도 대차대조표에 계상되어 있는 주주․임원․직원 단기대여금(이하 ‘이 사건 가지급금’이라 한다) xxx,xxx,xxx원, 기타 단기대여금 xxx,xxx,xxx원(이 사건 가지급금과 기타 단기대여금을 통칭할 경우 ‘이 사건 각 단기대여금’이라 한다), 미수수익(이 사건 각 단기대여금에 대한 인정이자) xx,xxx,xxx원 합계 x,xxx,xxx,xxx원(이하 ‘쟁점금액’이라 한다)이 폐업일까지 회수되지 않았다고 보아 이 사건 회사의 대표자인 원고에게 상여로 소득처분하고, 20xx. x. xx. 원고에게 소득금액변동통지를 하였다.
• 다. 피고는 20xx. x. x. 원고에게 20xx년 귀속 종합소득세 xxx,xxx,xxx원(가산세 포함)을 결정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 라. 원고는 20xx. x. xx. 이에 불복하여 국세청장에게 심사청구를 하였으나, 20xx. x. xx. 기각되었다.

• 가. 주위적 주장: 이 사건 회사는 20xx. x. xx. 사실상 폐업상태가 아니었는데도, 이와 다른 전제에서 그 무렵 직권 폐업을 하고 쟁점금액을 직권 폐업일까지 회수하지 않았다고 보아 이를 대표이사인 원고에게 상여처분한 것은 위법하다.
• 나. 예비적 주장: 이 사건 처분 중 쟁점금액 중 xxx,xxx,xxx원(20xx. x. x.부터 20xx. x. xx.까지의 이 사건 가지급금 증가액 xx,xxx,xxx원원 + 미수수익 xx,xxx,xxx원)을 초과하는 부분은 아래와 같은 이유에서 위법하다

1. 기타 단기대여금은 업무와 관련하여 거래처에 대여한 금원으로, 가지급금과 성격이 달라 대표자에 대해 소득처분할 성질의 것이 아니다.

2. 이 사건 가지급금 중 원고 재직기간 중 증가액 xx,xxx,xxx원을 초과하는 금액 부분은, 이전 대표자에게 귀속되어야 하므로, 이를 원고의 인정상여로 처분할 수 없다.

3. 이 사건 가지급금 중 위 2)항의 xx,xxx,xxx원 중 20xx년 및 20xx년 귀속분에 해당하는 부분(위 xx,xxx,xxx원에서 20xx년 이후의 귀속분에 대한 부분인 xx,xxx,xxx원을 공제한 부분)은 부과제척기간이 도과되었다.

별지 관련 법령 기재와 같다.

• 가. 인정사실

1. 이 사건 회사의 대표자 변경 경위 이 사건 회사의 최초 대표이사는 손CC이었는데, 손CC이 20xx. x. xx. 사임하면서 문DD이 같은 날 대표이사로 취임하였고, 이후 문DD이 20xx. x. xx. 해임되면서 최EE이 같은 날 대표이사로 취임하였으며, 이후 최EE이 20xx. xx. xx. 사임하면서 원고가 같은 날 이 사건 회사의 유일한 사내이사로 취임하였다.

2. 이 사건 직권폐업 전후 영업활동 관련 자료

① 이 사건 회사는 20xx. x. xx. 직권폐업을 한 이후에도 법인세 신고를 한 바 있지만, 20xx년 수입금액 약 x,xxx만 원이 발생한 것을 제외하고 20xx년부터 20xx년까지 수입금액을 모두 0원으로 신고하였고, 20xx년 이후는 결손상태인 것으로 신고하였다.

② 이 사건 회사는 20xx년부터 20xx년까지 부가가치세를 신고한 바가 없고, 20xx년부터 20xx년까지 매출신고를 한 사실이 없으며, 20xx년 이후 원천징수 관련 신고내역이 없다.

③ 이 사건 회사는 20xx. x. x.에 이르러 당시까지 체납하고 있었던 20xx년 xx월 귀속, 20xx년 xx월 귀속, 20xx년 xx월 귀속, 20xx년 xx월 귀속 각 법인세 합계 xx,xxx,xxx원(가산금 포함)을 납부하였는데, 20xx년 x월경까지 여전히 체납하고 있는 내역이 있다[20xx년 x월 귀속 부가가치세 xx,xxx,xxx원 및 20xx년 xx월 귀속 법인세 x,xxx,xxx원(각 가산금 포함)].

④ 한편 이 사건 회사는 20xx. x. xx. 이FF으로부터 ‘□□□시 □□□동 xxx-x ○○빌딩 xxx-x’을 보증금 xxx만 원, 월 차임 xx만 x천 원, 임대기간 20xx. xx. xx.부터 20xx. xx. xx.까지로 정하여 임차하였다. 위 이FF은 이 법원에 20xx. x. xx.까지도 동일한 계약조건으로 임대차계약이 유지되고 있다는 취지의 확인서를 작성하여 제출하였다.

3. 쟁점금액 관련 회계처리

① 기타 단기대여금 xxx,xxx,xxx원과 관련하여, 이 사건 회사의 거래처 원장에는 20xx. x. x. ◇◇◇◇◇에 x,xxx만 원을, 20xx. x. x. 최GG(△△△△△△△△)에게 x,xxx만 원을, 20xx. x. x. 신HH(☆☆☆☆☆)에게 ∇∇∇∇∇추진위원회운영비사용목적으로 x,xxx만 원을 대여하였다고 기재되어 있다(갑 제8호증).

② 이 사건 회사의 법인세 신고 시 제출한 ‘가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑)’에서 이 사건 각 단기대여금의 귀속자를 원고로 기재하였고, 연도별 인정이자 계상내역과 재무제표상 대여금 기말 잔액의 내용은 아래 표와 같다(갑 제7호증의 1 13, 14쪽 및 을 제6호증 참조). 사업연도 대여금 잔액 가지급금 인정이자 조정 성명 가지급금적수 인정이자 20xx xxx,xxx,xxx 원고 xxx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 20xx xxx,xxx,xxx 원고 xxx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 20xx xxx,xxx,xxx 원고 xxx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 20xx xxx,xxx,xxx 원고 xxx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 20xx xxx,xxx,xxx 원고 xx,xxx,xxx,xxx x,xxx,xxx 최EE xxx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 20xx xxx,xxx,xxx 최EE xxx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 20xx xxx,xxx,xxx 최EE xxx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 문DD xx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 20xx xxx,xxx,xxx 문DD xxx,xxx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 손CC xx,xxx,xxx,xxx x,xxx,xxx 20xx xxx,xxx,xxx 손CC xx,xxx,xxx,xxx x,xxx,xxx

③ 이 사건 회사는 20xx년에 주주·임원·직원 단기대여금으로 xxx,xxx,xxx원을, 기타단기대여금으로 xxx,xxx,xxx원, 미수수익 xx,xxx,xxx원 합계 x,xxx,xxx,xxx원을 각 계상하고 있었으나(을 제2호증의 1), 20xx년 법인세 신고 시 위 쟁점금액 부분을 전기오류수정손실로 회계처리하였고(을 제7호증), 20xx년 이후부터 위 각 단기대여금을 재무제표에 계상하지 않았다(을 제2호증의 2).

4. 이 사건 회사에 대한 사업자등록 재발급 이 사건 회사는 20xx. x. x. □□□세무서장에게 직권폐업취소 요청서를 제출하였고, 이에 □□□세무서장은 이 사건 회사에 대해 이 사건 직권폐업 다음 날인 20xx. x. xx.을 개업일로 한 사업자등록을 발급해주었다.

• 나. 원고의 주위적 주장에 대한 판단

1. 관계법령 등

• 가) 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제15조는 제1항에서 “익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.”라고 정하고, 제3항에서 “제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.”라고 정하고 있다. 구 법인세법 제15조 제3항 의 위임에 따라 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제11조 제9호의2 가목에서는 구 법인세법 제15조 제1항 의 규정에 따른 수익의 하나로 ‘제87조 제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금(특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령으로 정하는 것을 말한다. 이하 ’업무무관 가지급금‘이라 한다) 및 그 이자’로 정하고 있다. 한편 구 법인세법 제67조 는 “제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.”라고 정하고 있다.
• 나) 이러한 구 법인세법 관계 법령의 체계와 내용에 비추어 보면, 구체적인 익금산입의 요건을 정한 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 가목은, 법인이 정당한 사유 없이 특수관계가 소멸되는 날까지 업무무관 가지급금이나 그 이자를 회수하지 않은 경우 법인이 실질적으로 그 채권을 포기하거나 채무를 면제하여 그 채권 상당액이 사외유출되었다고 보고 특수관계인에 대하여 소득처분을 하기 위한 전제로서 그 채권 상당액을 법인의 익금에 산입하는 근거 규정으로 볼 수 있다(대법원 2021. 7. 29. 선고 2020두39655 판결 참조).
• 다) 앞서 본 바와 같이 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 가목은 법인과 그 특수관계인 사이에 존재하던 특수관계가 소멸하였음을 적용요건으로 하는데, 주식회사의 경우 직권 폐업되었다는 사정만으로 바로 특수관계가 소멸하였다고 볼 수는 없으나(대법원 2021. 8. 12. 선고 2020두51723 판결 참조), 예외적으로 외관상 해산사유가 발생하지 아니하여 청산절차가 개시되지 아니하였다고 하더라도, 특수관계인에 대한 가지급금을 회수하지 아니한 채 폐업상태를 유지하여 실질에 있어 해산 또는 청산된 것과 다름없는 상태에 이르렀음에도 해산 또는 청산이 이루어지지 않았다는 이유로 장기간 세금을 부과할 수 없게 된다면 청산절차가 종결된 법인에 비하여 불공평한 취급을 하게 되는 결과가 되어 조세공평의 원칙에 반하는 경우와 같은 특별한 사정이 있는 경우에는 폐업일에 특수관계가 소멸하였다고 볼 수 있을 것이다(대법원 2007. 7. 26. 선고 2007두8416 판결, 서울고등법원 2007. 4. 10. 선고 2006누12519 판결 참조).

2. 이 사건 직권폐업 당시 이 사건 회사가 폐업한 상태였는지 여부 살피건대, 앞서 인정한 증거들과 사실들에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 이 사건 회사는 20xx년 이후부터 원천징수 관련 신고내역이 없고, 20xx년경 사업실적이 전혀 없었으며 20xx년 재무제표상 자산 총액이 x,xxx,xxx,xxx원인데 쟁점금액이 x,xxx,xxx,xxx원에 이르러 쟁점금액을 제외하고는 자산이 거의 없는 상태였던 점, ② □□□세무서에서 직권폐업조사를 한 결과 이 사건 회사의 본점이자 유일한 사업장인 ‘□□□시 ○○로 xx, xxx-x호(□□□동)’ 방문시 사업장이 개방되어 있지 않은 상태였던 것으로 보이는 점, ③ 20xx. xx.경 이후 납세고지서 등이 위 사업장이 아닌 다른 주소지로 송달되고 있는 것으로 보이는 점(갑 제7호증의 1 20쪽 참조), ④ 이 사건 회사는 이 사건 직권폐업 이후에도 20xx년까지 사업실적이 전혀 없었고, 이 사건 직권폐업 이후 x년 이상이 경과한 20xx. x. x.에서야 직권폐업취소 요청서를 제출한 점, ⑤ 이 사건 회사는 결국 20xx. xx. x. 상법 제520조의2 제1항 에 의하여 해산간주되었는데(을 제9호증 참조) 이 사건 직권폐업 무렵부터 위와 같이 해산간주될 때까지 사업실적이 없고 달리 위 기간 사업을 계속하였다는 자료를 찾아보기 어려운 점 등을 종합하면, 이 사건 회사는 이 사건 직권폐업 무렵 영위하던 사업을 폐지하여 폐업을 한 상태였다고 볼 수 있다.

3. 이 사건 직권폐업으로 이 사건 회사와 원고의 특수관계가 소멸되었는지 여부 살피건대, 앞서 인정한 증거들과 사실들에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 이 사건 회사는 이 사건 직권폐업 무렵 및 그 이후 영업활동을 하지 않은 것으로 보이고 결국 20xx. xx. x. 상법 제520조의2 제1항 에 의하여 해산간주된 점, ② 이 사건 회사는 원고에 대해 이 사건 가지급금 등 쟁점금액에 대해 회수하려는 노력을 한 사정은 전혀 보이지 않고, 현재까지 쟁점금액을 전혀 회수하지 아니하였으며, 오히려 20xx년 쟁점금액을 전기오류수정손실로 회계처리하였는바, 이는 이 사건 회사가 원고에 대해 쟁정금액 채권의 회수를 포기한 것으로 평가할 수 있는 점, ③ 20xx년 이 사건 회사의 자산총계가 x,xxx,xxx원에 불과하고, 앞서 본 바와 같이 이 사건 회사가 원천징수 내역이 없는 것에 비추어 고용된 직원도 없는 것으로 보여 인적, 물적으로 청산할 대상이 별로 남아 있지도 않았던 점 등에 비추어보면, 이 사건 직권폐업으로 원고와 이 사건 회사 간의 특수관계가 소멸된 것으로 평가할 수 있어 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 가목에서 정한 익금사유가 인정된다고 보인다.

4. 소결론 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

• 다. 원고의 예비적 주장에 대한 판단

1. 기타 단기대여금 및 원고가 대표자가 되기 전의 부분에 관한 주장에 대한 판단

• 가) 일반적으로 세금부과처분취소소송에 있어서 과세요건사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있다 할 것이나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀지면, 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상적격이 되지 못하는 사정을 입증하지 않는 한, 당해 과세처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다 할 것이다(대법원 2002. 11. 13. 선고 2002두6392 판결 참조). 그리고 법인세법상의 대표자 인정상여제도는 그 대표자에게 그러한 소득이 발생한 사실에 바탕을 두는 것이 아니라 세법상의 부당행위를 방지하기 위하여 그러한 행위로 인정될 수 있는 일정한 사실에 대하여 그 실질에 관계없이 무조건 대표자에 대한 상여로 간주하도록 하는 데 그 취지가 있는 것이므로, 이 경우 대표자는 위 익금산입액의 귀속이 분명하다는 점을 증명하지 못하는 한 그 금원이 현실적으로 자신에게 귀속되었는지 여부에 관계없이 소득세를 납부할 의무가 있다(대법원 2008. 9. 18. 선고 2006다49789 전원합의체 판결 참조). 한편 가지급금의 업무관련성 여부는 당해 법인의 목적사업이나 영업내용 등을 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다(대법원 2004. 2. 13. 선고 2002두11479 판결 참조).
• 나) 앞서 인정한 사실 및 증거들에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 이 사건 회사는 20xx년도 이후 ‘가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑)’에서 원고만을 대상으로 하여 인정이자를 계산해온 점, ② 원고 제출 거래처 원장(갑 제8호증)에 의하면 기타 단기대여금 부분은 20xx. x. x. ~ 20xx. x. x. 사이에 생긴 채권인데, 이 사건 회사는 현재까지 이를 전혀 회수한 바가 없고 달리 회수의 노력을 한 사정도 보이지 않는 점, ③ 원고는 이 사건 가지급금은 20xx년경부터 누적된 것으로 이 사건 회사의 이전 대표자들인 손CC, 문DD, 최EE이 각 이 사건 회사와 특수관계가 해소된 각 퇴직 시점의 가지급금은 그 시점의 익금으로 보아 이들에 대해 소득처분을 하여야 한다는 취지로도 주장하나, 이 사건 회사는 종전 대표자들이 각 퇴직하였을 때에도 이 사건 가지급금(주주·임원·직원 단기대여금)을 여전히 장부상 특수관계에 있는 자에 대한 대여금으로 계상해 두었으므로 이는 그 특수관계에 있는 자로부터 회수할 것이 전제된 것이어서, 종전 대표자들이 각 퇴직하였다는 사정만으로 위 대여금이 사외로 확정적으로 유출되었다고 볼 수 없어 위 종전 대표이사들의 퇴직 시점에 소득처분을 하지 않았던 것이 위법하다고 볼 수 없는 점, ④ 원고는 대외적으로 회사를 대표하고 대내적으로 업무집행을 담당하는 대표자로서 법인의 사정에 정통하여 법인의 다른 구성원이나 과세관청에 비하여 보다 용이하게 사외유출된 금액의 귀속자 및 그 채권의 원인을 입증할 수 있는 지위에 있음에도 위와 같이 거래처원장(갑 제8호증)만을 제출할 뿐 달리 위 내용에 대해 입증을 한 바가 없고, 특히 위 ‘가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑)’에서 원고로부터만 인정이자를 계산한 사정에 대해 별다른 해명도 하지 않고 있는 점 등을 종합하면, 피고가 이 부분 금액을 포함하여 쟁점금액 전액을 업무무관 가지급금으로 보아 원고에 대하여 소득처분한 것에 어떠한 위법이 있다고 볼 수 없다.

2. 부과제척기간 주장에 대한 판단

• 가) 관련규정 등

(1) 구 국세기본법(2018. 12. 31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항 제3호는 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급․공제받는 등의 경우 이외의 경우에는 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년이 지난 다음에는 부과할 수 없다고 정하고 있고, 이와 같은 국세부과의 제척기간이 지난 다음에 이루어진 부과처분은 무효이다(대법원 2009. 5. 28. 선고 2007두24364 판결 등 참조).

(2) 한편 구 국세기본법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29534호로 개정되기 전의 것) 제12조의3 제1항 제1호는 ’과세표준과 세액을 신고하는 국세의 경우 부과제척기간은 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한의 다음 날부터 기산한다‘고 정하고 있고, 소득세법 제70조 제1항 은 ’해당 과세기간의 종합소득금액이 있는 거주자는 그 종합소득 과세표준을 그 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다‘고 정하고 있으며, 같은 법 제5조 제1항은 ’소득세의 과세기간은 1월 1일부터 12월 31일까지 1년으로 한다‘고 정하고 있다.

(3) 과세관청이 사외유출된 익금가산액이 임원 또는 사용인에게 귀속된 것으로 보고 상여로 소득처분을 한 경우 당해 소득금액의 지급자로서 원천징수의무자인 법인에 대하여는 소득금액변동통지서가 당해 법인에게 송달된 날에 그 원천징수의무가 성립하는 것과는 달리, 그 소득의 귀속자에 대하여는 법인에 대한 소득금액변동통지가 송달되었는지 여부와 상관없이 소득처분이 있게 되면 소득세법 제20조 제1항 제3호 소정의 ‘법인세법에 따라 상여로 처분된 금액’에 해당하여 근로소득세의 과세대상이 되고, 당해 소득금액은 부과처분의 대상이 되는 당해 사업연도 중에 근로를 제공한 날이 수입시기가 되므로(소득세법 제39조 제1항, 같은 법 시행령 제49조 제1항 제3호) 소득의 귀속자의 종합소득세 납세의무는 구 국세기본법 제21조 제1항 제1호 가 정하는 바에 따라 당해 소득이 귀속된 과세기간이 종료하는 때에 성립한다(대법원 2008. 4. 24. 선고 2006두187 판결 참조).

(4) 따라서 상여 소득처분에 따른 소득 귀속자의 종합소득세 납세의무 부과제척기간 기산일은 사외유출된 익금가산액이 확정적으로 귀속된 과세기간의 다음연도 6. 1.이 된다.

• 나) 구체적인 판단 쟁점금액이 이 사건 직권폐업일인 20xx. x. xx.경 무렵 쟁점금액 상당의 이익이 원고에게 확정적으로 귀속되었음은 앞서 본 바와 같으므로, 이에 대한 종합소득세 납세의무는 위 소득이 귀속된 과세기간(20xx. x. x. ~ 20xx. xx. xx.)이 종료하는 20xx. xx. xx. 성립하고, 그 부과제척기간의 기산일은 이에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한인 20xx. x. xx.의 다음날인 20xx. x. x.이다. 그런데 이 사건 처분이 그로부터 5년이 경과하기 이전에 이루어졌음은 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 처분은 부과제척기간 내에 이루어진 것으로 보인다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.